臺中高等行政法院判決
102年度訴字第96號
102年6月13日辯論終結
原 告 龍鑫營造工程股份有限公司
代 表 人 陳俊龍
訴訟代理人 施裕琛 律師
複 代 理人 施登煌 律師
被 告 財政部中區國稅局
代 表 人 鄭義和
訴訟代理人 林啓晶
解長海
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國102年1月
7日台財訴字第10113923540號（案號：第1010253號）訴願決定
，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國（下同）97年3月至4月間銷售貨物（ 或勞務），未依規定開立統一發票及申報當期營業稅銷售額 ，經被告查獲，初查就其漏報銷售額合計新臺幣（下同）22 ,807,001元，核定補徵營業稅額1,140,350元，並按所漏稅 額1,068,475元處3倍之罰鍰計3,205,425元。原告不服，申 請復查，獲追減營業稅額41,770元及罰鍰1,665,368元。原 告仍表不服，提起訴願，惟遭財政部訴願駁回，遂提起本件 行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）原告承攬訴外人興三聚開發建設有限公司之「御品莊園別 墅新建工程」，雙方確有辦理減少工程項目並減價之事實 ，原處分逕以原契約所定工程款核課並認原告違章漏稅科 罰；經申請復查及提起訴願，卻仍對上開減少工程項目並 減價之事實未詳為調查，認定事實顯有錯誤。
（二）按興三聚公司負責人張錫淼既於調查時證稱確實有減少工 程項目及減價之事實，並證稱工程承攬變更同意書之內容 為真正，則張錫淼之陳述既有使公務員登載不實罪之刑罰 擔保，應堪信為真實，復查及訴願決定不予採信顯有違誤 。
（三）系爭「御品莊園別墅新建工程」之水電工程，係由興三聚 公司自行覓得訴外人王榮松承攬，王榮松以起造人名義（ 即原告）申請臨時水電，費用均係王榮松支出，原告從未
有此項成本，何以認定原告承作水電，顯有違誤。證人張 錫淼、王榮松均得傳訊調查以明事實，詎前復查、訴願程 序卻均未調查，徒以私經濟活動稅捐機關並未參與、應由 當事人自行舉證為由，對原告聲請之證人均不調查，即以 錯誤事實駁回原告之復查及訴願，不能服人。按私經濟活 動係受民法之規範，而承攬契約並非要式書面契約，當事 人間之合意未必存有書面，則當事人間就合意之舉證如何 要求一定須提出書面？就契約合意內容，即應傳訊意思表 示之人為證，方能得其實情。
（四）依證人李玉成、陳信揚之證述，「御品莊園別墅新建工程 」之景觀工程，確實非原告承攬施作，該景觀工程於承攬 契約中計價1,500,000元，被告卻未全數剔除，致非原告 承攬施作之景觀工程卻仍由原告負擔營業稅及罰鍰，顯有 錯誤。再依證人王榮松之證述，其施作臨時水電之契約對 象係興三聚公司，原告只是介紹這個工地給他，該部分工 程款250,000元係興三聚公司要求他承購該建案一戶並自 價金中扣除。綜合以觀，王榮松臨時水電之承攬契約既係 與興三聚公司所定，承攬工程款亦係興三聚公司所支付（ 只是轉為房屋價金一部之方式）。該臨時水電工程於承攬 契約中計價250,000元，被告卻未剔除，致非原告承攬施 作付款之臨時水電卻仍由原告負擔營業稅及罰鍰，顯有錯 誤。另依證人李玉成、陳信揚之證述，「御品莊園別墅新 建工程」之防水工程，因興三聚公司負責人張錫淼本身是 做防水起家的，故張錫淼全部收回去自己做，該部分工程 款約2,500,000上下。而向本建案資金來源之訴外人賴秀 惠請款時，因賴秀惠係依原本承攬契約付款（即付給契約 上所載原告承攬人），故興三聚公司負責人張錫淼即要求 將防水工程款與其他工程款分成兩張支票開立，而防水工 程款之支票即直接由興三聚公司持以兌現。綜合以觀，防 水工程既均由興三聚公司收回自做並領款，原告既未施作 、未得工程款，僅以龍鑫名義向賴秀惠請款後轉交張錫淼 ，該部分顯非原告營業與所得。該防水工程之承攬價款， 被告卻未剔除，致非原告承攬施作付款之防水工程卻仍由 原告負擔營業稅及罰鍰，顯有錯誤。
（五）原處分及復查、訴願程序，其採證認事，實質上強加民法 承攬規範所無之限制，並摒棄重要之證據，錯誤認定事實 。為此，原告依據行政訴訟法第4條第1項提起撤銷訴訟， 並聲明求為判決：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）補徵營業稅額部分：
⒈按稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其 能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關所提出之相 當事證，客觀上已足能證明當事人之私經濟活動，如當事 人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公 平合法課稅之目的（參照最高行政法院98年判字第256號 判決），查原告復查時雖提示工程承攬變更同意書（減帳 項目明細表）乙紙，主張雙方確有辦理減少工程項目並減 價之事實，惟並未提供任何主張減少承攬工程之相關事證 ，經原告之代表人陳俊龍99年10月22日於被告之談話紀錄 承認該同意書為復查時始要求訴外人興三聚公司補簽訂， 及興三聚公司代表人張錫淼99年9月24日於被告之談話紀 錄，承認該工程確有如原告主張減少承攬工程金額，該部 分並由興三聚公司自行雇工完成，惟亦表示除該同意書外 無法提示相關資料證明。
⒉本件在原告及興三聚公司均未提供主張減少承攬工程之相 關事證情形下，為維護原告權益，被告復查經依興三聚公 司首揭期間所取得與該同意書所載工程項目相關進項憑證 查核結果，其中僅上開屬景觀工程之中庭花架及座椅工程 係由興三聚公司自行雇工完成，應自原核定原告短漏開統 一發票銷售額中減除835,410元外，餘該同意書所載減少 承攬其他工程項目，依興三聚公司所取得進項憑證尚難證 明確由該公司自行施作，而非由原告承攬，且原告亦無法 提示該部分復查有利資料，所述自無足採。
⒊原告雖主張防水部分係全部由興三聚公司收回自作，並提 供廣告宣傳文件為證，查該廣告文宣僅為興三聚公司興建 系爭「御品莊園別墅新建工程」時，向客戶行銷之防水工 程施工參考資料，無法證明該工程非由原告所承攬，另主 張水電工程係由興三聚公司自行覓得訴外人王榮松承攬， 惟並未提供任何證明，又所提供其與訴外人永建興開發有 限公司之工程承包草約，亦非證明所主張減少承攬工程確 係由興三聚公司自行雇工完成之資料，其既無法提出事證 證明其主張為真，其主張即無足採。原補徵營業稅額1,14 0,350元，復查予以追減41,770元，變更核定為1,098,580 元，並無不合。
（二）罰鍰部分：
⒈按「財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變 更時，有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適 用之。」及「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與
，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者 ，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明 認定之總額，處5% 罰鍰。……」為稅捐稽徵法第1條之1 第4項及第44條所明定。次按「納稅義務人，有下列情形 之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並 得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額者。」為營業 稅法第51條第1項第3款所規定。又「（二）營業人觸犯營 業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者 ，參照行政法院84年9月20日9月份第2次庭長評事聯席會 議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」為財政部85 年4月26日台財稅第851903313號函所明釋。 ⒉原告並無新事證及新理由，不足採據之理由已如前述，從 而被告原按所漏稅額1,068,475元處3倍罰鍰3, 205,425元 ，復查予以追減1,665,368元，變更核定1,540,057元並無 違誤，所訴核無可採。
（三）綜上所述，原告主張無理由等語，資為抗辯。並聲明求為 判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：原告所稱工程減帳是否屬實？被告以原告未依 規定開立統一發票及申報當期營業稅銷售額，所為補徵營業 稅額41,770元並處罰鍰1,665,368元之處分，是否適法？經 查：
㈠按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證 時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業 人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2個月為一 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵 稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或 溢付營業稅額。其有應納稅額者，應先向公庫繳納後，檢同 繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管 稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補 徵之……四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票…… 者。」、「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外 ，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、 短報或漏報銷售額者。」為加值型及非加值型營業稅法（以 下簡稱營業稅法）第32條第1項前段、第35條第1項、第43條 第1項第4款、第5款、及第51條第1項第3款所明定。次按「 財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時， 有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」 及「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人 取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給 與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處
5% 罰鍰。……」為稅捐稽徵法第1條之1第4項及第44條所明 定。又「（二）營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉 及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9月20日9月 份第2次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從 重處罰。」亦經財政部85年4月26日台財稅第851903313號函 釋在案。
㈡本件原告於97年3月至4月間銷售貨物（或勞務），未依規定 開立統一發票及申報當期營業稅銷售額，經被告查獲，初查 就其漏報銷售額合計22,807,001元，核定補徵營業稅額1,14 0,350元，並按所漏稅額1,068,475元處3倍之罰鍰計3,205,4 25元。原告不服，申請復查，獲追減營業稅額41,770元及罰 鍰1,665,368元，經核尚無不合。原告雖主張所承攬之工程 雙方確有減項，並提出減項合約書等為證。
㈢經查原告於復查程序時固曾提出「工程承攬變更同意書減帳 項目明細表」（見原處分卷第296頁）為證，並經定作人即 興三聚開發建設有限公司負責人張錫淼於被告機關詢問時證 稱：「確實如上開同意書所載，該等工程項目，最後由本公 司自行完成。」惟經詢以：「該同意書之工程項目即（既） 由貴公司自己雇工完成，是否能提示相關證明文件，或轉帳 資料證明？」亦稱：「因時間已久，無法提供。」（見同上 揭第289頁）。原告公司負責人於復查程序中亦稱：「本公 司與興三聚公司產生糾紛後，有些工程即由興三聚公司自行 處理，因當初疏忽未訂上開變更同意書，至復查時始要求興 三聚公司補簽訂。」「除該變更同意書外，無其他資料可證 明，但上該（開）工程項目確非本公司完成。」（見同上揭 卷第294頁、第295頁）。而依該同意書載減帳金額達9,461, 780元（見原處分卷第296頁），其金額非小，何至復查程序 始要求定作人補具減帳同意書？已違常情。且工程合約總價 原約定為166,433,852元（見原處分卷第252頁）（以上所引 原處分卷證物影本並見本院卷102年6月3日收文被告補充答 辯狀附證物），其金額甚鉅，履約期間雙方往來必甚頻繁， 何無任何減帳之資料？亦同違常情。
㈣關於景觀工程部分，原告雖主張：依據證人李玉成、陳信揚 之證述，「御品莊園別墅新建工程」之景觀工程，確實非原 告承攬施作，該景觀工程於承攬契約中計價150萬元，被告 卻未全數剔除，致非原告承攬施作之景觀工程卻仍由原告負 擔營業稅及罰鍰，顯有錯誤。云云。（見本院卷原告提辯論 意旨狀）。證人李玉成證稱：「張錫淼是（興三聚公司）董 事長兼總經理，我是開發部的經理。」（本院卷第74頁）、 「景觀工程在原告工程裡面僅是合約一小部分，金額不多，
我記得是一百五十萬元，之前說要扣回來，景觀工程不只一 百五十萬元，合約價格僅一百五十萬元，當時付款有無透過 原告，我已經忘記了，但我知道不是原告施作的。」（本院 卷第76頁）、「我不曉得（減帳，興三聚與原告有無簽訂追 減合約）（本院卷第79頁）。」證人陳信揚證稱：（當時係 ）「龍鑫營造（公司）。」「工地主任。」（本院卷第84頁 ）、經訊以「景觀工程是你們做的？該部分有無在發包範圍 內？」答以：「好像有一部分有摻雜。」（本院卷第85頁） 證人李玉成係稱景觀工程全由發包工程之興三聚建設公司自 行施工，證人陳信揚則稱部分有摻雜，意即非全由原告施作 ，反之，亦即非全由興三聚建設公司自行施作。經被告調取 興三聚開發建設有限公司96年度、97年度進項來源明細表（ 景觀工程通常在後段施工），其中96年有原告開發給興三聚 開發建設有限公司金額118,000,000元，97年度原告開發給 興三聚開發建設有限公司金額17,701,429元（見原處分卷第 350頁、第348頁），96年度另有松儀室內裝璜工程行開發給 興三聚開發建設有限公司金額835,410元之統一發票（見原 處分卷第350頁），該松儀室內裝璜工程行負責人謝松儀並 於被告詢問時證稱：「本工程行96年間因幫興三聚公司所承 建御品莊園別墅新建工程之中庭花架及座椅施作，故開立發 票予興三聚公司。」、「本工程行所施作之中庭花架及座椅 工程，應屬景觀工程。」（見原處分卷第332頁、第331頁） ，足見興三聚開發建設有限公司確有發包之工程時，則必取 得承包廠商之統一發票，以作為進項憑證，扣減銷項金額後 ，申報營業稅，進而減少營所稅。景觀工程部分，證人陳信 揚則稱部分有摻雜，已如前述，參以證人謝松儀上開所證， 及被告調取興三聚開發建設有限公司96年度、97年度進項來 源明細表，確由該公司直接發包松儀室內裝璜工程行施作景 觀工程835,410元，確見該部分由興三聚開發建設有限公司 自行發包施作，但其餘部分，果亦由興三聚開發建設有限公 司自行發包施作，何無相同進項憑證？原告主張全由興三聚 開發建設有限公司自行發包施作，自非可取。被告因僅就松 儀室內裝璜工程行施作景觀工程835,410元部分，予以採信 ，並予減除，即無不合。
㈤關於防水工程部分，原告主張：依據證人李玉成、陳信揚證 述，「御品莊園別墅新建工程」之防水工程，因興三聚公司 之老闆張錫淼本身即以防水工程起家，故張錫淼全部收回自 行施作。該部分工程款約250萬元上下，於向本建案資金來 源之賴秀惠請款時，因賴秀惠係依原本承攬契約付款，故張 錫淼要求將防水工程款與其他工程款分別開立，而防水工程
款即直接由興三聚公司持以兌現。則防水工程既均由興三聚 公司收回自行施作並領款，原告並未施作亦未得工程款，僅 以龍鑫名義向賴秀惠請款後轉交張錫淼，該部分顯非原告營 業所得。被告未予剔除，自屬有誤云云（見本院卷原告提辯 論意旨狀）。證人李玉成在本院證稱：「還是透過原告（給 下包施作），我們直接找人做，我們監督付款。」（本院卷 第75頁）、「防水部分本來發包給下包，因為老闆自己做防 水起家，公司辦減帳，究竟有沒有減帳我不清楚，防水工程 部分工程是由興三聚公司自做的，金額多少要查才能知道。 」（本院卷第76頁）、「（防水工程部分）合約是跟原告打 的，施工後會辦加減帳，付款是透過原告名義付款，當時這 樣，有沒有減帳我不清楚。」（本院卷第76頁）、「錢是發 給龍鑫，當時興三聚老闆自己做，錢其實沒有到原告口袋， 興三聚老闆自己拿走，蓋龍鑫公司的章，興三聚張錫淼領款 ，錢都是經過我的手，景觀部分我忘記有無透過原告付款否 。」、「開臺灣銀行支票來交給我，我發給他們，公司開支 票出來，所有下包的票都給我，我在工地發給他們。」、「 開票給龍鑫，受款人是原告龍鑫營造，龍鑫蓋章，支票後面 背書轉讓，興三聚老闆就可以去銀行領錢。」（本院卷第78 頁）。證人陳信揚於本院作證時，經訊以「你是否知道工程 有無減包、減項情形？」答：「沒有。」，再訊以「是整個 發包給原告？原告自己施工？」答：「只有一個（沒）做防 水部分。」，另稱「（防水部分）沒有減項，興三聚建設公 司比較信任自己做的，所以他們自已做。」（本院卷第84頁 ）、「建設公司錢先給我們，我們再付給興三聚，按照百分 比請款，送帳單過來，看做多少數量來請款。」（本院卷第 85頁）。依證人人李玉成、陳信揚二人所證，固稱工程發包 給原告，但防水工程部分由興三聚開發建設有限公司收回自 行以原告名義發包給下包施作，付款時亦由興三聚開發建設 有限公司開立支票交付原告，再由原告背書轉讓興三聚開發 建設有限公司兌款，之所以如此，證人李玉成證稱：「因為 原告統包整個工程。」（本院卷第80頁）。惟查景觀工程其 中部分工程由定作人興三聚開發建設有限公司直接發包松儀 室內裝璜工程行施作景觀工程835,410元，並由該工程行開 立統一發票交由興三聚開發建設有限公司扣抵銷項金額申報 營業稅之情，已如前述，足見所證並不實在，且興三聚開發 建設有限公司既係做防水工程起家，復由其直接發包與小包 施作，則原告何不援興三聚開發建設有限公司直接發包松儀 室內裝璜工程行施作景觀工程之例，由興三聚開發建設有限 公司直接付款與施作之小包？而興三聚開發建設有限公司何
亦不援同例，由其自行付款與小包，其監督付款之作為，豈 不更萬無一失？原告該項主張實違常情，此例外之主張，自 應由原告舉證證明，原告代表人於被告機關談話時亦稱「除 該變更同意書外，無其他資料可證明」，已如前述，原告既 不能證明，自非可取。
㈥關於臨時水電工程款部分，原告雖主張：依據證人王榮松之 證述，伊施作臨時水電之契約對象係興三聚公司，原告只是 介紹此工地而已，該部分工程款25萬元係興三聚公司要求他 於其承購該建案一戶房屋之價金中扣除。被告卻未予剔除， 致非由原告所承攬施作領款之臨時水電卻仍由原告負擔營業 稅及罰鍰，顯有錯誤云云。（見本院卷原告提辯論意旨狀） 。證人王榮松於本院證稱：「有。水電臨時（工程）部分是 我施工，本工程是秀水鄉水電工程行做的。我只做臨時水電 部分，當時是龍鑫營造介紹我去做的，我訂一戶房子，工程 才給我做。」、「原告介紹我去做的，工程款從我買房子的 房款金額去抵扣的，工程款的錢沒有直接給我。」、「抵扣 房款是興三聚說的，建設公司做的要給營造使用。」、「水 電行跟興三聚合約做臨時水電，已經那麼久，合約不知還在 不在。」、「臨時水電用誰名義（申請）都可以，我與興三 聚比較（不）熟識，用龍鑫名義蓋章比較方便。」、「我點 工，叫料進去做。材料單集中交給建設公司，沒有開立發票 。我跟興三聚做工，從材料行進料，發票交給興三聚。」（ 見本院卷第81頁至第83頁），惟證人陳信揚經訊以「臨時水 電工程何人做的？原告還是發包建設公司做的？」答以：「 我們做的。」（本院卷第85頁，陳信揚為原告工地主任，故 稱我們），另證稱「（合約）沒有寫明細。依照工程慣例， 工程承攬臨時水電由承攬人處理，金額不是很大。」（本院 卷第86頁），證人李玉成亦證稱：「工地臨時水電是原告做 的。」（本院卷第78頁），足見依照工程慣例，臨時水電由 承攬人處理，本件臨時水電工程，陳信揚及李玉成均證稱係 原告施作，王榮松雖證稱係興三聚開發建設有限公司發包與 伊所施作，非但與上開陳信揚及李玉成所證不符，且豈有蓋 原告章以原告名義申請用電，原告卻同意王榮松將進料發票 交與興三聚開發建設有限公司，豈不有違常情？而興三聚開 發建設有限公司既收取王榮松之進料發票，何以其96年、97 年之進項憑證明細無該項憑證，持以申報營業稅用以扣抵銷 項金額？王榮松所證自難憑採。原告此項主張亦非可取。 ㈦原告雖主張本件工程管理費減400萬元，惟依興三聚開發建 設有限公司與原告所簽訂契約書之工程預算書載「工程管理 及利潤為8,000,000元」（見原處分卷第252頁、本院卷被告
補充答辯狀附工程契約書），依原告於102年5月28日所提本 件辯論意旨狀載，其所爭執之景觀工程未全部剔除，臨時水 電工程25萬元未剔除，及防水工程約250萬元未剔除，此三 項計約425萬元，占原契約金額166,433,852元（見原處分卷 第252頁、本院卷被告補充答辯狀附工程契約書）之百分之2 ．55，何能同意工程管理費減400萬元，達二分之一之多？ 即令依原告所提工程承攬變更同意書減帳項目明細表所載減 帳9,461,780元（見原告於102年5月28日提本件辯論意旨狀 附），亦僅占原契約工程金額之百分之5．68而已，豈非原 契約所列「工程管理及利潤為8,000,000元」，皆為不實？ 縱依原告於申報營利事業所得稅所提「97年度完工工程成本 表」工程名稱「彰化御品別墅莊園」欄載「工程毛利5,824, 518元」（見原處分卷第412頁，本院卷被告補充答辯狀附97 年度完工工程成本表），亦非「工程管理及利潤為4,000,00 0元」，足見原告所提「工程承攬變更同意書減帳項目明細 表」顯屬事後臨訟所作，並非可採。
㈧綜上所述，原告所稱減帳除松儀室內裝璜工程行施作景觀工 程835,410元部分屬實外，其餘均非可採，被告依首揭規定 ，就初查認原告漏報銷售額合22,807,001元，核定補徵營業 稅額1,140,350元，並按所漏稅額1,068,475元處3倍之罰鍰 計3,205,425元，於復查程序中，予以追減營業稅額41,770 元及罰鍰1,665,368元，其餘予以維持，核無違誤，訴願決 定予以維持，亦無不合，原告訴請予以撤銷，核無理由，應 予駁回。
五、據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項 後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 6 月 20 日 臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌
法 官 林 秋 華
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 102 年 6 月 20 日 書記官 蔡 逸 媚
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