臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第一○八二號
原 告 甲○○
訴訟代理人 楊清和律師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 乙○○（局長）住同右
訴訟代理人 丙○○
丁○○
右當事人間因扣繳稅款事件，原告不服財政部中華民國八十九年六月五日台財訴字第
○八九一三五四三一五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告為永來順工業股份有限公司（以下簡稱永來順公司）之負責人， 為所得稅法第八十九條所稱之扣繳義務人，對於該公司八十六年及八十七年度給 付之薪資所得新台幣（下同）二、八一三、五一九元及二九二、九五○元，已分 別依法扣取稅款一七五、二九一元及一七、一二四元，惟均未依同法第九十二條 規定於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，嗣遭人檢舉，被告查核後乃 發單補徵該已扣未繳之稅款。原告不服，以永來順公司未雇用李國雄等人，即無 所謂欠繳稅款情事，申經復查結果，核減八十七年度扣繳稅款四一七元，變更核 定八十七年度扣繳稅款為一六、七○七元外，其餘未獲准變更。原告仍不服，提 起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈原處分及訴願決定均撤銷。
⒉被告應返還原告八十六年度綜合所得稅金額新台幣捌萬柒仟陸佰肆拾伍元及八 十七年度綜合所得稅金額新台幣捌仟參佰伍拾參元。 ㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造爭點：永來順公司是否有給付系爭薪資與李國雄等十六人？ ㈠原告主張之理由：
⒈本件被告以原告係永來順公司之負責人，依法為扣繳義務人，對於該公司八十 六年間給付予訴外人李國雄等十六人薪資所得計二、八一三、五一九元，已依 法扣取稅款一七五、二九一元，另該公司八十七年間給付渠等十六人薪資所得 計二九二、九五○元，亦已依法扣取稅款一七、一二四元，卻未依規定於每月 十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清並填報填發扣繳憑單，案經檢舉並經被 告查明，乃發單補徵已扣未繳之稅款等情。添
⒉按舉證責任之分配，除法律有特別規定外，主張權利存在之人，應就權利發生 之法律要件存在之事實負舉證責任；否認權利存在之人，應就權利妨害之法律 要件權利消滅之法律要件或權利受限制要件之存在事實負舉證責任。據此，本
件被告既係主張權利存在之人，自應負有舉出確實事證之責任。添 ⒊查被告就前開事實固已提出李國雄所立之切結書付款簽回單及檢舉函與筆錄， 證明原告已有給付與扣取之事實，因認已符課稅構成要件等語，惟上述證據資 料與所謂給付扣取之事實，顯欠缺該當性與正確性，所為訴願決定及原處分即 於法不合：
①本件被告辯稱納稅義務人李國雄等人之薪資所得確為原告負責之永來順公司 所給付，而原告所陳報永來順公司發包予力漢有限公司（以下簡稱力漢公司 ）之合約內容，力漢公司領取工資款及發票取得情形，尚與本件無涉等語。 ②本件扣繳稅款事件既與力漢公司無關，當係指原告與李國雄等人之直接關係 ，則其前提應是另有某一工程由原告雇用李國雄等十六人施作，並給付彼等 工資。因此，所應查明者為該工程之名稱或內容及工程之地點，且非不能向 李國雄等人查明，迺被告機關竟不為查明，徒憑一紙立據人李國雄之切結書 載有彼等十六人於八十六年全年度期間向永來順公司所支領之工資共三百二 十萬元，已分次如數點收及李國雄向永來順公司領款之付款簽回單中註記有 二十一萬九千八百五十元為李國雄等人工資以及九張計算式草稿等件，即逕 自認定永來順公司有給付工資予李國雄等人，並已扣取稅款之事實，而不問 上開切結書付款簽回單等件之緣由及該工程名稱、地點是否確係與力漢公司 無關之另一項工程加以分辨，自難謂允當。添
③惟據案內檢舉函指稱永來順公司於民國八十六年度承包林口南亞工程期間所 發放之工資與車資三百一十萬六千四百六十九元，代扣所得稅一十九萬二千 四百一十五元，但只申報余萬清八十六年度所得額八千元及李泰山八十六年 度所得額八千元，餘均未提出申報，使薪資受領人在無扣繳憑單情況下填具 綜合所得申報書，特此提出請主管機關裁示等情，足見檢舉人應領之工資係 八十六年度承包林口南亞工程，當非另有他項工程，則原告自復查階段至今 之行政訴訟，一再陳報並說明與力漢公司之合約內容，力漢公司領取原告工 資款及發票取得情形，其目的即在釐清事實，卻被指為一再混清所陳報之事 項與本件尚無關聯誠難理解。添
④原告未曾雇用李國雄等人，僅在林口南亞工程發包予力漢公司由力漢公司雇 用李國雄等人並支付工資之間接關係，倘若被告仍認為本件扣繳事件與原告 發包予力漢公司無關，而另外與李國雄等人有雇用關係，依舉證責任之分配 ，應由被告機關負有舉出該工程之時間地點及名稱之責任，否則訴願決定及 原處分均顯失依據。添
⑤又雖被告認定原告之永來順公司有某項工程給付工資予李國雄等人之事實， 且工資高達三百餘萬元，縱有代扣所得稅款十九餘萬元，則原告既有三百餘 萬元之支出，豈有憑白損失不依法申報之理。換言之，依法申報有利於原告 ，而原告為何不依法申報，其動機何在，顯不難明瞭。添 ⒋再者，被告據以認定事實之切結書、付款簽回單、付款明細等亦與事實不合， 且給付李國雄等人薪資所得之金額亦不相符： ①切結書部分：
⑴該切結書上載有：李國雄等十六人於民國八十六年全年度期間向永來順工
業所支領之工資共新台幣三百二十萬元，已分次如數點收字句，並非事實 。本件配管工作，永來順公司支付力漢公司之合約價款係純工資為五百十 五萬元，實際上支付力漢公司有四百八十九萬七千八百九十一元正，有付 款簽回單可憑，足見工資係支付予力漢公司，並非分次如數點收予李國雄 等十六人至明。再者，由前開付款簽回單上之日期先後係在八十六年六月 五日至同年十月六日之期間，已經支付予力漢公司，而該切結書則係在之 後之八十七年一月十二日所立，其中所謂向永來順公司支領工資，顯然與 事實不符。
⑵該切結書之右側載有各日期，帳上稅金及實收數亦非事實。其中，稅金乙 欄雖臚列有十九萬二千四百十五元，但原告並未扣取，由前開已支付力漢 公司工資之付款簽回單，亦無扣取稅金之記載自明，且所列僅十筆稅金， 每筆之稅率若干，稅率是否相同，若無一定之算式，有豈可盡信，何況扣 取稅金於原告有何利得，依法亦可不預為扣取，為何徒增困擾。又日期欄 所載之日期與前開支付力漢公司工資之付款簽回單上之日期，前者有十次 ，後者有十七次，竟無一相符。另帳上及實收現金二欄之金額是否確實， 實收是否現金，被告並未查證，何足為證。
⑶此外該切結書內容係提議以八十六年之工資稅款改以八十七年度之稅款申 報，經原告公司財務人員檢核此乃違法行為，因此，原告不為申報應屬正 常，反之，若以此不法之切結書用為申報被告對上述之稅金或帳上及實收 現金之金額，能夠不查而認同嗎？又為何本件獨以切結書即可逕行認定？ ⑷本件原告與力漢公司有契約上之關係，原告已依支付工資價款予力漢公司 ，且未扣取任何稅款，已如前述，並由力漢公司支付其所僱用之李國雄等 十六人之工資，依法為申報或填發扣繳憑單，詎被告僅憑李國雄為代表所 立之切結書上有稅金記載，即逕自認定原告有扣取稅金之事實，不問檢舉 人之動機目的為何，亦不向力漢公司查明，自非允當。添 ②付款簽回單部分：力漢公司負責人劉棟隆已向原告公司領款之付款簽回單共 有十七筆，計已支付力漢公司有四百八十九萬七千八百九十一元整，分別有 付款簽回單十三張，世華銀行匯款回條一張，合作金庫存款條三張，受款人 或戶名均為劉棟隆，而李國雄向原告公司領款之付款簽回單僅是其中之一張 ，且該張八十六年七月二十八日付款簽回單雖受款人上載有李國雄等人工資 ，金額為二十一萬九千八百五十元，然與八十六年八月一日之付款簽回單上 受款人為劉棟隆，金額同為二十一萬九千八百五十元，係同一筆工資，係應 支付予劉棟隆者，因劉棟隆事前託李國雄領取所簽具，事後再由劉棟隆補簽 收，被告誤認為二筆，復以上有李國雄等支領字樣，即謂另有部分工資係劉 棟隆代領李國雄等人薪資尤屬穿鑿附會。況且，亦僅該二張付款簽回單上註 記有工人每人扣三稅金暫不扣除，顯然原告未予扣取，迺被告機關猶兀自認 原告已扣取稅款，顯過於主觀。添
③付款明細部分：
⑴該付款明細共有九張；第一至第三張、第五張至第六張確為永來順公司經 理朱來順所書寫，第四張與本件無關，第七張為出勤表，第八、九張非原
告公司之稿件。
⑵右開永來順公司經理朱來順所書寫者多屬計算式，乃力漢公司向永來順公 司請領工資款所為核對之草稿。據以支付力漢公司，而非直接付款予李國 雄等人，且該草稿係交由力漢公司參攷，亦非交付李國雄等人之憑證。 添⑶至於第九張上載有李國雄等十六人之姓名及自八十六年七月十日起至八十 六年十一月十三日各期出之天數，總計工資二百七十七萬三千七百元，稅 金十六萬六千四百二十二元，顯然與切結書內帳上金額三百十萬零七千四 百六十九元，稅金十九萬二千四百十五元已不相符合究竟何者為真實，甚 或兩者皆非正確，在未查明前逕以切結書上之金額為準據，尤難謂允當。 ⑷綜上，所謂付款明細，並非真正之付款，且非完整之資料，自不能以此證 明原告有給付李國雄等人薪資及代扣稅金其事，仍應進一步就具體之事證 查明。添
⒌依所得稅法第八十八條第一項第二款第八十九條第一項第二款規定，事業所給 付之薪資，事業負責人即為扣繳義務人，係就通常之狀態而言。換 言之，原 告為永來順工業股份有限公司之負責人，對於給付其公司員工之薪資或承攬工 程僱用之工人所給付之工資，固為扣繳義務人，本無爭議，惟本件工程原告係 分包予力漢公司，而李國雄等十六人乃受僱於力漢公司又原告基於與力漢公司 契約關係，已依約支付工資款予力漢公司，何需再發放工資予李國雄等人？更 無代扣繳稅款之必要。因此，本件之扣繳義務人應屬力漢公司而非原告至明。 ⒍退而言之，原告縱有給付工資予李國雄等人，實因力漢公司於該工程施作期間 ，有財務週轉困難，曾多次向原告之公司要求預支，以便發放工資，此有力漢 公司負責人劉棟隆親筆傳真信函可證，原告為兼顧本件工程能如期完成及同業 情誼，乃代力漢公司墊付工資，否則非但將造成原告更大之損失，同時衍生李 國雄等人工資無著之糾紛，而力漢公司亦依商業規定，開立發票予原告公司做 為請款憑證，從而本件扣繳義務人仍為力漢公司。倘被告係依原告有代力漢公 司墊付工資予李國雄等十六人之事實，即屬給付薪資之行為，依法為扣繳義務 人，反而力漢公司非扣繳義務人，顯有違稅捐正義及合法性。添 ⒎綜上所陳，被告僅以給付之事實，而不問給付之原因及內容為何，此關係何者 應為扣繳義務人至為重要，否則便宜行事之結果，又何能期待其正確性，於法 即有不合。況且被告亦自承並未查得納稅義務人各筆所得明細，僅查得部分資 料。此外，力漢公司開具之發票，即營業收入含工資之金額高達四一四、四一 三元，依常理而言，既開出發票不依法申報，無異明白告知稅捐機關逃漏稅。 又倘若該公司已依法申報，豈不重複課稅？被告不查，竟以課稅構成要件事實 ，所著重者在於給付與扣取之事實，並無損及課稅事實之成立，若然所給付者 為贈與而非薪資時，雖亦無損及課稅事實之成立，但其稅目、稅率等顯有不同 ，是否仍可以有給付之事實，而不問其內容為贈與或薪資所得，其理自明，另 原告一再陳報與力漢公司合約之內容等件，除陳明事實外，同時，依舉證責任 之分配，原告乃否認權利存在之人，應就權利妨害之法律要件權利消滅之法律 要件或權利受限制要件之存在事實負舉證責任，既已舉出確實之事證，被告仍 認原告迄未舉證證明，不無誤解。添
㈡被告答辯之理由：
⒈按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳 率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：：：：機關、團體 事業或執行業務者所給付之薪資：：：。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義 務人及納稅義務人如左：：：：薪資、利息、租金：：：其扣繳義務人、： ：：事業負責人：：：。」及「第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於 每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣 繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於 二月十日前將扣繳憑單填發納稅義務人。：：：。」分別為行為時所得稅法第 八十八條第一項第二款、第八十九條第一項第二款及第九十二條第一項前段所 明定。
⒉本件原告係永來順公司之負責人，依首揭規定為扣繳義務人，對於該公司八十 六年間給付予訴外人李國雄、徐立和、陳志郎、李泰山、梁文義、盧文雄、盧 坤松、黃聰明、李健獻、李育義、金萬清、梁泰燈、陳勝利、陳龍川君、王志 文及張燦福等十六人薪資所得計二、八一三、五一九元，已依法扣取稅款一七 五、二九一元：另該公司八十七年間給付渠等十六人薪資所得計二九二、九五 ○元，亦已依法扣取稅款一七、一二四元，惟未依規定於每月十日前將上述所 扣稅款向國庫繳清並填報填發扣繳憑單，案經檢舉並經被告查明，乃發單補徵 該已扣未繳之稅款。原告不服，主張其所負責之永來順公司，於八十六年間發 包配管工程予力漢有限公司，合約總工程款為五、一五○、○○○元，已取得 力漢公司發票三、九四三、二五○元及出列薪資費用一、二○六、七五○元， 實不須亦不應列報李國雄等十六人之薪資費用，又在本件之前永來順公司與李 國雄等人皆不相識，實際上李國雄等人為力漢公司之雇工，因與力漢公司發生 工資糾紛，李國雄等人自稱願將工資表轉與永來順公司申報八十七年度薪資費 用，但經永來順公司財務人員檢核告知此係違法行為，故未採用李國雄等十六 人之提議等語，申經被告復查決定以，依李國雄八十七年一月十二日所書立予 永來順公司之切結書，載明有李國雄等十六人「於八十六年全年度期間向永來 順工業所支領之工資共新台幣參佰貳拾萬元整（概約），已分次如數點收」， 該切結書之右側亦載有各日期「帳上」、「稅金」及「實收數」之數額，其中 「稅金」乙欄共臚列有一九二、四一五元，且該切結書確為李國雄君等十六人 與永來順公司之文書，此亦為原告於復查申請書中所自承，有卷附相關資料可 稽，顯見永來順公司確有給付予李國雄等十六人薪資所得，且已扣取稅款一九 二、四一五元，所訴應無足採。又依前述切結書上所列李國雄等十六人，與原 告所提示之薪（工）資表核對，永來順公司並未列報有該等十六人之薪資所得 （余萬清及李泰山所列之薪資所得各八、○○○元，尚非系爭所得），顯然原 告主張所支付之薪資費用，均已辦理扣繳乙節，亦無足採。另查切結書所載第 十筆薪資所得五六二、九五○元中有二七○、○○○元為八十六年十二月所給 付，其餘二九二、九五○元則為八十七年一月十二日所給付，有卷附談話筆錄 暨相關資料可稽，則所扣取之稅款三二、九○七元中一六、七○七元（於八十 六年十二月間給付之二七○、○○○元之扣取稅款為一六、二○○元），應屬
八十七年度之扣繳稅款，與原核定該（八十七）年度之扣繳稅款一七、一二四 元之差額四一七元，復查決定准予核減，揆諸首揭規定，尚無違誤。 ⒊原告訴稱李國雄等確實立有切結書予永來順公司，但該切結書為李國雄等單方 提出之切結書，並非所述為李國雄等十六人與永來順公司之文書。且該切結書 內容係提議以八十六年之工資稅款改以八十七年度之稅款申報之違法提議，永 來順公司自當不予理會，被告依此判定相關於八十六年度、八十七年度稅款事 ，理當無效，本案事實單純為工程業界之層層分包制，永來順公司之與李國雄 等確無僱傭關係及支付其工資事項等語。經查永來順公司發包配管工作予力漢 公司所支付之工程總價款既為五、一五○、○○○元，何以僅取具力漢公司發 票金額三、九四三、二五○元，另再以工資表一、二○六、七五○元抵充，顯 係未依規定取得合法憑證，又查其中南亞塑膠公司林口工三廠工程合約總價僅 三○萬元，而李國雄等人已領取之薪資計三、一○六、四六九元，二者金額相 差懸殊，亦與力漢公司承包之工程不符。次查依原告復查提示之資料中，有李 國雄向永來順公司領款之付款簽回單（且註記為李國雄等人工資）、另有部分 工資係由力漢公司負責人劉棟隆代領李國雄等人薪資、及八十六年十一月十四 日由永來順公司將部分工資款一三六、八一六元直接匯入李國雄妻陳佳琳中國 農民銀行第七六九─0000000─三帳戶，是姑不論本案李國雄簽具之切 結書，是否為李國雄單方提出，或由永來順公司事先書寫再由李國雄簽名，亦 或原告主張永來順公司為取得合法憑證所為之權宜之計，仍足見永來順公司有 給付工資予李國雄等人之事實，且該工資並未與前揭原告所稱已出列工資一、 二○六、七五○元重複，故被告以原告已扣取稅款，惟未按時繳納該扣繳稅款 情事，予以發單補徵，並無違誤。
⒋至訴願決定引用之談話筆錄，為被告查核時對檢舉人所制作，其對象尚非原告 ，原告主張被告未給閱該筆錄，及未曾在筆錄上簽認乙節，顯屬誤解。另依卷 附編號：八六○八○一之付款簽回單，載有「李國雄等支領」、並由劉棟隆簽 收，財政部訴願決定書始載有「劉棟隆君代領李國雄君等人薪資」等語，併予 陳明。
⒌又按前揭行為時所得稅法第八十八條第一項第二款及第八十九條第一項第二款 規定，扣繳義務人於給付時，應依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款。是以 課稅構成要件事實，所著重者在於「給付」與「扣取」之事實，而本件被告既 取證證明原告已有「給付」與「扣取」之事實，已符課稅構成要件，而查明工 程名稱、內容及地點，雖能使對工程情形更為明確外，並無損及課稅事實之成 立。是以，原告訴稱被告未予查明等語，實屬不當。 ⒍而原告自復查階段至今，一再陳報力漢公司合約之內容，倘該合約與本件確有 關連者，依舉證責任之分配，原告應負有舉出確實事證之責任，惟原告迄未舉 證證明，則難認其主張為真正，併予陳明。
理 由
一、按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率 或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：：：：機關、團體事業 或執行業務者所給付之薪資：：：。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及
納稅義務人如左：：：：薪資、利息、租金：：：其扣繳義務人、：：：事業 負責人：：：。」及「第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月十日前 將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務 人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於二月十日前將扣 繳憑單填發納稅義務人。：：：。」，分別為行為時所得稅法第八十八條第一項 第二款、第八十九條第一項第二款及第九十二條第一項前段所明文規定。二、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明 ，自不能認其主張之事實為真實。行政法院三十九年判字第二號著有判例。本件 原告為永來順公司之負責人，為所得稅法第八十九條所稱之扣繳義務人，而永來 順公司於八十六年及八十七年度給付之薪資所得二、八一三、五一九元及二九二 、九五○元，已分別依法扣取稅款一七五、二九一元及一七、一二四元（復查結 果核減八十七年度扣繳稅款四一七元，變更核定八十七年度扣繳稅款為一六、七 ○七元），惟均未依所得稅法第九十二條規定於每月十日前將上一月內所扣稅款 向國庫繳清等情，有切結書、付款簽回單、匯出匯款回條、八十六年度申報工資 明細、薪（工）資表、傳真、存證信函、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、談話紀錄 等影本附於原處分卷可稽，原告對付款簽回單之真正並不爭執，惟以切結書、付 款簽回單、付款明細等與事實不合，且給付李國雄等人薪資所得之金額亦不相符 ，及代力漢公司墊付工資等語資為抗辯。惟查原告自承永來順公司於八十六年間 發包配管工程予力漢公司，合約總工程款為五、一五○、○○○元，已取得力漢 公司發票三、九四三、二五○元及出列薪資費用一、二○六、七五○元，第以系 爭切結書所載內容為李國雄等十六人領取之薪資共計三、一○六、四六九元，與 永來順公司以工資表一、二○六、七五○元抵充薪資費用金額不符，可見二者無 關，而南亞塑膠公司林口工三廠工程合約總價僅三○萬元，本件李國雄等人所領 取之薪資金額高達三、一○六、四六九元，二者金額相距甚遠，自不可能為南亞 塑膠公司林口工三廠工程之工資款項；且切結書明白記載支付薪資者為永來順公 司，苟原告所稱代力漢公司墊付工資一節屬實，衡之一般商業習慣，當要求力漢 公司出具立據或向之索取證明文件，豈有未為之理，自啟人疑竇；況系爭給付薪 資明細之傳真，除翔實記載李國雄等人工作之時間日期外，復分列薪資金額、扣 取稅款之金額及實得金額等，該等傳真係出自永來順公司，有傳真影本在卷為憑 ，原告亦不否認其真正，以支付薪資者方有扣繳稅款之義務之法理觀之，若僅代 墊付工資，當無詳列工作時期及稅款金額等之理，原告所稱與常理有悖，本屬可 疑，參以李國雄等人向永來順公司領款之付款簽回單，其上註記為李國雄等人工 資等情，足見切結書所載內容屬實，是被告以切結書、付款簽回單等件，據以認 定永來順公司為給付系爭薪資者，尚非無憑。況原告空言主張永來順公司代力漢 公司墊付工資，卻始終未提出任何證據以實其說，揆之首開判例，自難謂其已盡 舉證責任，所言殊難採信；且其空稱切結書內容不實，卻未提出反證或舉證證明 該切結書係偽造，以舉證責任之分配觀之，自屬未盡舉證責任，所稱委無足取。 從而被告以永來順公司有給付系爭薪資所得，並已分別扣取稅款，惟均未依規定 繳清稅款，乃予以發單補徵該已扣未繳之稅款，揆諸首揭法條規定，並無違誤， 訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予以駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 九 月 六 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 鄭 忠 仁
法 官 林 金 本 法 官 林 育 如右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 九 月 十一 日 書記官 王 永 昌