臺中高等行政法院判決 九十年度訴字第六五三號
原 告 賴淑珍即摩登企業行
訴訟代理人 張進德 會計師
訴訟代理人 乙○○
甲○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十二月十三日台財訴第
0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國八十六年七月起至八十六年十二月止，涉嫌銷售貨物金 額新台幣（下同）二、八五九、七六九元（含稅），未依法開立統一發票致漏報 銷售額，案經被告於八十七年六月一日查獲，乃按所漏稅額一三六、一七六元處 五倍罰鍰計六八○、八○○元（計至百元止），並補徵營業稅一三六、一七六元 。原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，乃向台灣省政府提起訴願。因八 十八年一月十三日修正財政收支劃分法第八條第一項第四款明定營業稅改為國稅 。財政部所報自八十八年七月一日起，將營業稅委託各直轄市、縣（市）政府所 屬稅捐稽徵處代徵一案，業經行政院八十八年六月八日台八十八財字第二二六八 六號函核定有案。台灣省政府遂依財政部八十八年六月三十日台財稅第八八一九 二五○六○號函附「研商營業稅改為國稅並委託稅捐稽徵處代徵後之訴願案件處 理相關事宜」會議紀錄意旨於八十八年七月十五日以八八府訴字第一五六九二一 號函將該案移由財政部管轄。該部至八十九年十二月十三日才作成訴願駁回之決 定，原告不服，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。 ㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：
㈠原告主張之理由：
⒈按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉 及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律 免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五 條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第四十八條 之一第一項所明定。本件被告之查獲日期為八十七年六月一日，而原告已於 八十六年十月一日、十月二日及八十七年一月十七日自動補繳，有關證據詳 附於被告之復查卷內，揆諸首揭規定，應一律免罰。 ⒉按行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意，此 為注意當事人有利及不利原則，行政程序法第九條亦有明定。如行政機關之 處分違反此原則，該處分即違法。查原告主要經營服飾門市銷售業務，邇來
由於消費型態及國人使用貨幣習慣之改變，消費時大多以信用卡結帳為主， 因此原告之銷貨收入除部分零星客戶因金額微小採現金方式結帳外，大部分 採信用卡結帳。原告於八十六年一月十日向被告申請設籍課稅，有被告九十 年六月二十八日中市稅商字第九○○六九○七○號函為證，由負責人賴淑珍 獨資經營，為節省經營成本，大多聘用兼職人員照顧門市生意，因門市小姐 不諳稅務法令規定，銷貨時未逐筆開立發票，加上原告亦未聘用專職會計人 員及負責人，平時忙於業務，亦無暇顧及帳務，平時帳務乃委由代客記帳業 者代為處理，原告至結算八十六年度盈虧損益時，始發現營業總額與開立發 票數額不符，即於八十七年一月繳納相關稅款，惟於提出營業稅申報之更正 時，會計人員並未明確核對應更正之所屬月份，而將之全額更正於八十六年 五、六月份之營業稅申報書，詎被告竟不予認定，反認定七至十二月漏報銷 售額，不無違反上開依法行政原則。
⒊就現今國人消費型態之轉變，已習慣使用信用卡消費，加上原告所銷售產品 仕女精品、服飾為主，銷售單價較一般休閒、家居服飾為高，因此，百分之 九十以上之顧客均以信用卡結帳，再者從原告向匯豐商業銀行及台灣美國運 通國際股份有限公司商服部申領資料中看出原告所申領之款項全年分別為一 一、○三三、二六四元及八一六、一○○元，合計一一、八四九、三六四元 ，而原告經補開立發票後之營業額全年共計一二、三七二、八七○元，足見 並未短漏報營業額，同時足以證明上述補開立發票時確實是門市人員疏忽所 造成之錯誤，而將應補報之金額錯誤更正在八十六年五、六月份，以致造成 被告之誤會。
⒋原告分別於八十六年十月一日補報更正八十六年一至二月之銷售額為一、六 七五、八○○元，營業稅額七九、八○○元；八十六年十月二日補報更正八 十六年三至四月之銷售額為三五七、○○○元，營業稅額一七、○○○元； 八十七年一月十七日補報更正八十六年五至六月銷售額為三、八八四、二二 ○元，營業稅額為一九四、二一一元。從上述發現原告補報銷售額五、九一 七、○二○元，正確屬於八十六年下半年度銷售額二、七二三、五九○元（ 含稅金額二、八五九、七六九元）；另一部分三、一九三、四三○元應屬於 八十六年上半年度。惟原告於八十七年一月十七日提出營業稅申報之更正時 ，會計人員並未明確核對應更正之所屬月份，而將之全額更正於八十六年五 至六月份之營業稅申報書。次查被告認為原告八十六年上半年依信用卡收款 資料核對較自行申報銷售額短少，但被告核定原告下半年短少金額二、七二 三、五九○元，仍然少於原告自行補報五、九一七、○二○元中屬上半年度 之金額三、一九三、四三○元。
⒌財政部台灣省中區國稅局核定原告八十六年度營業收入為一二、三七二、八 七○元，與原告自行申報加上補申報營業額相等，有該局台中市分局九十年 六月五日中區國稅中市資字第○九○○二一八六四號函附核定通知書為證， 足見原告並未漏報系爭營業額而逃漏營業稅。
⒍依原告全年度信用卡資料換算營業額，仍少於自行申報營業額。更足以證明 原告無逃稅之行為。茲被告既根據原告信用卡提款資料查核原告之營業額，
自不難發現原告之誠實納稅了，詎被告竟採取「鉅箭法」，置原告上半年多 報之營業額於不顧，而找下半年度少報之部分下手乎？ ⒎按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為法律無特別規定時，雖不以 出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為僅須違反 禁止規定或作為義務，而以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於 行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」為司法院釋字第二七五 號解釋甚明。退一萬步言之，縱如被告所言，原告有漏報營業額之情事，原 告亦無故意或過失可言，被告實不應對原告裁處罰鍰，茲被告竟予以裁罰， 而且高達五倍，其處分顯然濫權矣！基上所陳，被告之處分及訴願決定均違 法而損害原告之權益，爰請鈞院判決如訴之聲明，以維原告權益。 ㈡被告答辯之理由：
⒈依據原告八十六年七月至十月信用卡請款資料顯示，上開月份請款額分別為 一、四一三、四一一元，一、六五七、八二○元，一、二八八、四四○元， 七五七、四八四元。參照原告八十七年十月廿二日在被告談話筆錄第七答： 「本商號刷卡佔總營業額之比例為百分之九十八。」核計原告八十六年七至 八月及九至十月應申報銷售額三、一三三、九○九元及二、○八七、六七八 元，惟原告實際銷售額分別為一、一八五、六五○元及一、一七六、一六八 元，總計短漏報銷售額二、八五九、七六九元（含稅），被告除補徵所漏稅 額一三六、一七六元（2,859,769÷1.05=2,723,589;2,723,5 89×5%=136,1 76）外，並按所漏稅額處五倍罰鍰計六八○、八○○元，原告不服，主張系 爭短漏報銷售額已於八十六年十月一日、十月二日及八十七年一月十七日自 動補繳，請准依稅捐稽徵法第四十八條之一免罰等語，申經被告復查決定以 ，原告八十六年十月一日、八十六年十月二日及八十七年一月十七日自動補 繳營業稅款所屬年月分別為八十六年一至二月、八十六年三至四月及八十六 年五至六月，尚非原核定之違章期間之八十六年七月至十二月，有繳款書影 本可稽，則該稅款尚非本案核定應追補者，明顯可知，原告既未就原核定短 漏報銷售額於查獲前有自動補報補繳之行為，其主張自無可採等由，遂駁回 其復查之申請。原告提起訴願，訴稱其向匯豐商業銀行及台灣美國運通國際 股份有限公司申領之款項全年（八十六年）分別為一一、○三三、二六四元 及八一六、一○○元，合計一一、八四九、三六四元，而經補開立發票後之 營業額全年共計一二、三七二、八七○元，足見並未短漏報營業額；同時足 證補開立發票時，門市人員疏忽造成錯誤，將應補報之金額錯誤更正在八十 六年五、六月份云云。案經財政部訴願決定以，本案係就原告八十六年七至 八月、九至十月、十一至十二月各期申報銷售額與依據信用卡請款清冊及原 告八十七年十月廿二日在被告談話筆錄第七答：「本商號刷卡佔總營業額之 比例為百分之九十八。」而核計原告八十六年七至八月、九至十月、十一至 十二月銷售額後，逐期比較而查獲原告在八十六年七至十二月合計漏報銷售 額二、八五九、七六九元，尚非無據；至所稱其將補報金額更正在八十六年 五、六月份一節，並無具體事證以實其說，所訴核不足採，本件原處分應予 維持。
⒉原告主張本件被查獲日為八十七年六月一日，而原告已於八十六年十月一日 、十月二日及八十七年一月十七日自動補繳，惟於提出營業稅申報之更正時 ，會計人員並未明確核對應更正之所屬月份，而將之金額更正於八十六年五 、六月份之營業稅申報書，以致造成被告之誤會。且從原告向匯豐商業銀行 及台灣美國運通國際股份有限公司商服部申領資料中看出原告所申領之款項 全年分別為一一、○三三、二六四元及八一六、一○○元，合計一一、八四 九、三六四元，而原告經補開立發票後之營業額全年共計一二、三七二、八 七○元，足見並未短漏報營業額，同時足以證明上述補開立發票時確實是門 市人員疏忽所造成之錯誤。另依司法院釋字第二七五號解釋，行政罰以過失 為其責任條件，縱如被告所言，原告有漏報營業額之情事，亦無故意或過失 可言，被告實不應對原告裁處罰鍰云云。茲據原告八十六年二月至六月信用 卡請款資料顯示，上開月份請款額分別為九三四、六七三元，一、一九四、 四八二元，八九○、一○二元，七九七、四一○元，七三三、五二四元。參 照原告八十七年十月廿二日在被告談話筆錄第七答：「本商號刷卡佔總營業 額之比例為百分之九十八。」核計原告八十六年一至二月、三至四月及五至 六月應申報銷售額九五三、七四八元，二、一二七、一二六元及一、五六二 、一七八元，惟原告實際銷售額分別為三九一、二四三元，三四一、○三六 元及九三三、七一三元，即分別短漏報銷售額五六二、五○五元，一、七八 六、○九○元及五六三、二七五元。茲因原告在八十六年一至六月確有短漏 報銷售額情事，且所示營業稅自動補報補繳稅額繳款書所屬年月分別為八十 六年一至二月、八十六年三至四月及八十六年五至六月，是被告認系爭補繳 稅款與原告八十六年七至十月短漏報銷售額情事無關，而係補繳八十六年一 至六月所漏稅款。至原告八十六年一至二月及五至六月自動補報補繳稅額大 於核定短漏報銷售額，或因原告另有考量或尚有發現，惟因無不法，故非被 告應予論究者。
⒊基上論結，本件訴訟，核無理由，原處分及訴願決定並無違誤，請准如訴之 聲明判決。
理 由
一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍 罰鍰，並得停止其營業．．．三、短報或漏報銷售額者。」為營業稅法第五十一 條第三款所規定。
二、本件原告八十六年七月至十月止，銷售貨物金額二、八五九、七六九元（含稅） ，未依法開立統一發票致漏報銷售額，經被告於八十七年六月一日查獲，被告乃 按所漏稅額一三六、一七六元處五倍罰鍰計六八○、八○○元。原告不服，主張 系爭短漏報銷售額已於八十六年十月一日、十月二日及八十七年一月十七日自動 補報補繳，請准依稅捐稽徵法第四十八條之一規定免罰，又原告向銀行申領之信 用卡之金額合計一一、八四九、三六四元，而經補開立發票後之營業額全年共計 一二、三七二、八七○元，足見並未短漏報營業額，係門市人員補開立發票時疏 忽造成錯誤，將應補報之金額錯誤更正在八十六年五、六月份，原告並無漏報營 業額之故意或過失可言，被告實不應對原告裁處罰鍰，茲被告竟予以裁罰，而且
高達五倍，其處分顯然濫權云云。
三、惟查原告八十六年七月至十月信用卡請款資料顯示，上開月份請款額分別為一、 四一三、四一一元，一、六五七、八二○元，一、二八八、四四○元，七五七、 四八四元。而原告於八十七年十月廿二日在被告製作談話筆錄時自承其刷卡金額 佔總營業額之比例為百分之九十八，依此比率核計原告八十六年七至八月及九至 十月應申報銷售額三、一三三、九○九元及二、○八七、六七八元，惟原告申報 銷售額分別為一、一八五、六五○元及一、一七六、一六八元，總計短漏報銷售 額二、八五九、七六九元（含稅），此有信用卡請款資料、談話筆錄等件影本附 卷可稽。所漏稅額為一三六、一七六元（2,859,769÷1.05=2,723,589;2,723,5 89×5%=136,176），被告按所漏稅額處五倍罰鍰計六八○、八○○元，自屬有據 。又營業人應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書， 檢附退抵稅款及其他證明文件，向主管機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額， 為營業稅法第三十五條第一項所明定。而原告於八十六年十月一日、十月二日及 八十七年一月十七日自動補繳營業稅款所屬年月分別為八十六年一至二月、三至 四月及五至六月，原告自動補報補繳時有提出申請書、營業稅自動補報補繳稅額 繳款書、補開立統一發票及更正後該期之營業人銷售額與稅額申報書等文件，並 均經被告再行核定，此有上開申請書、繳款書、補開立統一發票、申報書及核定 單等件影本附卷可稽。由上述原告補開立之文件可知，原告補繳之月份為八十六 年一至二月、三至四月及五至六月，尚非原核定之違章期間八十六年七月至十二 月，則該補繳之稅款尚非本案核定應追補者，原告既未就原核定短漏報銷售額於 查獲前有自動補報補繳之行為，其主張應依稅捐稽徵法第四十八條之一第一項之 規定予以免罰，自無可採。又依上開申請書、繳款書、補開立統一發票等文件， 明顯可知原告所自動補報補繳之月份為八十六年一至二月、三至四月及五至六月 ，且依序自動補報補繳，如原告有補繳八十六年下半年之意思，則所補報補繳之 有關文書上應記載八十六年七月至十二月份，而非依序記載八十六年一至二月、 三至四月及五至六月，顯見並非誤載。是原告陳稱係會計人員疏忽造成錯誤，將 應補報之金額錯誤更正在八十六年五、六月份云云，並未舉證以實其說，亦非可 採。原告另主張其向匯豐商業銀行及台灣美國運通國際股份有限公司申領之款項 全年（八十六年）分別為一一、○三三、二六四元及八一六、一○○元，合計一 一、八四九、三六四元，而經自動補報補繳開立發票後之營業額全年共計一二、 三七二、八七○元，足見並未短漏報營業額云云。惟查營業稅係每二月申報一次 ，基於誠實納稅之精神，由營業人依法逐期申報，而原告自信用卡銀行所取得之 金額，僅能證明原告每月最低之營業額，至於其實際每月之營業額多少，只能由 原告誠實申報，原告既然願意自動補報補繳，自該認原告於各該期有補報後之營 業額，而不得以其經補開立發票後之全年營業額，已超過全年自信用卡銀行所取 得之金額，即認其全年已無漏報營業稅。而原告於八十六年七月至十月各期未依 法誠實申報致漏報營業額，原告縱使無故意，亦是原告之過失，依司法院釋字第 二七五號解釋意旨，原告自難解免過失之責任。又納稅義務人，有短漏報銷售額 者，按所漏稅額處一倍至十倍之罰鍰，為營業稅法第五十一條第三款所規定。原 告有短漏報銷售額，已如前述，被告依所漏稅額裁處五倍之罰鍰，並未逾越法律
之規定，依法並無不合，自無濫權可言。綜上所述，原告上開主張，均不足採， 被告所為原處分核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷為無理 由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、 第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 九 月 十一 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 沈 水 元
法 官 王 德 麟 法 官 林 秋 華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。中 華 民 國 九十 年 九 月 十一 日 法院書記官 杜 秀 君