臺中高等行政法院判決 九十年度訴字第一二九三號
原 告 丁王企業有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丁○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年五月二十五日台
財訴字第○八九○○一九二○二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，因未能提示帳簿憑證等資 料供核，同意被告機關依營利事業同業利潤標準（以下簡稱同業利潤標準）核定 其全年所得額為新臺幣（下同）四、五七九、六九四元，應補稅額一、一三二、 五０五元，原告不服，主張有帳證可供查核云云，申經復查結果剔除營業成本一 、一七六、九五三元，營業費用─旅費八九八、五０二元及郵電費六、七六八元 ；另修繕費五二、七三六元轉資本支出，並補提列折舊七三二元，各項折舊核定 為三二五、六九五元，復查後全年所得額減列二、一００、四六四元，變更核定 為二、四七九、二三０元，原告仍表不服，就營業成本及營業費用修繕費五二、 七三六元轉資本支出部分，循序提起訴願，案經財政部訴願決定「原處分關於修 繕費部分撤銷，由原處分機關另為處分。其餘訴願駁回。」原告就營業成本項目 ，仍然不服，提起本件訴訟。
乙、兩造陳述及爭點：
壹、原告方面：
一、聲明：求為將訴願決定及復查決定暨原處分不利於原告部分撤銷之判決。二、陳述：
㈠按原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，經財政部臺灣省中區國稅局大屯稽 徵所核定該年所得額為四百五十七萬九千六百九十四元，應補稅額一百一十三萬 二千五百零五元，原告不服右開核定數額，經依法提出復查，復查機關財政部臺 灣省中區國稅局復查決定書（文號為中區國稅法字第八九０００六七五九號）， 其認為一部有理由一部無理由，而為如下之主文即「（原告）今年所得額減列為 二百一十萬零四百六十六元，變更核定為二百四十七萬九千二百三十元」，而被 告所屬大屯稽徵所亦隨即書函請求補繳稅額六十萬七千三百八十九元及利息六萬 六千七百零六元。原告不服右復查決定，遂依法提出訴願，日前接獲財政部訴願 決定書，其決定雖已就修繕費部分發回原處分機關另為處分，惟竟將原告其餘訴 願駁回。查訴願決定書所認原告提起訴願無理由部分，其認定事實尚難令人折服 。
㈡營利成本部分，復查決定機關認為原告申報之「接焊」（似為「接桿」之誤）及
「3/8×1/2三用接頭」二項產品之耗用原料物料及加工耗料記錄與產量不相當， 無法依帳記載查核勾稽，而逕依同業利潤標準核定產品之營業成本，即剔除營業 成本一百一十七萬六千九百五十三元。惟此令人不解，蓋右開二項產品原告已提 供健全憑證，就產業與原料之比例亦屬相當，就此惠請 鈞院令復查決定機關提 供原始憑證即明。換言之，復查決定機關所認與產量不相當，顯有矛盾，蓋原告 確有耗用申請所載物料，理應得加以申報；再者，物料經生產過程而成製品，可 能會有瑕疵或生產過程失誤，而致物料報廢情形，而產品良率之多寡，固為企業 經營成本控制及利潤多寡甚至企業生存之要素，惟確有物料之耗用，即得依法申 報營業成本，殊無憑空臆測而以與產量不相當逕行剔除已發生之物料成本。 ㈢再者，訴願決定書之理由欄第壹項營業成本部分第二項略謂原告於原處分機關（ 即被告）初查時因原告未能提示帳證供核，乃出具同意書同意由原處分機關（即 被告）按營利事業利潤標準核定其所得額，誠有說明必要，蓋當初原告所出具帳 證齊全，惟被告機關之承辦人員向原告反應，因核稅時間緊迫，無法逐一核對， 要求原告公司出具右同意書，當時原告公司認為帳證齊全實無必要，惟該承辦人 員藉原告公司之昧於法令，陳稱原告可先簽具同意書，便於核稅作業，之後有何 問題，可在復查程序再行商議處理，準此，右開同意書在實質上根本並非因原告 公司未能提出帳證而出具，就此惠請 鈞長傳喚被告機關承辦人員本件核稅案件 人員到庭與原告對質，關於出具同意書之過程﹗ ㈣復按，企業之經營所取得帳證，非如訴願決定書所指原料與產品不符，蓋原告所 取得之帳證齊全，即以訴願決定書所舉原料接頭為例，訴願決定謂原告申報「接 頭」耗計154,906只，用於產品竟有243,690只，顯不合理云云，實是未瞭解企業 實際經營，原告所提接頭之帳證，並非一律以「只」為單位，且部分名稱雖無接 頭，其實包括接頭原料，而申報時以「只」為單位，只是會計方便程序，則被告 機關理應查證，而非斤斤計較於申報單位﹖於此惠請 鈞長依法傳喚原告公司當 時委任報帳會計師曾淑麗（已更名為丙○○，住臺中縣太平市○○○○路二段一 ００巷廿二弄七號）到庭訊問，即明右述說明確為事實真相。 ㈤次按，稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳 簿文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額 ，此參所得稅法第八十三條第一項即明，如納稅義務人已提供有關資料，稽徵機 關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定（即八十三條），核定其所 得額，行政法院五十七年判字第六十號判例參照自明。本件，原告已提供憑證足 資證明所得額，惟遭被告憑空拒絕認定，逕以同業利潤標準稅率課徵稅額，顯不 適法，惠請予以撤銷，以維權益。
㈥復按，納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時未提示該項帳簿文據或雖提示而 有不完全者，稽徵機關應依所得稅法第八十三條第二項規定時間命其提示或補正 ，如經過規定時間，而納稅義務人仍不遵照提示或補正者，稽徵機關始得依同條 第一項後段規定，依查得之資料或同業利潤標準，核得其所得額。行政法院亦著 有六十一年判字第一九八號判例可稽。惟查本件被告縱認原告所提出之帳簿不完 全，仍應定期間命補正，詎其未定補正期間，即遽以同業利潤標準核課，顯違右 開判例意旨，即屬違法不當，請予以撤銷，以符法制。
貳、被告方面：
一、聲明：請求駁回原告之訴。
二、陳述：
㈠按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿 、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額 。」、「本法第八十三條所稱帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中 某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資 料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法第八十三條第一項、同法施行細 則第八十一條所明定。
㈡查原告係經營鋼鐵鑄造品製造業務，其八十五年度營利事業所得稅結算申報，被 告機關初查時因原告未能提示各項成本資料供核，乃同意按同業利潤標準行業代 號二七一三─一三，淨利率百分之八，核定營業淨利四、三０八、０七五元，加 非營業收入二七一、六一九元，核定全年所得額為四、五七九、六九四元。原告 不服復查主張已備妥帳證，請重新查核云云。經查原告原申報營業成本四七、五 九二、三六三元，復查時經就其原物料耗用情形查核結果，其中接桿及３╱８× １╱２三用接頭兩項產品之耗用原料、物料及加工耗料記錄混淆與產量顯不相當 ，其成本無法依帳載查核勾稽，復查後仍依同業利潤標準核定該兩項產品之營業 成本，剔除營業成本一、一七六、九五三元，另原告本期申報耗用之磨光卷線等 十種原料，應依規定提列下腳計六九、五０五元自營業成本項下減除，合計剔除 營業成本一、二四六、四五八元，復查後營業成本變更核定為四六、三四五、九 ０五元，全年所得額減列二、一００、四六四元，變更核定為二、四七九、二三 ０元。原告仍表不服，循序提起訴願訴稱其經被告機關依同業利潤標準核定營業 成本之接桿及３╱８×１╱２三用接頭兩項產品，其已提供健全憑證供核，且認 就產業與原料之比例亦屬相當，原告並稱確有耗用申請所載原料，理應得以申報 ，又稱物料經生產過程而成製品，可能會有瑕疵或生產過程失誤，致物料報廢情 形，確有物料之耗用，即得依法申報營業成本，殊無憑空臆測而以與產量不相當 逕行剔除已發生之物料成本云云。訴經財政部訴願決定以：查原告本期生產「接 桿」計二、二七五、七二六支，其耗用之直接原料分別為「接桿零件二、二二○ 、二三五．二只、彈簧二、二七五、七二六條、合金球磷線四二、四七一公斤、 引掛九批、鋼珠一一、九七八Ｇ、磨光卷線一三五、○一七ＫＧＳ、接桿鉆孔一 二三、三三一只」（詳原卷○九九頁）；另生產「３╱８×１╱２三用接頭」一 九四、五九一只，耗用之直接原料分別為「磨光棒六五、六九六ＫＧ、彈簧一九 四、五九一條、接頭一○五、八○七只、接頭３╱８×１╱２鉻釩二、七二○只 、鋼珠二、○○○Ｇ、三用接頭１╱２×３╱８八二、三一三只」，分別有原告 之代表人甲○○蓋章申報之直接原料明細表附卷可稽，茲據被告機關答辯略以原 告申報耗用之上述原料中單位為「條」及「只」之直接原料，僅彈簧耗用量與產 量之比例相當，其餘接桿零件、接桿鉆孔、接頭、接頭３╱８×１╱２鉻釩、三 用接頭１╱２×３╱８等原料之耗用均與產量顯不相當，又查依其進料、耗料、 存料明細表與直接原料明細表核對，原告顯係以原料之進料數量分攤至各產品方 式，編製其直接原料明細表，例如原料「接頭」本期申耗計一五四、九○六只，
分別耗用於「３╱８×１╱２三用接頭」產品一○五、八○七只、「接頭３╱８ ×１╱２正ＣＲＶ」產品五、九九七只及「１╱２×３╱８三用接頭」產品四三 、一○二只，而該三項產品之產量分別為一九四、五九一只、五、九九七只、四 三、一○二只，致該原料耗用於「３╱８×１╱２三用接頭」之用量遠低於產量 之不合理情事，是原告申報之「接桿」及「３╱８×１╱２三用接頭」兩項產品 之原物料耗用，顯無法依其帳載查核勾稽，原告所訴可查核勾稽之說，核無足採 。被告機關復查決定依同業利潤標準核定該兩項產品之營業成本，並減除磨光卷 線等十種原料依規定提列下腳六九、五○五元，合計剔除營業成本一、二四六、 四五八元，並無不合，遂駁回原告此部分之訴願。 ㈢訴訟意旨略謂：原告訴稱被告機關認為其申報之「接桿」及「３╱８×１╱２三 用接頭」兩項產品之耗用原料、物料及加工耗料記錄混淆與產量顯不相當，無法 依帳載查核勾稽，而逕依同業利潤標準核定產品之營業成本，即剔除營業成本一 、一七六、九五三元，惟該兩項產品其已提供健全憑證供核，就產業與原料之比 例亦屬相當，原告並稱確有耗用申請所載物料，理應得以申報，又稱物料經生產 過程而成製品，可能會有瑕疵或生產過程失誤，致物料報廢情形，確有物料之耗 用，即得依法申報營業成本，殊無憑空臆測而以與產量不相當逕行剔除已發生之 物料成本，末稱其所取得帳證，非如訴願決定書所指原料與產品不符，蓋其所取 得之帳證齊全，即以訴願決定書所舉原料接頭為例，訴願決定謂其申報「接頭」 耗計一五四、九０六只，用於產品竟有二四三、六九０只，顯不合理，實是未瞭 解企業實際經營，其所提接頭原料並非一律以「只」為單位，且部分名稱雖無接 頭原料，其實包括接頭原料，而申報時以「只」為單位，只是會計方便程序云云 。
㈣經查原告本期申報之接桿及３╱８×１╱２三用接頭兩項產品之原物料耗用，經 依其提示之帳證查核後，有前述無法依其帳載查核勾稽之情事，被告機關復查決 定依同業利潤標準核定該兩項產品之營業成本，並減除磨光卷線等十種原料依規 定提列下腳六九、五○五元，合計剔除營業成本一、二四六、四五八元，依法並 無不合，原告並無新理由及事證，仍執前詞爭執，殊無足採。次查有關原告所訴 所取得之帳證齊全，即以訴願決定書所舉原料接頭為例，訴願決定謂其申報「接 頭」耗計一五四、九０六只，用於產品竟有二四三、六九０只，顯不合理，實是 未瞭解企業實際經營，其所提接頭原料並非一律以「只」為單位，且部分名稱雖 無接頭，其實包括接頭原料，而申報時以「只」為單位，只是會計方便程序乙節 ，查依原告蓋章申報之進料耗料存料明細表及直接原料明細表所載，其原料接頭 之單位均為「只」（詳卷一０七、０九一、０九０、０八三頁），且該原料接頭 與產品之耗用應係以一比一之比例耗用，原告耗用該原料之產品數量計二四三、 六九０只，惟申耗量僅一五四、九０六只，其原料耗用與產量之不成比例明確， 是其帳證顯有不實，原告所訴帳證齊全乙節，委不足採。 ㈤基上論結：原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請判准如訴之聲明。 理 由
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿 、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額
。」、「本法第八十三條所稱帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中 某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資 料或同業利潤標準核定其所得額。」所得稅法第八十三條第一項、同法施行細則 第八十一條分別定有明文。又「所謂未提示，兼指帳簿全部未提示，或雖提示而 有不完全、不健全或不相符合者，均有其適用。」（最高行政法院六十一年判字 第一九八號判例參照）。
二、本件原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，因未能提示帳簿憑證等資料供核 ，同意被告機關依同業利潤標準核定其全年所得額為四、五七九、六九四元，應 補稅額一、一三二、五０五元，原告不服，主張有帳證可供查核云云，申經復查 結果，全年所得額減列二、一００、四六四元，變更核定為二、四七九、二三０ 元，原告仍表不服，就營業成本及營業費用修繕費五二、七三六元轉資本支出部 分，循序提起訴願，案經財政部訴願決定「原處分關於修繕費部分撤銷，由原處 分機關另為處分。其餘訴願駁回。」原告就營業成本項目即受訴願不利決定部分 ，提起本件行政訴訟等情，有「說明書」（載明「暫時無法提示各項成本資料， 同意同業利潤標準核定。」）、通知原告提出帳簿、文據函（原處分卷第五十一 頁）、復查及訴願決定書等附卷可稽。原告雖於復查程序曾主張其帳簿文據已齊 全，惟查：原告本期生產「接桿」計二、二七五、七二六支，其耗用之直接原料 分別為「接桿零件二、二二○、二三五．二只、彈簧二、二七五、七二六條、合 金球磷線四二、四七一公斤、引掛九批、鋼珠一一、九七八Ｇ、磨光卷線一三五 、○一七ＫＧＳ、接桿鉆孔一二三、三三一只」（詳原處分卷○九九頁）；另生 產「３╱８×１╱２三用接頭」一九四、五九一只，耗用之直接原料分別為「磨 光棒六五、六九六ＫＧ、彈簧一九四、五九一條、接頭一○五、八○七只、接頭 ３╱８×１╱２鉻釩二、七二○只、鋼珠二、○○○Ｇ、三用接頭１╱２×３╱ ８八二、三一三只」，亦分別有原告之代表人甲○○蓋章申報之直接原料明細表 附卷可稽，原告所申報耗用之上述原料中單位為「條」及「只」之直接原料，僅 彈簧耗用量與產量之比例相當，其餘接桿零件、接桿鉆孔、接頭、接頭３╱８× １╱２鉻釩、三用接頭１╱２×３╱８等原料之耗用均與產量顯不相當，又依其 進料、耗料、存料明細表與直接原料明細表核對，原告顯係以原料之進料數量分 攤至各產品方式，編製其直接原料明細表，例如原料「接頭」本期申耗計一五四 、九○六只，分別耗用於「３╱８×１╱２三用接頭」產品一○五、八○七只、 「接頭３╱８×１╱２正ＣＲＶ」產品五、九九七只及「１╱２×３╱８三用接 頭」產品四三、一○二只，而該三項產品之產量分別為一九四、五九一只、五、 九九七只、四三、一○二只，致該原料耗用於「３╱８×１╱２三用接頭」之用 量遠低於產量之不合理情事，是原告申報之「接桿」及「３╱８×１╱２三用接 頭」兩項產品之原物料耗用，顯無法依其帳載查核勾稽，原告所訴可查核勾稽之 說，尚非可取。被告復查決定就該營業成本項目依同業利潤標準予以核定，核屬 有據。
三、原告雖謂其取得之帳證齊全，並以訴願決定書所舉原料接頭為例，謂訴願決定所 謂其申報「接頭」耗計一五四、九０六只，用於產品竟有二四三、六九０只，顯 不合理乙節，實屬未瞭解企業實際經營，其所提接頭原料並非一律以「只」為單
位，且部分名稱雖無接頭，其實包括接頭原料，而申報時以「只」為單位，只是 會計方便程序云云。惟依原告申報之進料耗料存料明細表及直接原料明細表所載 ，其原料接頭之單位均為「只」（詳原處分卷一０七、０九一、０九０、０八三 頁），果有不以「只」為單位者，何未於各該明細表內表明？原告何未能具體指 明？且該原料接頭與產品之耗用應係以一比一之比例耗用，原告耗用該原料之產 品數量計二四三、六九０只，惟申耗量僅一五四、九０六只，其原料耗用與產量 之不成比例明確，是復查及訴願決定指其帳證顯有不實，尚非無據，原告所稱帳 證齊全，尚非可採。其不符情形，已臻明瞭，原告請求傳訊原告當時委任報帳會 計師丙○○（原名曾淑麗）或命被告提原始憑證乙節，核尚無必要。又本件原告 向被告申請復查之時間為民國八十七年七月十三日，有其申請書附卷可稽，被告 所屬臺中縣分局即曾於同年八月十二日以中區國稅中縣第八七○○二五三一四號 函請原告補提相關帳簿文據（原處分卷第五一頁），原告指被告未命其提示或補 正，尚有誤會。從而，本件被告復查決定就相關營業成本項目依同業利潤標準予 以核定，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求予以撤銷，核無理 由，應予以駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九 十 年 九 月 二 十 五 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌
法 官 許 金 釵
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。中 華 民 國 九 十 年 九 月 二 十 五 日 法 院 書 記 官 李 述 燊
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