臺北高等行政法院判決
101年度訴字第1749號
102年2月5日辯論終結
原 告 觀昇有線電視股份有限公司
代 表 人 鄭俊卿（董事長）
訴訟代理人 蘇二郎 律師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 何瑞芳（局長）住同上
訴訟代理人 許瓊尹
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
1 年9 月7 日臺財訴字第10100125280 號（案號：第10101185號
）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
被告因行政院組織改造，自民國102年1月1 日起由財政部臺 北市國稅局更名為財政部臺北國稅局，其機關代表人亦由吳 自心變更為何瑞芳，業據其具狀承受訴訟，核無不合，依法 應予准許，合先敘明。
二、事實概要：
原告於96年12月31日與觀亞股份有限公司（下稱觀亞公司） 合併，原告為存續公司。觀亞公司辦理96年度營利事業所得 稅決算申報，列報利息支出新臺幣（下同）100,126,982 元 ，經被告核定14,409,324元，應補稅額8,878,563 元。原告 不服，申請復查，經被告101 年4 月24日財北國稅法一字第 1010211988號復查決定（下稱原處分）駁回，提起訴願亦經 駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴略以：
㈠觀亞公司雖因他公司分割而受讓負債，惟該分割係經觀亞 公司發行新股以為對價，既該分割受讓資產負債係有對價 關係之交易行為，被告認觀亞公司因分割而受讓負債未獲 致資金挹注營運，而否准相關利息支出，顯與事實不符而 有違誤：
⒈觀亞公司雖因東禾媒體股份有限公司（下稱東禾公司） 分割，而受讓被分割之資產及負債，惟該分割係經觀亞 公司增資發行新股以為對價，亦即，觀亞公司自東禾公 司受讓該等負債係屬存在對價關係之交易行為，而非「 無償」承擔；倘觀亞公司於前述分割中未承擔是項負債
，其所須支付東禾公司之對價將更加為高。因此，就機 會成本之觀點，實難謂原告承擔上開負債並無獲資金挹 注營運。
⒉尤有甚者，上述所謂以發行新股為對價，實質係指觀亞 公司辦理增資發行新股予東禾公司，而東禾公司以標的 財產，抵繳其所應繳納之增資股款，亦即以財產充抵觀 亞公司增資股款。是就經濟實質上，其與一般增資發行 新股無異，只是增資股款係由股東以財產抵繳而已。被 告所謂有無獲致資金挹注營運，僅限縮於須有「現金」 流入之情形，然而，今現金增資既准以財產抵繳，即係 肯認挹注營運之資金不以現金為限，則本件分割，既係 由觀亞公司增資發行新股以為對價，何有被告所稱「並 無獲資金挹注營運」情形。倘被告之認定方式成立，則 在甲公司以A 財產為對價向乙公司換入B 財產情況下， 是否亦應認定甲公司取得B 財產並未花費成本；然而其 實質只是2 筆資金被抵銷了而已，亦即，甲公司在該情 況下應先向乙公司收取銷售A 財產之對價資金，同時將 購買B 財產之對價資金支付給乙公司，但因這2 筆應收 及應付之資金金額相同，對象也相同，乃予以抵銷而已 ，絕不可因此即謂本交易中甲公司或乙公司銷售資產未 獲資金、購買資產未耗用資金。準此，被告所稱之未獲 資金挹注營運情形，應僅在無對價關係而承擔資產或負 債之情況下，始會存在。本件觀亞公司係透過存在對價 關係之分割交易行為，而取得資產負債，故被告認定觀 亞公司承擔負債未獲資金挹注之觀點似有過於狹隘侷限 ，致有無法反映經濟實質之虞，其以之作為否准該等利 息支出之理由及依據，並不合理且無法令依據。 ㈡觀亞公司該等負債係透過對價關係而取得，故不應認與觀 亞公司之業務無關聯，加以觀亞公司96年度有高達2 億餘 元之採購頻道節目應稅收入及高達1.51億元採購成本，顯 見其應稅業務甚大，被告實無將相關利息支出予以否准之 餘地：
⒈觀亞公司該等負債係存在對價關係下自被分割公司所取 得，故被告僅因該負債係分割而由觀亞公司取得，即認 定觀亞公司承擔該負債未獲資金挹注，故該等負債或其 利息支出與觀亞公司之業務或應稅收入無關而不得列報 ，此等推論顯有錯誤不當，前已詳述。
⒉另由觀亞公司96年度之營運實況觀之，其該年度從事之 應稅業務即頻道採購業務，實具相當規模，此由其頻道 採購收入高達2億餘元，頻道採購成本亦高達1.5億餘元
，可以明知；且就常理而言，經營該等收入及成本均高 達數億元之應稅業務，絕無可能不需營運資金即可為之 。此外，觀亞公司96年度之利息支出均非用於特定用途 ，而係供全公司營運調度使用，且觀亞公司亦因頻道採 購本業經營情況，尚未能有足夠多餘資金償還借款，致 仍須負擔利息支出，故觀亞公司96年度所認列之利息支 出，實難認與其應稅業務無關。被告逕否准認列利息支 出，與營業實況未合，實有不公。
㈢遍查所得稅法令，並無承受自他公司之負債，其利息支出 即不得列報之規定，更何況本件觀亞公司係有對價關係而 取得負債之情形，故被告否准相關利息支出，顯無法令依 據，有違租稅法律主義：倘一公司無償承擔他公司之負債 ，則尚可認該無償承擔負債行為，與公司業務無關；但倘 若該負債並非公司無償承擔，而係透過有對價關係之分割 、合併或買賣等行為而來，稅務機關自無認定與其營業無 關而以此為理由，予以否准認列之基礎及合理性。本件經 被告否准認列利息支出85,717,658元，並無法令依據，顯 增加法令所無之限制，被告之原核定實有違誤，違反租稅 法定主義等語。並求為撤銷原處分（復查決定）及訴願決 定。
四、被告答辯略以：
㈠原告96年度營利事業所得稅決算申報列報利息支出100,12 6,982元，包括：⒈聯貸銀行借款利息支出67,597,822 元 （係原告於95年11月10日承擔凱擘公司負債─長期借款1, 599,549,610 元所生）；⒉股東往來利息支出23,221,515 元（係原告承擔擔凱擘公司負債─股東往來 172,011,238 元所生）；⒊關係人利息支出3,276,193元（係原告96年5 月29日起陸續向關係人借款及預收關係人版權費所生）； ⒋聯貸主辦費用攤銷利息支出6,031,452 元〈係原告受讓 凱擘公司資產- 遞延費用（聯貸主辦費用）42,220,183元 ，依財團法人中華民國會計研究發展基金會87年3 月27日 （87）基秘字第064 號函規定，按貸款期限攤銷所生〉， 有聯貸案之利息分攤表、應付利息明細、利息計算表及聯 貸主辦費攤銷明細附卷可稽，除關係人利息支出3,276,19 30元，係96年度始向關係人等借入之款項，難謂與長期股 權投資有關外，餘利息支出96,850,789元（67,597,822元 ＋23,221,515元＋6,031,452 元）之資金既係原告承擔負 債及攤銷遞延費用所生，並同時取得長期投資，自與原告 96年度列報之營業收入無涉。
㈡又營利事業非以房地或有價證券或期貨買賣為業者，其購
買土地、有價證券或期貨，應將可直接明確歸屬的成本費 用利息或損失，於發生年度自各該款免稅收入項下減除， 免分攤無法直接歸屬的營業費用及利息支出，為營利事業 免稅所得相關成本費用損失分攤辦法（下稱免稅分攤辦法 ）第5 條第1 項所明定；又參酌該免稅分攤辦法第5 條說 明之舉例說明：「乙貿易公司96年度投資購買證券1,000 萬元，97年初以1,200 萬元出售。該公司96年度及97年度 可直接合理明確歸屬於證券投資之費用分別為10萬元及15 萬元。96年度證券交易損失為10萬元（0 －10萬元）；97 年度證券交易所得為185 萬元（1,200 萬元－1,000 萬元 －15萬元）」。準此，原告受讓長期股權投資，96年度未 獲配股利淨額，依權益法認列之投資收益85,717,658元於 申報時帳外調整減列，為避免「免稅收入相關成本、費用 或損失」列為「應稅收入」之減項，造成侵蝕應稅所得稅 基之情形，其相關之利息支出計96,850,789元，自不得認 列，始符首揭規定及收入與成本費用配合原則。從而，原 處分以利息支出96,850,789元之資金係原告承擔負債及攤 銷遞延費用所生，並同時取得長期投資，自與原告96年度 列報之營業收入無涉，應全數否准於應稅收入項下認列， 原核定僅否准認列利息支出85,717,658元已有利於原告， 基於行政救濟不利益變更禁止原則，仍維持原核定利息支 出14,409,324元，經核並無不合等語。並求為駁回原告之 訴。
五、本件兩造主要爭執厥為：觀亞公司96年度營利事業所得稅決 算申報，被告核定其利息支出14,409,324元，應補稅額8,87 8,563 元，認事用法有無違誤？
六、本院判斷如下：
㈠按行為時所得稅法第24條第1 項規定：「營利事業所得之計 算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後 之純益額為所得額。所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所 得者，其相關之成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬 者，得個別歸屬認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由 財政部定之。」第42條第1 項規定略以：「公司組織之營利 事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈 餘淨額，不計入所得額課稅……。」次按免稅分攤辦法第5 條第1 項規定：「營利事業非以房地或有價證券或期貨買賣 為業，而有第2 條第1 項各款免稅所得之一者，於計算各該 款免稅所得時，除本條第2 項另有規定外，應將可直接合理 明確歸屬之成本、費用、利息或損失，自發生當年度各該款 免稅收入項下減除，免依前2 條規定分攤無法直接合理明確
歸屬之營業費用及利息支出。」
㈡查原告96年度營利事業所得稅決算申報列報利息支出100,12 6,982 元（見原處分卷第75頁），即：⑴聯貸銀行借款利息 支出67,597,822元；⑵股東往來利息支出23,221,515元；⑶ 關係人利息支出3,276,193 元；⑷聯貸主辦費用攤銷利息支 出6,031,452 元。惟查原告上開列報利息支出，其中除⑶關 係人利息支出3,276,193 元部分，為原告96年5 月29日起陸 續向關係人借款及預收關係人版權費所生（見原處分卷第42 2 頁至第428 頁），與長期股權投資無涉外，其餘固為利息 支出96,850,789元（67,597,822元＋23,221,515元＋6,031, 452 元）之資金。惟經查：⑴聯貸銀行借款利息支出67,597 ,822元部分，為原告於95年11月10日承擔凱擘公司負債─長 期借款1,599,549,610 元所生；⑵股東往來利息支出23,221 ,515元部分，為原告承擔凱擘公司負債─股東往來172,011, 238 元所生；⑷聯貸主辦費用攤銷利息支出6,031,452 元部 分，則為原告受讓凱擘公司資產－遞延費用42,220,183元， 合計利息支出96,850,789元，分別有聯貸案之利息分攤表、 應付利息明細、利息計算表及聯貸主辦費攤銷明細等相關文 件資料附原處分卷第240 頁、第239 頁、第428 頁、第236 頁足稽，復為兩造所不爭執，自堪認為真實。足知該等利息 支出係原告95年度承擔負債及攤銷遞延費用所生，並同時取 得長期投資，自難謂與原告96年度列報之營業收入有關，而 未符所得稅法第24條第1 項所規定之收入成本費用配合原則 。原告主張所得稅法並無承受自他公司之負債，其利息支出 不得列報之規定，何況係有對價關係始取得負債情形，被告 否准認列，並無法令依據，有違租稅法律主義等語，難謂有 據，容屬歧異法律見解，無法憑採。
㈢次查營利事業經營業務之各項收入，其所得有屬應稅及免稅 者，參酌司法院釋字第493 號解釋意旨，基於收入與成本費 用配合原則，並為避免「免稅收入相關成本、費用或損失」 列為「應稅收入」之減項，造成虛增免稅所得，侵蝕應稅所 得稅基之情形，故其收入、成本、費用或損失，應區分應稅 或免稅分別計算所得，始為合理。而查，原告受讓長期股權 投資，96年度未獲配股利淨額，依權益法認列之投資收益85 ,717,658元於申報時帳外調整減列（見原告復查理由書第2 頁），於茲，為避免「免稅收入相關成本、費用或損失」列 為「應稅收入」之減項，造成侵蝕應稅所得稅基之情形，其 相關之利息支出計96,850,789元，自不得認列。原告主張96 年度未取得免稅所得，採權益法認列之投資收益屬未實現， 且已帳外調整，應免分攤成本、費用，又利息支出均非專案
借款所生，該借款資金非用於特定用途，而係供全公司營運 調度使用等語，容有誤解法令情形，仍屬無據，委無足採。 ㈣綜上，原處分以利息支出96,850,789元之資金係原告承擔負 債及攤銷遞延費用所生，並同時取得長期投資，核與原告96 年度列報之營業收入無關，本應全數否准於應稅收入項下認 列，惟因原核定僅否准認列利息支出85,717,658元，有利於 原告，基於行政救濟不利益變更禁止原則，仍維持原核定利 息支出14,409,324元，即無不合。
七、從而，本件原處分（復查決定）並無違法，訴願決定遞予維 持亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷原處分及訴願決定，為 無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘主張或答辯 ，已不影響本件裁判結果，爰毋庸一一論列，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 3 月 5 日 臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 王 立 杰
法 官 許 麗 華
法 官 陳 鴻 斌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
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│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 102 年 3 月 5 日 書記官 林 俞 文
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