違反商業會計法等
臺灣彰化地方法院(刑事),訴緝字,102年度,2號
CHDM,102,訴緝,2,20130222,1

臺灣彰化地方法院刑事判決　　　　　　　102年度訴緝字第2號
公　訴　人　臺灣彰化地方法院檢察署檢察官
被　　　告　邱俊發
上業被告因稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵緝
字第58號），本院判決如下:
主 文
邱俊發幫助犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑玖月。
其餘被訴部分，均無罪。
犯罪事實
一、邱俊發可預見擔任公司之人頭負責人，可能幫助他人實行以 該公司名義填製不實會計憑證，以供逃漏稅捐所用之犯罪， 竟基於幫助他人實行填製不實會計憑證與幫助他人逃漏稅捐 亦不違反其本意之不確定故意，先於民國96年6月4日，依不 詳年籍成年人指示，經由不知情之塗崇佳引領，持身分證件 至經濟部中部辦公室辦理鴻綸實業有限公司（以下簡稱鴻綸 公司）變更負責人登記，而擔任鴻綸公司之人頭負責人，塗 崇佳並於羿日偕同邱俊發至台中市政府辦理鴻綸公司營利事 業變更登記。旋邱俊發又承前單一犯意，接續於96年6月21 日依不詳年籍成年人指示攜帶身分證件，至經濟部中部辦公 室辦理東瑒工程有限公司變更負責人登記取得相關證件，變 成東瑒工程有限公司（以下簡稱東瑒公司）之人頭負責人， 並於同日至台中縣政府辦理營利事業變更登記。嗣上揭鴻綸 公司及東瑒公司相關登記及營利文件，均由實際經辦填製鴻 綸公司及東瑒公司統一發票會計業務之「王董」取得，「王 董」、駱宜慶及張祥飛即可利用邱俊發提供之鴻綸公司及東 瑒公司相關公司登記及營利文件，辦理統一發票請購及填製 ，「王董」、駱宜慶及張祥飛（駱宜慶及張祥飛所涉犯行， 業經本院判處罪刑，上訴中）遂共同基於每2個月申報營業 稅期間，接續虛偽填製填製不實會計憑證，以供納稅義務人 逃漏各該期營業稅之犯意聯絡，先後為下列行為: （一）「王董」、駱宜慶及張祥飛明知附表五之A、五之B、 公司，與東瑒公司及鴻綸公司根本無實際交易行為， 竟在96年5-6月該期申報營業稅期間，接續在不詳地 點，虛偽填製如附表五之A、五之B所示，以各該公司 為買受人，內容及金額均不實，性質上屬於商業會計 法所稱會計憑證之統一發票，而虛開如附表五之A、 五之B所示銷售額合計25,030,875元之發票共56張， 充作該等公司購入貨物之進項憑證，以此方式幫助如 附表五之C所示9家公司逃漏營業稅額共913,894元（



發票張數、開立時間、虛偽銷售額及逃漏營業稅額情 形，詳如附表五之A、五之B所載），足以生損害於稅 捐稽徵機關核課稅捐之正確性。
（二）「王董」、駱宜慶及張祥飛明知附表六之A、六之B 、公司，與東瑒公司及鴻綸公司根本無實際交易行為 ，在96年7-8月該期申報營業稅期間，接續在不詳地 點，虛偽填製如附表六之A、六之B所示，以各該公司 為買受人，內容及金額均不實，性質上屬於商業會計 法所稱會計憑證之統一發票，而虛開如附表六之A、 六之B所示銷售額合計56,633,445元之發票共80張， 充作該等公司購入貨物之進項憑證，以此方式幫助如 附表六之C所示18家公司逃漏營業稅額共2,447,546元 （發票張數、開立時間、虛偽銷售額及逃漏營業稅額 情形，詳如附表六之A、六之B及六之C所載），足以 生損害於稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性。
二、案經財政部臺灣省中區國稅局彰化縣分局移送臺灣彰化地方 法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序方面
按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定 者外，不得作為證據；又被告以外之人於審判外之陳述，雖 不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事 人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳 述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理 人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證 據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項 之同意。刑事訴訟法第159條第1項、第159條之5定有明文。 經查，本判決所引用下列之各項證據資料，其屬於被告以外 之人於審判外之陳述者，均據本院於調查證據程序逐一提示 並告以要旨，檢察官、被告均知該等證據為被告以外之人之 審判外陳述，已表示同意作為證據（本院99年訴字第579號 卷二第28頁），亦未於言詞辯論終結前聲明異議，本院審酌 上開證據作成時之情況，亦無不當取供等情形，認為以之作 為本案之證據亦屬適當，依刑事訴訟法第159條之5規定，應 有證據能力。
貳、實體方面
一、訊之被告邱俊發矢口否認犯行，辯稱「伊未至經濟部中部辦 公室、台中市政府或台中縣政府辦理手續（本院99年訴字第 579號卷二第25頁），未擔任鴻綸公司及東瑒公司負責人， 亦未提供身分證件供他人辦理變更負責人登記，亦未與駱宜



慶、張祥飛等基於犯意聯絡填製鴻綸公司及東瑒公司不實統 一發票幫助逃漏稅」云云。
二、經查：
（一）鴻綸科技有限公司營業地址設在台中市○○區○○○街00 號1樓，嗣於96年6月4日變更負責於人為邱俊發，嗣於96 年8月7日更名為鴻綸實業有限公司之情，有經濟部96年8 月7日經授中字第00000000000號函附資料足稽（本院99年 度訴字579號卷二第117頁至第121頁）。次查，證人塗崇 佳於96年6月4日，依年籍不詳成年劉先生者指示，與被告 邱俊發一起至經濟部中部辦公室辦理鴻綸科技有限公司負 責人變更，將鴻綸科技有限公司負責人塗崇佳變更為被告 邱俊發，並由塗崇佳於99年6月5日與被告邱俊發一起至台 中市政府辦理鴻綸科技有限公司營利事業登記變更負責人 為被告邱俊之登記申請，由被告邱俊發親自領取經濟部中 部辦公室及台中市政府依申請核發之證件後，由被告邱俊 發交付給劉先生指示之年籍不詳者之情，業據證人塗崇佳 於本院審理時結證確（本院99年訴字第579號卷三第34頁 反面至第36頁），核與證人許志祥即承辦鴻綸科技有限公 司負責人由塗崇佳變更為被告邱俊發業務承辦人於本院審 理時證稱「伊於96年6月間服務於經濟部中部辦公室，本 院99年訴字第579號卷二第124頁反面領件人邱俊發簽名並 記載身分證號碼及電話，代表是臨櫃辦理，我們辦理該項 證件變更時須核對親自辦理的人，為了確認誰領走，必須 留下領件人之簽名、身分證號碼、電話號碼並核對身分證 ，核對身分證時會核對臨櫃辦理登記事項人之身分證照片 ，簽名是領件人親自簽名，身分證字號及電話號碼都是領 件人親自簽名蓋章（本院99年訴字第579號卷三第36頁反 面）」等語，及證人李玉金即承辦96年6月5日台中市政府 變更鴻綸科技有限公司營利事業負責人登記業務之人於本 院審理時略證稱「上揭鴻綸科技有限公司營利事業負責人 變更係伊處理，係本人（本院按:意指申請人本人之意） 親自來辦理，如果是本人申辦不須帶委託書，該申請案無 委託書，所以是本人親自來辦理，本件申請，核對身分證 後確認是本人才辦理（本院99年訴字第579號卷三第38頁 ）」等語，互核一致，復有經劑部中部辦公室99年10月27 日經中三字第00000000000號函附鴻綸科技有限公司案卷 （本院99年訴字第579號卷二第104頁反面、第117頁至第 121頁、第124頁至第130頁）、臺中市政府99年10月29日 府經商字第0000000000號函附鴻綸科技有限公司辦理營利 事業負責人變更全卷（本院99年訴字第579號卷二第88頁



反面至第101頁）附卷足稽，再參以證人塗崇佳於本院復 證稱「劉先生於96年8月27日交付被告邱俊發身分證正本 ，去領取鴻綸實業有限公司之統一發票購買證（本院99年 訴字第579號卷三第35頁反面）」等語，有卷附財政部臺 灣省中區國稅局東山稽徵所99年10月4日中區國稅東山三 字第0000000000號函附申辦統一發票購買證資料（本院99 年訴字第579號卷一第184頁反面至第188頁）附卷足稽， 而經濟部中部辦公室函附之公司變更登記資料，亦顯示證 人塗崇佳於96年8月7日至經濟部中部辦公室辦理將鴻綸科 技有限公司更名為鴻綸實業有限公司（本院99年訴字第57 9號卷二第117頁至第121頁、領件人塗崇佳簽名見同卷第1 17頁反面），在在證明，被告邱俊發係自願依劉先生指示 ，辦理鴻綸科技有限公司之負責人變更，及將鴻綸科技有 限公司更名為鴻綸實業有限公司，並交付身分證件給劉先 生後轉交給塗崇佳於96年8月27日去領取鴻綸實業有限公 司統一發票購買證。故被告邱俊發辯稱「伊未至經濟部中 部辦公室及台中市政府辦理鴻綸科技有限公司相關手續， 亦未擔任鴻綸科技有限公司及鴻綸實業有限公司負責人」 云云，顯屬卸責之詞，不足採信。
（二）東瑒工程有限公司原名東瑒投資有限公司，公司地址位於 台中縣豐原市○○街00巷00號1樓，嗣於96年6月21日辦理 變更登記為東瑒工程有限公司，並同時辦理將負責人變更 為被告邱俊發之情，有經濟部中部辦公室99年10月25 日 經中三字第0000000000號函附公司登記資料附卷足稽（本 院99年訴字第579號卷二第70頁至第77頁），再佐以上揭 東瑒工程有限公司卷內有被告邱俊發親自領件之簽名（見 本院99年訴字第579號卷二第72頁），已足使人懷疑被告 邱俊發於96年6月21日有至經濟部中部辦公室辦理變更登 記為東瑒工程有限公司負責人。次查，證人林經緯即於96 年6月21日承辦上揭東瑒工程有限公司變更登記業務之人 ，於本院審理時證稱「上揭本院99年訴字第579號卷二第 72頁領件人欄有被告邱俊發簽名、身分證字號、聯絡電話 ，代表申請人臨櫃辦理，我們依照書面形式審查，符合規 定就准予登記，我們核對身分證正本證明是本人，辦完後 就是文書作業，現場可以核發核准文件，核發證明文件時 我們會核對身分證件、身分證字號，簽名蓋章是邱俊發本 人親自簽名，身分證字號及聯絡電話是邱俊發自己寫的， 這些都是臨櫃辦理要確認的手續，每一件臨櫃辦理都是這 樣的手續，我們都必須確認是否本人親自領經濟部中部辦 公室核發的證件，如果不這麼做的話任何人都可以冒領（



本院99年訴字第579號卷三第39頁）」，已足認被告邱俊 發於96年6月21日至經濟部中部辦公室辦理東瑒工程有限 公司變更登記，並領取東瑒工程有限公司變更登記之證件 。本院再循上揭被告邱俊發親至經濟部中部辦公室領取東 瑒工程有限公司變更登記文件所留000000 0000門號調閱 申辦人資料，顯示該門號係被告邱俊發於96年2月9日持於 96年2月5日由台北市政府戶政單位換發記載戶籍地為台北 市○○區○○○路○段000號10樓之3之身分證及健保卡至 中華電信板橋中正特約服務中心申辦，有中華電信股份有 限公司臺灣北區電信分公司板和營運處99年11月8日板和 服99字第a525號函附申請資料足稽（本院99年訴字第579 號卷二第148頁至第153頁、身分證及健保卡影本見同卷第 152頁），再觀諸上揭行動電話業務申請書（本院99 年訴 字第579號卷二第149頁）邱俊發簽名，與被告邱俊發之簽 名（本院訴緝字第4、7、15 16頁；本院99年訴字第579號 卷一第126頁；本院99年訴字第579號卷二第29頁反面；本 院99年訴字第579號卷三第180至第183頁、第19 2 頁反面 至第193頁；99年度偵緝字第58號卷第19、36頁）相雷同 。復經本院查詢被告邱俊發遷徙紀錄及換發身分證紀錄， 亦顯示被告邱俊發於96年5月17日前戶籍地為台北市○○ 區○○○路○段000號10樓之3、於96年2月5日曾在台北市 大同區戶政事務所換發新身分證，於96年5月17日始遷至 台中市○里區○○路000號，有法務部戶役政連結作業系 統、遷徙紀錄資料查詢結果、個人基本資料查詢結果足稽 （本院102年訴緝字第2號卷第22頁至第27頁），故上揭 0000000000門號，係被告邱俊發戶籍設在台北市○○區○ ○○路○段000號10樓之3期間，於96年2月5日在台北市大 同區戶政事務所換發新身分證後，即持新身分證於99 年2 月9日申辦無疑。末按，被告邱俊發於96年6月10日以東瑒 工程有限公司名義，向田美蘭承租台中縣豐原市○○路00 巷00號1樓，而該房屋租賃契約書係96年6月21日東瑒工程 有限公司以邱俊發為負責人向台中縣政府申請辦理營利事 業變更登記時所附，亦有台中縣政府96年6月22日府建商 字義0000000000號函附資料及房屋租賃契約書附卷足稽（ 附於財政部台灣省中區國稅局東瑒工程有限公司涉嫌虛設 行號查核案資料卷第118頁至第127頁、房屋租賃契約書見 第123頁至第124頁），且被告邱俊發於本院準備程序及審 理時均供承「上揭房屋租賃契約書上之邱俊發簽名是被告 邱俊發所簽（本院99年訴字第579號卷二第24頁反面至第 25頁、本院102年訴緝字第33頁）」等語，益徵，被告邱



俊發有以東瑒工程有限公司負責人名義簽名於承租台中縣 豐原市○○路00巷00號1樓作為東瑒工程有限公司營利事 業所在地之行為。綜上，足認被告邱俊發於於96年6月21 日至經濟部中部辦公室辦理變更登記為東瑒工程有限公司 ，並同時辦理負責人變更為被告邱俊發時，係由被告邱俊 發填自己申辦之0000000000門號在領件人欄，親自領取經 濟部中部辦公室核發有關東瑒工程有限公司之文件。從而 ，被告邱俊發辯稱「未至經濟部中部辦公室及台中縣政府 辦理東瑒工程有限公司變更登記相關手續，亦未擔任東瑒 工程有限公司負責人」云云，顯屬卸責之詞，不足採信。（三）附表五之A、五之B、六之A、六之B公司與東瑒公司及鴻綸 公司根本無實際交易，而係由綽號「王董」實際掌控統一 發票，供駱宜慶及張祥飛等人填製後對外販售內容虛偽統 一發票，幫助納稅義務人逃漏各該期營業稅之情，業據同 案共犯駱宜慶及張祥飛於檢察官偵查中、本院99年訴字第 579號準備程序及審理時供明在卷（98年度他字第501號卷 第157頁、第158頁；本院99年訴字第579號卷二第26頁正 反面；本院99年訴字第579號卷三第138頁反面至139頁、 第140頁），再衡以被告邱俊發在短時間內先後擔任鴻綸 公司及東瑒公司負責人之情，益徵，附表五之A、五之B、 六之A、六之B公司所取得鴻綸公司及東瑒公司開立之統一 發票，內容顯屬利用被告邱俊發為負責人名義所開立內容 虛偽不實統一發票。
（四）次查公司行號設立之目的，係藉由經營方法、手段而賺取 利潤，亦即公司必須有實際進、銷貨之行為，方可能因價 差而謀利，進而經營者、股東才有機會分享公司之盈餘。 易言之，實際投資者於成立公司時，按理即應為公司之股 東（有限公司依公司法第108條第1項規定，董事應具有股 東身分），並無尋求未投資者擔任股東之必要，如不依此 而另尋不相干之第三人擔任股東，甚或為公司之負責人， 則其目的為何，即不難揣知。又公司負責人不僅代表公司 對外行使職權，對內亦須就經營之成果對股東負責，如為 實際經營之公司行號，負責人多為具備財力及專業能力之 人，始符公司永續經營、追求利潤之要求，倘公司刻意尋 找與公司無何關連，且無能力及實際經營公司經驗之人擔 任負責人，則該公司欲以第三人擔負公司相關責任之目的 ，即彰彰甚明。因目前虛設公司行號之目的，多係在從事 不實商業交易，而於此等不實交易過程中，多會發生開立 不實統一發票及逃漏相關營業稅捐等不法情事，此為一般 正常之人均容易體察之事，而本件被告邱俊發於案發當時



，係一智慮成熟之成年人，對上情自無從諉稱不知；且被 告邱俊發在短短二十日內即分別登記為鴻綸公司及東瑒公 司之負責人。基此，當足以推知被告邱俊發係同意擔任鴻 綸公司及東瑒公司之人頭負責人，且對於此舉可能幫助他 人以該等公司名義填製不實之統一發票，並交付他人供作 逃漏稅捐使用，應有所預見。
（五）再查，卷內事證並無積極證據足以證明被告邱俊發擔任鴻 綸公司及東瑒公司之負責人期間，有實際參與填製不實統 一發票並提供他營業人以逃漏稅捐之犯行，亦無證據足以 佐明其與駱宜慶及張祥飛間，就犯罪事實欄一之犯罪行為 ，有何犯意聯絡，自難論以共同正犯。惟被告邱俊發既擔 任鴻綸公司及東瑒公司之人頭負責人，應可預見可能幫助 為前述之犯行，主觀上自有不確定之犯罪故意；且客觀上 鴻綸公司及東瑒公司確實有開立如附表五之A、五之B、六 之A、六之B內容不實統一發票給附表所示公司，用以幫助 附表五之C及附表六之C所示之公司逃漏營業稅額之事實。 從而，被告邱俊發所辯，難予採信。被告邱俊發上揭之犯 行，事證明確，堪予認定，應依法論科。
三、論罪科刑部分：
（一）刑法上之幫助犯，係對於犯罪與正犯有共同之認識，而以 幫助之意思，對於正犯資以助力，而未參與實施犯罪之行 為者而言（最高法院75年度臺上字第1509號、84年度臺上 字第5998號、88年度臺上字第1270號判決可資參照）。是 如未參與實施犯罪構成要件之行為，且係出於幫助之意思 提供助力，即屬幫助犯，而非共同正犯。次按統一發票乃 證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商 業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票， 係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填 製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書 罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適 用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（ 最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判 決參照）。95年5月24日修正公布前、後之商業會計法第7 1條第1款之填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負 責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 物之人員，自屬因身分或特定關係始能成立之犯罪。按修 正前商業會計法第4條規定「本法所稱商業負責人依公司 法第八條、商業登記法第九條及其他法律有關之規定。」 （95年5月24日修正為「本法所定商業負責人之範圍，依 公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。」），而公



司法第8條規定之公司負責人並不包含所謂「實際負責人 」在內（最高法院97年度台上字第2044號判決意旨參照） ，查本件犯罪事實欄一有關東瑒公司、鴻綸公司負責人雖 分別登記為被告邱俊發，惟上揭東瑒公司、鴻綸公司統一 發票填製會計業務均由綽號「王董」成年人交付駱宜慶及 張祥飛製作，已如前述，故綽號「王董」者、駱宜慶及張 祥飛均係有權製作東瑒公司、鴻綸公司統一發票之人，而 屬東瑒公司、鴻綸公司主辦及經辦會計人員。茲所謂「商 業負責人」之定義，依同法第4條所定，應依公司法第8條 、商業登記法第9條及其他法律有關之規定。參諸公司法 第8條規定：「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合 公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有 限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之 發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行 職務範圍內，亦為公司負責人」；商業登記法第9條規定 ：「本法所稱商業負責人，在獨資組織者，為出資人或其 法定代理人；合夥組織者，為執行業務之合夥人。經理人 在執行職務範圍內亦為商業負責人」之規定及立法意旨， 並參酌犯罪之處罰，須具備構成要件相當性、行為之違法 性及行為之有責性之法理，商業負責人之認定應著重於是 否為實際經營公司業務且為公司法所規定之負責人。因此 ，經營公司業務之人原則上雖為公司登記之名義負責人， 但於公司之名義負責人與實際經營公司業務之人不同時， 自以處罰實際經營公司業務之人，方符公平正義原則及立 法本意。故商業會計法第71條所稱之商業負責人，係指登 記為負責人且實際為負責人者而言，如僅為登記之負責人 ，而非實際負責或未參與商業業務之執行，尚非該條所稱 之商業負責人（最高法院93年度臺上字第3244號裁判要旨 參照）。是被告邱俊發雖為東瑒公司、鴻綸公司登記名義 人，然其僅提供身分證件辦理公司變更登記，並同意擔任 變更登記後公司之人頭負責人，使得「王董」、駱宜慶及 張祥飛即可利用被告邱俊發提供之鴻綸公司及東瑒公司相 關登記及營利文件，辦理統一發票請購及填製，此外，即 無證據顯示被告邱俊發有何參與東瑒公司、鴻綸公司任何 業務，依上開說明被告邱俊發即非商業會計法所稱東瑒公 司、鴻綸公司之商業負責人，亦非刑法第215 條所稱從事 業務之人。且被告邱俊發單純擔任東瑒公司、鴻綸公司登 記負責人，尚不能與開立附表五之A、五之B、六之A、六 之B所示不實發票之行為等同視之，所為並非本案犯罪之 構成要件行為，亦無證據證明其有以自己犯罪之意思而為



前開犯行之事實，自無從認其就本件犯行，與有經辦東瑒 公司、鴻綸公司統一發票填製會計業務權限之綽號「王董 」者、駱宜慶及張祥飛間，有犯意聯絡及行為分擔，而論 以共同正犯。從而，被告邱俊發既有擔任東瑒公司、鴻綸 公司登記負責人，便利實際掌控東瑒公司、鴻綸公司之綽 號「王董」年籍不詳成年者及張祥飛與駱宜慶，可利用被 告邱俊發提供之公司登記文件及名義開立發票人東瑒公司 、鴻綸公司如附表五之A、五之B、六之A、六之B不實會計 憑證之之不確定故意，參照上開說明，被告邱俊發係基於 幫助犯意，幫助有經辦東瑒公司、鴻綸公司統一發票填製 會計業務權限者為不實會計憑證填製，為幫助因身分關係 成立之身分犯罪，依刑法第31條第1項，自應論以有身分 正犯之幫助犯。
(二)由於犯罪事實欄一之犯罪行為，在該犯罪期間內，實際經 辦東瑒公司、鴻綸公司統一發票製作會計業務之綽號「王 董」年籍不詳成年人、駱宜慶及張祥飛，可同時掌控東瑒 公司、鴻綸公司虛填該二家公司統一發票販售，其販售情 形如何？張翔飛及駱宜慶於本院審理時均已忘記。且檢察 官亦無法證明本案之統一發票是否係依照統一發票之票號 順序，依序在不同時間，各別填製完後，先後交付同一發 票名義人之統一發票，在不同時間交付不同人？且本案並 無法排除綽號「王董」年籍不詳成年人、駱宜慶及張祥飛 有同時同地大量製作不同名義人之統一發票，並同時交付 同一仲介人同時散布流傳之情。故要將綽號「王董」年籍 不詳成年人、駱宜慶及張祥飛等填製不實會計憑證之行為 ，以一張發票名義人之統一發票，幫助一納稅義務人逃漏 稅方式，分別論其罪數，實有困難。惟因綽號「王董」年 籍不詳成年人、駱宜慶及張祥飛既同時掌控二家公司名義 之統一發票，則其等同時填製所掌控二家公司不詳數量且 數目龐大之不實統一發票，同時交付同一仲介人，嗣先後 流落至不同納稅義務人而達幫助逃漏稅之目的，並非不可 能，此時已無法區別綽號「王董」年籍不詳成年人、駱宜 慶及張祥飛所填製不實名義人統一發票之製作順序及幫助 逃漏稅之行為有幾個，此時，將之視為密集期間內以相同 方式持續進行，未曾間斷，具有反覆性延續實行之特徵， 在行為概念上縱有多次填製不實會計憑證與幫助逃稅之行 為，將該等每二個月申報營業稅一次之行為，各別評價為 包括一罪之接續犯，對綽號「王董」年籍不詳成年人、駱 宜慶及張祥飛較為有利。
（三）又綽號「王董」年籍不詳成年人、駱宜慶及張祥飛等就其



等所販售之不實統一發票係不分對象，在各期營業稅繳納 截止日（即每年各個單數月17日前）進行一次清算動作， 是社會評價上，應可以營業稅繳納期間即每2個月為1個單 位，就各期反覆實施販售發票幫助逃漏稅捐及違反商業會 計法之所為視為1個行為（同旨見台灣高等法院台中分院 98 年度上訴字第2559號判決意旨）。從而，依罪疑惟輕 原則，將綽號「王董」年籍不詳成年人、駱宜慶及張祥飛 等人於每二個月一期申報營業稅期間內，填製不同名義人 統一發票幫助不同人逃漏稅之行為，均個別包括的各論以 一個行為，對綽號「王董」年籍不詳成年人、駱宜慶及張 祥飛被告等人較為有利。又綽號「王董」者、駱宜慶及張 祥飛等人於上開每二個月一期之申報營業稅期間內交付96 年5-6月內容不實統一發票之時間互有重疊，依社會一般 通念，應認其等先後所犯如附表五之A、五之B填製不實會 計憑證及幫助附表五之C公司逃漏96年5-6月營業稅行為， 顯係立於執行業務之地位，基於單一犯意，而實行一個接 續犯罪行為，故係一行為觸犯2個商業會計法第71條第1款 之填載不實會計憑證罪、9個稅捐稽徵法第43條第1項之幫 助逃漏稅捐罪之想像競合犯，應從重論以商業會計法第71 條第1款之填載不實會計憑證罪。同理，綽號「王董」者 、駱宜慶及張祥飛等人於上開每二個月一期之申報營業稅 期間內交付96年7- 8月內容不實統一發票之時間互有重疊 ，依社會一般通念，應認其等先後所犯如附表六之A、六 之B填製不實會計憑證及幫助附表六之C公司逃漏96年7-8 月營業稅行為，亦係立於執行業務之地位，基於單一犯意 ，而實行一個接續犯罪行為，同係一行為觸犯2個商業會 計法第71條第1款之填載不實會計憑證罪、18個稅捐稽徵 法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪之想像競合犯，應從重 論以商業會計法第71條第1款之填載不實會計憑證罪。（四）雖綽號「王董」者、駱宜慶及張祥飛等係基於每二個月一 期申報營業稅期間，各基於單一犯意，每二個月分別實行 一個接續犯罪行為觸犯數罪名，依想像競合犯規定從一重 處斷結果，遂於96年5-6月、7-8月間，分別成立上開2個 從一重處斷之商業會計法第71條第1款之填載不實會計憑 證罪。惟因被告邱俊發係基於單一幫助犯意，以接續行為 ，接續幫助綽號「王董」者、駱宜慶及張祥飛等先後為上 開2個想像競合犯之犯行，被告邱俊發只有一個幫助行為 ，故核被告邱俊發所為，係犯刑法第30條第1項、商業會 計法第71條第1款之幫助填載不實會計憑證罪、稅捐稽徵 法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。被告邱俊發係一幫助



行為同時觸犯上開數罪名，為想像競合犯，應依刑法第55 條規定，從一重之幫助犯商業會計法第71條第1款之填製 不實罪處斷。公訴人認被告邱俊發與綽號「王董」者、駱 宜慶及張祥飛為共同正犯，容有未洽，惟幫助犯與共同正 犯之行為態樣所適用之法條已由刑法第28條變更為刑法第 30條，且基本社會事實相同，自應依刑事訴訟法第300條 規定變更起訴法條。茲公訴人認商業會計法第71條第1款 之幫助填載不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項之 幫助逃漏稅捐罪，應分論併罰，亦有誤解，應予更正。又 被告邱俊發既為幫助犯，衡諸其犯罪情節，依刑法第30條 第2項之規定，按正犯之刑減輕之。又被告邱俊發係無身 分者參與有身分者之身分犯罪，惟本件被告邱俊發自始否 認犯行，且遭填製之不實統一發票張數甚多，且已發生幫 助逃漏稅結果，故本院認不宜再依刑法第31條減輕其刑。（五）爰審酌被告邱俊發，輕率依不詳年籍者指示擔任未實際營 業公司行號之人頭負責人，而幫助他人為本件犯行，所為 造成國家稅賦短收共計3,361,440元，金額非少，且危害 稅捐稽徵機關對於課稅之公平性與正確性，並破壞商業會 計制度，進而危害社會經濟發展，犯後自始否認犯行，毫 無悔意，態度欠佳等一切情狀，量處如主文所示之刑，以 資儆懲。雖檢察官具體求刑7月，惟本院慮及被告於偵審 期間，曾有多次不願配合至庭接受偵審，先後三次通緝， 始至庭接受偵審，視法律程序為無物，認檢察官求刑太輕 ，故不受該求刑拘束，附此敘明。
四、不另為無罪諭知部分:
（一）公訴意旨略以:被告邱俊發就共犯張翔飛、駱宜慶販賣附 表六之A編號34至37發票人東瑒公司統一發票，係幫助昌 暉實業社逃漏96年7-8月營業稅，因認被告邱俊發就販賣 附表六之A編號34至37之犯行，另共犯稅捐稽徵法第43條 幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。
（二）訊之被告邱俊發堅決否認幫助昌暉實業社逃漏96年7-8 月 營業稅之犯行。經查，稅捐稽徵法第48條之1民國68年8月 6日所增訂，其立法理由為：「納稅義務人有短漏稅捐情 事者，除已經檢舉及已經稽徵機關或財政部指定之調查人 員進行調查者外，如能自動向稽徵機關補繳所漏稅捐者， 自宜經常加以鼓勵，俾能激勵自新，茲增訂本條，規定各 稅法所定有關漏報、短報之處罰，一律免除，但其本應依 刑法等法律論處之處罰，則不包括在內。」嗣於82年7 月 16日修正之立法理由，除以：納稅義務人自動補報免罰之 規定對於扣繳義務人、代徵人本來就可適用，故作文字修



正刪除外，並以：「為鼓勵納稅義務人自動補報，明定免 除刑事責任，為消除納稅義務人之疑慮，爰明定免除本法 第四十一條至第四十五條之處罰。」足徵稅捐稽徵法第48 條之1第1項後段所稱：「其涉及刑事責任者並得免除其刑 」之規定，係指納稅義務人觸犯稅捐稽徵法以外之其他刑 罰法律而言，如所觸犯者係稅捐稽徵法第48條之1第1項第 1款所定同法第41條至第43條（按第44條、第45條僅設行 政罰）之犯罪，即應適用該條（第48條之1）第1項前段規 定一律免除處罰。又所謂處罰一律免除，即指法律所不罰 之行為，而非僅得免除其刑（最高法院100年度台上字第6 618號判決意旨參照）。茲昌暉實業社雖取具附表六之A編 號34至37發票人東瑒公司開立96年7-8月份內容不實統一 發票據以申報當期營業人銷售額及稅額，惟昌暉實業社嗣 後已於96年11月9日申請更正並補繳所漏稅款71428元，該 商號於本局查獲前（調查基準日為96年12月28日）自動補 報並補繳所漏稅款，符合前揭免罰規定之情，有財政部台 灣省中區國稅局99年10月26日中區國稅四字第0000000000 號函（本院99年訴字579號卷二、第84頁）附卷足稽，果 爾，揆諸上揭最高法院判決意旨，被告邱俊發縱幫助共犯 張祥飛、駱宜慶填製附表六之A編號34至37之統一發票給 昌暉實業社，惟昌暉實業社並無逃漏稅捐之結果發生，故 此部分根本無人另犯稅捐稽徵法第41條罪，即與幫助犯稅 捐稽徵法第41條罪之要件不符，故被告邱俊發所為行為， 並不符幫助昌暉實業社逃漏96年7-8月營業稅，犯稅捐稽 徵法第41條罪之要件，故被告邱俊發所為與稅捐稽徵法第 43條幫助納稅義務人逃漏稅捐罪之要件不符，故被告邱俊 發與共犯張翔飛、駱宜慶此部分犯稅捐稽徵法第43條幫助 納稅義務人逃漏稅捐罪部分，即屬法律不罰之行為，惟因 此部分與被告邱俊發經論罪科刑之幫助犯商業會計法第71 條第1款及稅捐稽徵法第43條（附表六之A部分）之罪有接 續犯及想像競合犯之裁判上一罪關係，且屬被告邱俊發幫 助犯稅捐稽徵法第43條幫助逃漏稅捐罪接續犯行之一部行 為，故不另為無罪諭知。
肆、無罪部分:
一、公訴意旨另以:
（一）被告邱俊發為掩飾上開犯罪事實欄一（一）犯行（即附表 五之A、五之B、五之C填製不實東瑒公司、鴻綸公司96年5 -6月發票，幫助逃漏稅犯行），不被發現，遂由被告邱俊 發與張祥飛、駱宜慶取得附表D（即99年度偵字第461號起 訴書附表三）編號2及附表E（即99年度偵字第461號起訴



書附表五）編號2不實統一發票，於96年7月間，由駱宜慶 及張翔飛指示不詳人登載於東瑒公司、鴻綸公司「營業人 銷售額與稅額申報書」（即401表），於96年7月17日同時 持向稅捐稽徵機關行使，因認被告邱俊發，與張祥飛、駱 宜慶亦共犯刑法第216條、第215條行使業務上登載不實罪 。
（二）被告邱俊發與共犯張祥飛、駱宜慶為掩飾上開犯罪事實欄 一（二）犯行（即附表六之A、六之B、六之C填製不實東 瑒公司、鴻綸公司96年7-8月統一發票，幫助逃漏稅犯行 ），不被發現，遂由張祥飛、駱宜慶取得附表E（即99年 度偵字第461號起訴書附表五）編號1不實統一發票，於96 年9月間，由駱宜慶及張祥飛指示不詳人登載於鴻綸公司 之營業人銷售額與稅額申報書（即401表），於96年9月17 日持向稅捐稽徵機關行使，因認被告邱俊發與張祥飛、駱 宜慶亦共犯刑法第216條、第215條行使業務上登載不實罪 （由於起訴書記載被告邱俊發僅就填載東瑒公司不實營業 人銷售額與稅額申報書，於96年7月17日之行為有共犯關 係，故此處不就被告邱俊發就填載東瑒工程有限公司不實 營業人銷售額與稅額申報書，分別於96年9月17日及96年1 1月17日持以行使之犯行審理）。