臺灣臺中地方法院刑事判決 101年度訴字第1947號
公 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官
被 告 施曜熒
上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（100 年
度偵字第23657 號），被告於準備程序就被訴事實為有罪陳述，
本院依簡式審判程序審理，判決如下：
主 文
施曜熒犯商業會計法第七十一條第一款之記入不實罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又犯稅捐稽徵法第四十七條第一款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、施曜熒於民國92年4 月16日，受讓呂雄對於「葆恒企業有限 公司」（下稱葆恒公司）之出資額並擔任該公司之負責人， 亦為商業會計法上之商業負責人；嗣於93年8 月23日起，葆 恒公司變更登記負責人為呂秉勳，惟仍由施曜熒擔任實際負 責人。詎施曜熒明知高國有限公司（下稱高國公司）及世界 大興業有限公司（下稱世界大公司）均係無實際營業事實之 虛設行號，且葆恒公司並無實際向前開公司進貨之事實，竟 基於公司之負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐及填 製不實會計憑證之犯意，於92年4 月至8 月間，在不詳地點 ，以不詳代價，取得如附表所示之高國公司及世界大公司等 虛設行號所開立、金額合計為新臺幣（下同）427萬5,160元 之統一發票共8紙（含高國公司之發票7紙及世界大公司之發 票1 紙），接續填製屬會計憑證之轉帳傳票及相關分類帳冊 、明細表，據以向稅捐稽徵機關申報作為葆恒公司之進項憑 證扣抵銷項稅額而行使之（嗣經財政部臺灣省中區國稅局認 定有進貨事實金額為293萬1,288元、無進貨事實金額為134 萬3,872 元），以此不正當之方法逃漏葆恒公司應納之營業 稅21萬3,758元、營利事業所得稅106 萬2,646元，足生損害 於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課管理之正確性。二、案經呂秉勳委任周平凡律師、廖志祥律師及陳淑卿律師訴由 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、訊據被告施曜熒對上揭犯罪事實，於本院準備程序及審理時 坦承不諱，核與告訴人呂秉勳於偵查中之指訴相符，並有葆
恒公司股東同意書、有限公司變更登記表、財政部臺灣省中 區國稅局99年8 月11日中區國稅法字第0990035520號函、財 政部臺灣省中區國稅局大智稽徵所99年8 月16日中區國稅大 智三字第0990018626號函、被告向國稅局提出之切結書影本 、財政部臺北市國稅局行政執行案件代收執行費用收據、代 收稅款及財務罰鍰繳款書影本、財政部臺灣省中區國稅局大 智稽徵所營利事業所得稅未分配盈餘核定稅額繳款書、財政 部臺灣省中區國稅局違章案件罰鍰繳款書、財政部臺灣省中 區國稅局裁處書、財政部臺灣省中區國稅局92年度未分配盈 餘申報更正核定通知書、財政部臺灣省中區國稅局大智稽徵 所100年5月17日中區國稅大智三字第1000009235號函暨檢附 之葆恒公司92年度進項來源、銷項去路明細及稅籍歷史資料 、財政部臺灣省中區國稅局大智稽徵所100年7月15日中區國 稅大智三字第10000014215 號函暨檢附之營業稅稅籍資料查 詢作業、更正申請書及更正補充理由書、財政部臺灣省中區 國稅局大智稽徵所101年1月18日中區國稅大智三字第101000 0649號函、財政部臺灣省中區國稅局大智稽徵所101 年4 月 16日中區國稅大智三字第1010006399號函暨檢附之查案報告 、財政部臺北市國稅局中北稽徵所101年7月25日財北國稅中 北營所三字第1010203569號函暨檢附之更正前後營利事業所 得稅結算申報更正項目調整數額報告表3 紙等存卷可參。是 本件事證明確，被告上揭犯行，洵堪認定，應依法論科。二、新舊法比較適用之說明及理由：
被告行為後，刑法業於94年2 月2 日修正公布，95年7 月1 日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但 行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律 ，修正後刑法第2 條第1 項定有明文。此條規定係規範行為 後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊 法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2 條第1 項之規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較 時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連 續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原 因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結 果而為比較（最高法院95年5 月23日95年度第8 次刑事庭會 議決議參照）。經查：
㈠、95年5 月24日修正前商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵 法第41條，法定刑罰金部分，依修正後刑法第33條第5 款 之規定，最低額為新臺幣1000元，惟依被告行為時之刑法 第33條第5 款規定，罰金之最低額僅新臺幣3 元。比較修 正前後之刑罰法律，適用修正後之規定，對被告顯未有利
。
㈡、刑法第51條第5 款，關於宣告多數有期徒刑定應執行刑之 規定，於修正前係規定不得逾20年，修正後則規定不得逾 30年，就本案而言，適用修正後之規定，對被告並無較有 利之情形。
㈢、綜上，經綜合法律修正前後之整體比較，揆諸前揭最高法 院決議及修正後刑法第2 條第1 項之「從舊從輕」原則， 適用94年2 月2 日修正前之刑罰法律，對被告較為有利， 自應適用修正前刑法之相關規定。
㈣、關於易科罰金之折算標準，依被告行為時之刑法第41條第 1 項、罰金罰鍰提高標準條例第2 條規定，係以銀元100 元、200 元或300 元，即新臺幣300 元、600 元或900 元 折算1 日；依修正後刑法第41條第1 項，則係以新臺幣10 00元、2000元或3000元折算1 日，經比較新舊法，新法對 被告亦非有利。
㈤、查商業會計法業已於95年5 月24日修正，該法第71條原法 定刑為：處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15 萬元以下罰金；修正後則規定：處5 年以下有期徒刑、拘 役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金。比較修正前後規定 ，修正後規定，並非有利於被告，依刑法第2 條第1 項前 段，本件應適用修正前商業會計法之規定。
㈥、按被告行為後，稅捐稽徵法第47條於98年5 月27日經修正 公布，其增列第2 項：「前項規定之人與實際負責業務之 人不同時，以實際負責業務之人為準。」是修正後稅捐稽 徵法係以實際負責業務之人為代罰對象，此新增規定因屬 實務見解之明文化，於本件並無有利、不利於行為人之情 形；而被告係葆恒公司之實際負責人，則不論依修正前或 修正後之規定，均屬代罰對象，此部分修正對被告而言無 有利或不利之情形，自皆不生新舊法比較之問題，揆諸一 般法律適用之原則，應逕依裁判時之現行稅捐稽徵法第47 條第1 項第1 款之規定論處。
三、核被告所為，係犯95年5 月24日修正前商業會計法第71條第 1 款商業負責人虛偽記帳罪、稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第2 項、第41條公司負責人為納稅義務人以不正當方法 逃漏稅捐罪。按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在 法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為 公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正 當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵 法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責 人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政
策上之考慮，同法第47條第1 項第1 款將納稅義務人之公司 應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。刑法第55條所規定之 牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名 ，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間 ，具有目的與方法、或行為與結果之關係，始得從一重處斷 。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐， 既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條 第1 項第1 款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身 為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係（最高法院92 年度臺上字第4025號判決意旨同此）。故被告所犯上開2 罪 間，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。爰審酌被告違背 法令，以取得他人虛開不實發票及記載不實事項於商業帳冊 之方式為自己所開之公司逃漏稅捐，影響國家課稅之正確性 及公平性，惟犯後坦承犯行，犯後態度尚可，兼衡其智識程 度、品行，等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並諭知 易科罰金之折算標準。
四、被告犯罪係在96年4 月24日以前，所犯罪名暨宣告刑尚非中 華民國九十六年罪犯減刑條例第3 條第1 項所列不予減刑之 範圍，應依該條例第2 條第1 項第3 款、第7 條規定，各減 其刑期二分之一，並諭知易科罰金之折算標準，再依刑法第 51條第5 款之規定，定其應執行刑如主文所示。五、如附表所示之統一發票8 張，雖供被告犯罪之用，惟既以之 作為報稅之附件並已交付稅捐單位，即為該單位所有，已不 屬於被告所有，又非違禁物，與沒收之法律規定不符，自不 得予以沒收，附此敘明。
逕以簡易判決處刑如主文。
據上論斷，依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第284 條之1 、第299 條第1 項前段，95年5 月24日修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條，刑法第11條前段、第2 條第1 項前段，修正前刑法第51條第5 款、第41條第1項，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（已刪除），現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條，判決如主文。本案經檢察官詹益昌到庭執行職務。
中 華 民 國 101 年 11 月 15 日
刑事第十七庭 法 官 張文俊
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內，向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述具體上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內，向本院補提理由書（均應按他造當事人之人數附繕
本），「切勿逕送上級法院」。
告訴人或被害人對於判決如有不服具備理由請求檢察官上訴者，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。 書記官 葉卉羚
中 華 民 國 101 年 11 月 15 日
附錄本案論罪科刑法條全文：
95年5 月24日修正前商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。
稅捐稽徵法第41條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。稅捐稽徵法第47條
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。
前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
附表：
┌──┬─────┬────┬──────┬─────┬──────┬──────┐
│編號│虛設行號 │統一編號│發票日期 │ 發票號碼 │ 銷售額 │逃漏營業稅額│
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│ 1 │高國公司 │00000000│92年4月1日 │不詳 │ 505,470元 │ 24,070元 │
├──┼─────┼────┼──────┼─────┼──────┼──────┤
│ 2 │同上 │同上 │92年4月2日 │SW00000000│ 505,470元 │ 24,070元 │
├──┼─────┼────┼──────┼─────┼──────┼──────┤
│ 3 │同上 │同上 │92年4月4日 │SW00000000│ 489,510元 │ 23,310元 │
├──┼─────┼────┼──────┼─────┼──────┼──────┤
│ 4 │同上 │同上 │92年5月5日 │TW00000000│ 977,760元 │ 46,560元 │
├──┼─────┼────┼──────┼─────┼──────┼──────┤
│ 5 │同上 │同上 │92年5月23日 │TW00000000│ 236,250元 │ 11,250元 │
├──┼─────┼────┼──────┼─────┼──────┼──────┤
│ 6 │同上 │同上 │92年6月3日 │TW00000000│ 977,760元 │ 46,560元 │
├──┼─────┼────┼──────┼─────┼──────┼──────┤
│ 7 │同上 │同上 │92年6月20日 │TW00000000│ 236,250元 │ 11,250元 │
├──┼─────┼────┼──────┼─────┼──────┼──────┤
│ 8 │世界大公司│00000000│92年8月28日 │UU00000000│ 560,448元 │ 26,688元 │
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│合計 │4,275,160元 │ 213,758元 │
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