臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第二○三八號
原 告 無名股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 乙○○
被 告 財政部關稅總局
代 表 人 萬居財（總局長）
訴訟代理人 丙○○
戊○○
丁○○
右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服行政院中華民國八十九年八月二
十九日台八十九訴字第二五四五九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告委託福隆報關行有限公司於八十七年十一月十一日至八十八年十月二十七 日向財政部台中關稅局申報自義大利或馬來西亞進口MELAMINE RESIN IMPREGNAT ED PAPER七批（下稱系爭貨物）其報單號碼、日期及報列海關進口稅則（下稱稅 則）均如附表，經財政部台中關稅局依先放後核方式通關放行，並將系爭貨物改 列或從其申報稅則第三九二一．九○．三○號，按稅率百分之七．五課徵關稅。 原告不服，向財政部台中關稅局聲明異議，經該局加具意見報由被告分別以關評 台第八八○一五五號、第八八○一六六號、第八八○一七六號及第八八○一八四 號評定書評定異議駁回。原告分別向財政部提起訴願，經遭駁回，提起再訴願， 遞遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈被告八十八年關評字第八八○一五五號、第八八○一六六號、第八八○一七六 號及第八八○一八四號評定書所為評定，財政部台財訴字第○八九一三五二三 二六號、第0000000000號、第0000000000號及第000 0000000號訴願決定，及行政院台八十九訴字第二五四五九號再訴願決 定均撤銷。
⒉被告應給付原告新台幣五八七、五二一元整，及自原告繳納稅款之翌日起，至 被告填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額依繳納關稅之日郵政儲金匯 業局之一年定期存款利率，按日加計之利息。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
系爭貨物應依稅則號別三九二一．九○．三○號，稅率百分之七．五課徵關稅， 或依稅則號別第四八一一．三九．二○號，稅率百分之二．五課徵關稅。 ㈠原告主張之理由：
⒈原告分別於八十七年十一月七日、十二月十三日、八十八年一月二十四日、七 月二十八日，自義大利進口MELAMINE RESIN IMPREGNATED PAPER四批，報列進 口稅則第三九二一．九○．三○號，稅率百分之七．五；第四八一一．三一． 二○號，稅率百分之二．五；第四九○八．一○．○○號，稅率百分之五。經 台中關稅局查核改列稅則第三九二一．九○．三○號，按稅率百分之七．五課 徵關稅，原告不服，乃聲明異議，因系爭貨物係屬含浸薄紙，應屬稅則第四八 一一．三九．二○號之範疇，經該局加具意見報請被告評定，原告不服被告八 十八年十月一日關評台第八八○一五五號評定書所為之評定，提起訴願，經財 政部以八十九年三月三日台財訴第0000000000號決定書駁回訴願。 ⒉其後，原告再於八十八年八月三十一日及十月九日自義大利、及於十月二十四 日自馬來西亞進口MELAMINE RESIN IMPREGNATED PAPER三批，為求貨品通關順 利，乃報列進口稅則第三九二一．九○．三○號，稅率百分之七．五。經台中 關稅局依關稅法第五條之一規定按原申報稅則先行繳稅放行後，原告分別續向 台中關稅局聲明異議，經該局加具意見報請被告評定，原告不服被告八十八年 十月二十九日關評台第八八○一五五號、十一月十七日關評台第八八○一七六 號、及十一月二十九日關評台第八八○一八四號評定書所為之評定，提起訴願 ，經財政部以八十九年三月三日台財訴第0000000000號、第000 0000000號及第0000000000號決定書駁回。原告對上開訴願 決定不服，提起再訴願，仍經行政院以台八十九訴字第二五四五九號再訴願決 定書為駁回。
⒊原處分及訴願、再訴願決定以「系爭貨物既經台中關稅局查核結果其特性為樹 脂而非紙，紙僅作為中間介質，且易碎已失去紙原有之特性，自無稅則第四十 八章之適用．．．」，惟查：
⑴按海關進口稅則第四八一一．三九．二○號為：「其他以塑膠（接著劑除外 ）塗佈、浸漬或覆面之紙及紙板，第四八○三、四八一○節所述者除外，未 經印刷者」，第二欄稅率百分之二．五。稅則第三九二一．九○．三○號為 ：「樹脂預浸材料，呈板、片型態者」，第一欄稅率百分之七．五（第二欄 未列稅率）。
⑵次按八十六年版國際商品統一分類制度註解中文版第六三一頁，對稅則第四 十八章總則「浸漬紙與紙板」之詮釋：「這類紙大部分用油、臘、塑膠等等 予以浸漬處理。使其透入紙體內而得特殊之性質（如，使之抗水、抗油，有 時使之呈半透明或透明）。大部分用作保護性包裝或絕緣物。」第六百三十 一頁對「本章範圍」之詮釋：「本章涵蓋：（Ｉ）紙，紙板，纖維素胎與纖 維紙，屬各種類形，捲同或平版。．．．（Ｂ）第四八．○六至四八．一一 節說明某些特殊紙或紙板（例如羊皮紙、防油紙、組合紙）或經不同處理之 紙、紙板或纖維素胎與纖維素紙，諸如塗佈、印上圖案、畫線、浸漬、製楞 、加皺紙，壓花與打孔。」及第六百四十一頁對稅則第四八一一節之註釋：
「按本章章註７（Ａ）及本節所提之例外有關之註解，本節適用於下列捲筒 或平版紙．．．（Ｃ）紙，紙板，纖維素胎與纖維素紙，經塗佈或披覆，只 需其塗佈或披覆之塑膠層不超過總厚度之一半者。」。 ⑶本案系爭貨物，係由原紙經尿素樹脂表面塗佈略微吹乾，再以MELAMUNE含浸 ，其後經烘箱烘乾，成為含浸紙。系爭貨物之主要成分為紙，經含浸後原紙 之重量比例仍占百分之五十五至百分之六十左右，足證本案系爭貨物確係符 合稅則第四十八章總則所稱：「這類紙大部分用油、臘、塑膠等等予以浸漬 處理。使其透入紙體內而得特殊之性質」，及第四八一一節之詮釋「紙，紙 板，纖維素胎與纖維素紙，經塗佈或披覆，只需其塗佈或披覆之塑膠層不超 過總厚度之一半者」，自應歸列為第四八一一．三九．二○號，按稅率百分 之二．五課徵關稅。
⑷況且世界各國就系爭貨物，均核定為稅則四八一一節之稅率，我國海關進口 貨物稅則之號別及有關規定，既然參酌八十六年版國際商品統一分類制度（ 即 H.S）註解中文版之詮釋辦理，自不應就相同之貨品，採取與世界各國不 同之解釋及標準。
⒋依關稅法第二十五條第二項規定：「經．．．行政訴訟確定應退還稅款者，海 關應於．．．接到．．．行政法院判決書正本後十日內，予以返還；並自納稅 義務人繳納該項稅款之翌日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅 額依繳納關稅之日郵政儲金匯業局之一年定期存款利率，按日加計利息，一併 退還。」另原告就相同貨品之核定稅則號別事件，另有訴訟繫屬中，併予說明 ，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈關於訴訟事實及理由一、二、三、五、六、七項所述，核與稅則分類無涉，容 不辯駁。
⒉關於訴訟理由四所稱：
⑴按海關進口稅則第四八一一．三九．二○號為：「其他以塑膠（接著劑除外 ）塗佈、浸漬或覆面之紙及紙板，第四八○三、四八一○節所述者除外，未 經印刷者」，第二欄稅率百分之二．五。稅則第三九二一．九○．三○號為 ：「樹脂預浸材料，呈板、片型態者」，第一欄稅率百分之七．五（第二欄 未列稅率）。
⑵次按八十六年版國際商品統一分類制度註解中文版第六三一頁，對稅則第四 十八章總則「浸漬紙與紙板」之詮釋：「這類紙大部分用油、臘、塑膠等等 予以浸漬處理。使其透入紙體內而得特殊之性質（如，使之抗水、抗油，有 時使之呈半透明或透明）。大部分用作保護性包裝或絕緣物。」第六百三十 一頁對「本章範圍」之詮釋：「本章涵蓋：（Ｉ）紙，紙板，纖維素胎與纖 維紙，屬各種類形，捲同或平版。．．．（Ｂ）第四八．○六至四八．一一 節說明某些特殊紙或紙板（例如羊皮紙、防油紙、組合紙）或經不同處理之 紙、紙板或纖維素胎與纖維素紙，諸如塗佈、印上圖案、畫線、浸漬、製楞 、加皺紙，壓花與打孔。」及第六百四十一頁對稅則第四八一一節之註釋： 「按本章章註７（Ａ）及本節所提之例外有關之註解，本節適用於下列捲筒
或平版紙．．．（Ｃ）紙，紙板，纖維素胎與纖維素紙，經塗佈或披覆，只 需其塗佈或披覆之塑膠層不超過總厚度之一半者。」。 ⑶本案系爭貨物，係由原紙經尿素樹脂表面塗佈略微吹乾，再以MELAMUNE含浸 ，其後經烘箱烘乾，成為含浸紙。系爭貨物之主要成分為紙，經含浸後原紙 之重量比例仍占百分之五十五至百分之六十左右，足證本案系爭貨物確係符 合稅則第四十八章總則所稱：「這類紙大部分用油、臘、塑膠等等予以浸漬 處理。使其透入紙體內而得特殊之性質」，及第四八一一節之詮釋「紙，紙 板，纖維素胎與纖維素紙，經塗佈或披覆，只需其塗佈或披覆之塑膠層不超 過總厚度之一半者」，自應歸列為第四八一一．三九．二○號，按稅率百分 之二．五課徵關稅。
⑷況且世界各國就系爭貨物，均核定為稅則四八一一節之稅率，我國海關進口 貨物稅則之號別及有關規定，既然參酌八十六年版國際商品統一分類制度（ 即 H.S）註解中文版之詮釋辦理，自不應就相同之貨品，採取與世界各國不 同之解釋及標準。
⒊依據「海關進口稅則附則一」規定：「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅 則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事 會編纂之『國際商品統一分類制度 （H.S）註解』及其他有關文件辦理。」復 據「海關進口稅則解釋準則三（甲）規定：「貨品因適用準則二（乙）或因其 他原因而表面上可歸列於兩個以上之稅則號別時，其分類應依照下列規定辦理 ：（甲）稅則號別所列之具有特殊性者較僅具一般性者優先適用。」本案系爭 貨物係以原紙經尿素樹脂浸漬而成，一般稱為含浸紙，主要用於貼合木材表面 做裝飾用途，其貼合方式為利用高溫、高壓使木材和樹脂黏合後硬化而成，此 為原告所不爭，顯見其特性為樹脂而非紙（紙本身不可能與木材黏合）；又系 爭貨物經台中關稅局檢樣送請工業技術研究院化學工業研究所化驗鑑定，其鑑 定結果為：「改質（Modified）Melamine樹脂預浸材料（Impregnated paper） 100%」足證本案貨物確屬樹脂預浸材料，應無庸置疑，自應屬稅則第三十九章 之範疇，另參據八十七年版國際商品統一分類制度註解中文版第五○五、五○ 六頁對稅則第三十九章總則「塑膠與其他非紡織品類的組合」之詮釋：「本章 也涵蓋了以下的產品，如果其保有塑膠製品主要之特性，而不論係由一種簡單 加工或多種連續加工而得。．．．（ｄ）含有玻璃纖維或紙板之製品，以塑膠 浸漬並緊壓在一起，具有剛、硬之特性（假使產品具有較多的紙或玻璃纖維製 品之特性，則視情況歸入第四十八章或第七十章）。」按本案來貨係利用樹脂 之特性與木材粘合，紙僅作為中間介質，且來貨易碎已失去紙原有之特性，自 無原告原申報稅則第四十八章之適用。復參據同註解第五二二頁對稅則第三九 二一節之詮釋：「本節包含塑膠板、片．．．它只是包括．．．那些已被強化 、積層支持或其他材料類似結合者」及「HARMONIZED COMMODITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS」 第十四Ｅ頁 對稅則第三九二一．九○目「SHEETS」之說明「CONSISTING OF PAPER HEAVIL Y IMPREGNATED WITH MELAMINE RESIN , WHICH FRACTURE ON FOLDING DUE TO THEIR BRITTLE NATURE AND WHICH HAVE LOST THE ESSENTIAL CHARACTER OF
PAPER,USED IN THE MANUFACTURE OF LAMINATES」。 ⒋本案系爭貨物之主要特性為樹脂而非紙已如前述，自應依上開註解之詮釋及HA RMONIZED COMMODITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASS IFICATION OPINIONS說明，按其主要特性歸列稅則第三九二一．九○．三○號 ，並按稅率百分之七．五課徵關稅。又據同註解第九頁對解釋準則三之註解（ Ｉ）規定：「準則三（乙）係在準則三（甲）缺乏分類時適用；準則三（甲） 及（乙）均無適當分類時則適用準則三（丙）。」「準則三（甲）．．．（Ⅳ ）節別之優先適用，視情況而定，一般而言：（ａ）對品名之說明較對種類之 說明為詳盡．．．（ｂ）對貨品分類說明較詳盡之節，優於相對不完整說明之 節。」按稅則第三九二一．九○．三○號之貨名為「樹脂預浸材料，呈板、片 及扁條」復按稅則第三九二一．九○目之範圍「CONSISTING OF PAPER HEAVIL Y IMPREGNATED WITH MELAMINE RESIN」 其對品名及貨品分類之說明均較稅則 第四八一一節為詳盡，則本案系爭貨物已符合準則三（甲）之分類原則，即不 再適用準則三（乙）之分類原則，易言之，稅則分類中貨品之主要特性優先適 用於其成分之重量比，諸如醫療用之雙氧水、生理食鹽水等，所含之水成分均 超過百分之九十，惟主要特性並非水，因此不歸列水之稅則號別，而係依其特 性歸列其所屬之稅則號別，原告所稱「原紙之重量比例仍佔百分之五十五至百 分之六十左右符合稅則第四八章」等由，顯係不了解稅則分類之原則所致。又 海關對進口貨物之稅則分類係以到貨實際狀況等，依海關進口稅則各號別之貨 名及有關規定，並參據國際商品統一分類制度相關註解辦理，其他國家對同類 商品所為分類雖得為參考，然尚不足作為核定稅則號別之準據。 ⒌綜上所述，原告所持訴訟理由，均無可採，本案海關原核定之稅則號別，應予 以維持，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、按海關稅則第三九二一．九○．三○號之貨名為：「樹脂預浸材料，呈板、片型 態者」，稅率百分之七．五；同稅則第四八一一．三一．二○號之貨名為：「以 塑膠（接著劑除外）塗佈、浸漬或覆面之紙及紙板，已漂白，且每平方公尺重量 超過一五○公克者，捲筒或平版，第四八○三、四八○九或四八一○節所述者除 外，未經印刷者」，互惠稅率百分之二．五；稅則第四九○八．一○．○○號之 貨名為：「轉印紙（轉印圖畫紙），可瓷化者」，互惠稅率百分之五。二、本件原告訴稱系爭貨物應屬含浸薄紙，屬稅則第四八一一．三九．二○．○○． 二號，台中關稅局依目視認系爭貨物易碎已失去紙之特性，惟未作化驗證明；又 上開註解第六三一頁之說明已可證明系爭貨物屬稅則第四八一一．三九．二○號 ，原處分及一再訴願決定認系爭貨物貨名為：「樹脂預浸材料，呈板、片型態者 ，稅則屬第三九二一．九○．三○號，稅率百分之七．五云云。經查系爭貨物係 原紙經尿素樹脂浸漬而成，一般稱為含浸紙，主要用於貼合木材表面作裝飾用途 ，其貼合方式為利用高溫、高壓使木材和樹脂黏合後硬化而成，其特性為樹脂而 非紙，參據八十七年版國際商品統一分類制度註解中文版第五○五、五○六頁對 稅則第三十九章總則「塑膠與其他非紡織品類的組合」之詮釋：「本章也涵蓋了 以下的產品，如果其保有塑膠製品主要之特性，而不論係由一種簡單加工或多種
連續加工而得。．．．（ｄ）含有玻璃纖維或紙板之製品，以塑膠浸漬並緊壓在 一起，具有剛、硬之特性（假使產品具有較多的紙或玻璃纖維製品之特性，則視 情況歸入第四十八章或第七十章）。」系爭貨物其特性既為樹脂而非紙，紙僅作 為中間介質，且易碎已失去紙原有之特性，自無稅則第四十八章之適用；復參據 八十七年版國際商品統一分類制度註解中文版第五二二頁對稅則第三九二一節之 解釋：「本節包含塑膠板、片，．．．它只是包括．．．那些已被強化、積層支 持或其他材料類似結合者」及「HARMONIZED COMMODITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS」第十四Ｅ頁對稅則 第三九二一．九○目「SHEETS」之說明「Consisting of paper heavily impregnated with melamine rwsin, which fracture on folding due to their brittle nature and which have lost the essential character of paper,used in the manufacture of laminates」。系爭貨物之主要特性為樹脂 而非紙，自應依上開註解之詮釋及HARMONIZED COMMODITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS說明，按其主要特性 歸列稅則第三九二一．九○．三○號，並按稅率百分之七．五課徵關稅；且被告 所屬台中關稅局於八十七年十一月四日至原告所在地查核訪談時，由其關係企業 東科工業有限公司經理陳蜂評受訪及說明，據告系爭貨物係供做纖維板、粒片板 覆面之用（直接高溫、高壓而成），其上下兩面均經含浸，俗稱含浸紙，不具轉 印紙功能等語，又稅則第三九二一．九○．三○號之貨名為「樹脂預浸材抖，呈 板、片型態者」，並未規定塑膠樹脂成分之含量比，稅則解釋準則三（甲）復規 定：「稅則號別列之具有特殊性較僅具一般性者為優先適用」，依原告提示之陳 請書補充說明亦載明其浸漬成分為UREA及MELAMINE，其毋須塗抹其他黏著濟即可 黏合覆面，為原告所不爭，顯見系爭貨物係利用樹脂高溫軟化後粘合再硬化而成 ，其特殊性應為樹脂而非紙，自非稅則第四十八章之範疇。再查本案係屬Ｃ１免 審檢驗及Ｃ２應審免檢方式通關，且其成分、特性及用途均甚為明確，毋庸再做 化驗證明。原告與龍疆國際企業股份有限公司進口貨品均相同，有該局查緝督導 分組查案報告附卷可稽，並經被告所屬台中關稅局將原告另案進口之含浸紙送經 工業技術研究院化學工業研究所工服Ｄ0000000號鑑定，就系爭貨物鑑定 為「改質（MODIFIED）Melamine 樹脂預浸材料（Impregnated Paper）100%」， 足證專屬稅則第三九二一．九○．三○號「樹脂預浸材料，呈板、片型態者」。 又系爭貨物為原紙經尿素樹脂浸漬而成，質易碎，已不具紙之特性而為樹脂，業 經原處分及原決定論述綦詳，自不得歸列稅則第四十八章，所訴核不足採。三、綜上所述，系爭貨物既應核列稅則號別三九二一．九○．三○號，則原處分按該 稅則號別之稅率百分之七．五課徵關稅，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦 稱妥適，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 十 月 三十一 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 楊莉莉 法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 十一 月 一 日 書記官 簡信滇
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