臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第一二八七號
原 告 甲○○
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丁○○
丙○○
右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國八十九年十月二十五日台
財訴字第○八九○○二八五三四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告為左輔工業公司（下稱左輔公司）負責人，對於該公司民國八 十三至八十六年度給付納稅義務人所得，未依所得稅法規定扣繳稅款分別依序為 新台幣（以下同）三○五、三六九元、六四一、五四四元、六四一、五四四元及 六四一、五四四元，案經財政部賦稅署查獲，移由被告所屬黎明稽徵所限其於八 十八年一月二十五日前補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，惟原告未依限補繳及 補報，乃按應扣未扣稅款處三倍之罰鍰分別為九一六、一○○元、一、九二四、 六○○元、一、九二四、六○○元及一、九二四、六○○元（均計至百元正）， 原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起行政訴訟。乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴及補充意旨略以：
一、按「繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關，應於文書所載開始繳納稅捐日期前送達」 ，稅捐稽徵法第十八條第四項所明文規定。此規定無非給予人民享有充分之繳納 期限及為繳納為充分之準備。本件被告所屬黎明稽徵所為送達八十八年一月八日 中區黎明資字第八八○○○○四八六號函，係以郵寄方式以為送達，其所寄發之 存證信函，信封上係書寫「左輔工業股份有限公司文書資料 請呂小姐代收轉」 ，所指呂小姐係指呂琇萱，係陞頡實業股份有限公司（下稱陞頡公司）員工，非 左輔公司員工，依稅捐稽徵法第十九條規定，為稽徵稅捐所發之各種文書，得向 納稅義務人之代理人、代表人、經理人、管理人，以為送達具效力，故此通知書 及各類所得扣繳稅額繳款書，送達無效。又收受雙掛號文書之黃冠儀，乃係陞頡 公司守衛人員，亦非左輔公司員工，更非原告之代理人、管理人、代表人或受雇 人，另回執聯係寄台中縣潭子鄉○○路○段六十三巷六號，左輔公司負責人甲○ ○，而收件人為陞頡公司，住址為台中縣潭子鄉○○路○段二八七號，住址不符 合而延誤送達，且陞頡公司或左輔公司各為獨立法人。是本件稅捐稽徵機關所記 送達收受人已顯然有誤，已不生送達之效力。
二、又本件前述八十八年一月八日中區黎明資字第八八○○○○四八六號函及相關附
件文書，由稅捐稽徵機關指定之呂琇萱實際收受後，於八十八年二月七日方轉交 由原告取得，此轉交之確實情形有呂琇萱出且證明書附卷可查。而本件稅捐稽徵 機關繳納書所定繳納期限係載為八十八年一月十五日起至八十八年一月二十五日 止，是原告於收受該繳款文書時，業已逾期，核諸前揭法令之規定，其送達自難 謂合法。
三、次按訴願機關引據「郵局雙掛號回執」，以資證明前述八十八年一月八日中區國 稅黎明資字第八八○○○○四八六號函已合法送達，而駁回原告之訴願。惟其所 稱之郵局雙掛號回執實係其寄發給訴外人「呂琇萱」之郵件掛號回執，非係寄發 給原告者，此事實原告於訴願時亦已陳明其附其寄發之信封正反面影本附卷供核 ，核該信件原本其背面撕去掛號回執之痕跡、長度、寬度均符合原告所為陳述之 事實，此部分之事證經實際比對，足可證明原告所述確為真正。就該信封之記載 ，其收件人既非原告，而係訴外之第三人，故本件稅捐稽徵機關之文書，顯未合 法送達，自不送達之效力。
四、本件實為個人（自然人）間之借貸關係，係原告個人與訴外人蔣世平、蘇明長個 人間之借貸關係，非左輔公司向其二人之借款，原告本就無扣繳義務及責任，被 告不查，率然課以扣繳義務進而處以罰鍰，實有違誤：一按依行為時所得稅法第 八十八條、八十九條相關規定，應於給付利息時負有扣繳義務之人，其要件有二 ，其一為機關、團體、事業於支付利息時。其二，係該等事業之會計人員、負責 人。以上要件必須均具備，方具有扣繳義務。本件原告雖為左輔公司之負責人， 然左輔公司並未向蔣世平及蘇明長借款，亦未有支付利息予該二人之情事，自無 扣繳之義務。
貳、被告答辯意旨略以：
一、原告主張被告所屬黎明稽徵所於八十八年一月八日以中區國稅黎明資字第八八○ ○○○四八六號函之送達程序顯有瑕疵一節，據被告所屬黎明稽徵所查明，該函 係以雙掛號逕寄台中縣潭子鄉○○路○段六三巷六號，於八十八年一月十二日由 原告另開設之陞頡公司以守衛室專用收發章簽收，有郵局雙掛號回執附卷可稽， 並無原告所稱該文件係由黃冠義君及呂小姐代收轉交之情事，況縱原告係於八十 八年二月九日始接獲該通知函，亦僅係繳納期限自送達次日起算之效果，即繳納 期限順延自八十八年二月十日起至八十八年二月十九日止，該通知函及繳款書仍 有送達之效力，是原告對於八十三至八十六年度應扣未扣稅款分別為三○五、三 六九元、六四一、五四四元、六四一、五四四元及六四一、五四四元，既逾期仍 未繳納，亦迄未補報扣繳憑單，原裁定按應扣未扣之稅款處三倍之罰鍰，揆諸行 為時所得稅法第八十八條第一項、第八十九條第一項、第九十二條第一項及所得 稅法第一百十四條第一款規定，洵無不當。
二、本件原告主張系爭借款係其與訴外人蔣世平及蘇明長之借貸關係乙節，惟系爭借 款僅蔣世平提供借款之第一張支票面額一二、七○四、七一七元款項存入於原告 個人帳戶，其餘多數係存入左輔公司於台中縣豐原市之華南商業銀行西豐原分行 一○之一二三七一之一號帳戶內。又據蔣世平八十七年九月二十三日於財政部賦 稅署稽核組所作談話紀錄稱其八十三年度將泓樹公司之款項，借予全立食品製罐 股份有限公司、聰裕金屬工廠股份有限公司及左輔公司，並收取利息等語，另原
告八十七年三月六日於該署所作之談話紀錄亦稱其八十三年度向蔣世平及蘇明長 調借之資金主要用途係為公司營運資金週轉使用或購買機器設備原物料等語，是 被告認定該借款係左輔公司之借款，並無不合。雖原告所提示之借據為其個人所 開立，惟查原告為左輔公司之負責人，代表公司對外舉債要無不可，且就一般常 情，系爭借款既係供公司營運週轉使用或購買機器設備，利息應是由公司負擔， 原告主張係其個借款供公司使用且利息由其個人給付，顯不合常情。原告嗣後改 稱係個人私人借貸，顯係飾詞。況原告所補具之互助會名單，並無收付會款紀錄 可資佐證，尚難證明系爭借款利息係以其本人或其配偶之互助會款給付，原告所 訴，委不足採。
理 由
一、按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率 或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：．．．機關、團體、 事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金．．．」、「前條 各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左．．．薪資、利息、佣金．． ．其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者；納稅 義務人為取得所得者。．．．」、「第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應 於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣 繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於二 月十日前將扣繳憑單填發納稅義務人。．．．」，分別為行為時所得稅法第八十 八條第一項、第八十九條第一項及第九十二條第一項所明定。次按「扣繳義務人 如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第八十八條 規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並 按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅 款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰。」， 所得稅法第一百十四條第一款亦定有明文。
二、原告訴稱係原告個人與訴外人蔣世平、蘇明長個人間之借貸關係，非左輔公司向 該二人之借款，原告本就無扣繳義務及責任，原告個人之借款，不合行為時所得 稅法第八十八條、八十九條之規定，被告不查，率然課以扣繳義務進而處以罰鍰 ，實有違誤；又被告機關所屬黎明稽徵所於八十八年一月八日以中區國稅黎明資 字第八八○○○○四八六號函限原告於八十八年一月二十五日前補繳應扣未扣稅 款並於繳納後五日內補報扣繳憑單，惟該所係以雙掛號函寄該通知函，簽收人為 黃冠義君，嗣由呂小姐轉交予原告，致其於八十八年二月七日接獲該通知函時， 已逾所訂繳納期限，又收受雙掛號文書之黃冠儀，乃係陞頡公司守衛人員，亦非 左輔公司員工，更非原告之代理人、管理人、代表人或受雇人，另回執聯係寄台 中縣潭子鄉○○路○段六十三巷六號，左輔公司負責人甲○○，而收件人為陞頡 公司，住址為台中縣潭子鄉○○路○段二八七號，住址不符合而延誤送達，且陞 頡公司或左輔公司各為獨立法人，該通知函之送達程序顯然有瑕疵，依法不生送 達效力等云。
三、經查原告為左輔公司之負責人，其於八十三年間向他人借得之款項合計四六、八 三○、三八○元，係供左輔公司經營使用，為原告所是承，另泓樹公司負責人蔣
世平借予原告之資金所開立之第一張支票（票號：六九二○四二）面額一二、七 ○四、七一七元係於原告個人在台中縣豐原市之交通銀行豐原分行000－00 －000000－0號帳戶兌現，其餘多數係存入左輔公司於台中縣豐原市之華 南商業銀行西豐原分行00－00000－0號帳戶內（原處分卷第一頁），而 無論該借款向借款人所取得之支票存入何人帳戶，該款項事後均供左輔公司使用 ，亦為原告所不爭執。而原告稱其借得款項後再轉借予左輔公司使用，果有其事 ，則因個人與公司為二不同之權利主體，且借款達四千餘萬之多，資金有其利息 成本，原告與左輔公司間雙方應有借貸契約，約定借貸期間、利率及償還期間， 方符常情，惟原告均稱無此約定 (見本院九十年度訴第九五一號卷宗九十年七月 廿六日筆錄），則無異左輔公司享有無息資金，且無償還期限，而原告個人毫無 條件對借款人負擔此借款之利息及償還責任，又無法運用此借款資金，實非一般 公司負責人經營之道。另據泓樹公司負責人蔣世平八十七年九月二十三日於財政 部賦稅署所作談話紀錄（原處分卷第一七○頁至一七一頁）稱其八十三年度將泓 樹公司之款項，借予全立食品製罐股份有限公司、聰裕金屬工廠股份有限公司及 左輔公司，並收取利息等語，泓樹公司並出具說明書，其上書明該公司八十三年 度借款予其他公司，因會計作業疏失，漏報利息收金額共計七、五二○、九九九 元，願依照稅法規定補稅及繳納罰鍰等語（同卷一七三頁），亦明稱蔣世平係以 泓樹公司之款項借予左輔公司。
四、原告雖提出借款及利息收據，以資證明系爭借款係其個人向蔣世平及蘇明長個人 所借乙節。然查原告八十七年三月二十日於財政部賦稅署製作之談話筆錄，問以 「貴公司向蔣世平及蘇明長等二人調供公司使用資金係作何用途？」，原告答稱 「本人八十三年度向蔣世平及蘇明長調借之資金．．．其主要用途為供公司營運 轉使用」（原處分卷第二五頁），又蔣世平亦於該署談話筆錄對於系爭借款事宜 答稱「貴組所查上述三二、七四九、四四二元之票款，係左輔公司負責人甲○○ 向本人借貸供其公司使用之資金．．．」（同卷一五七頁），蘇明長則答稱「本 人並不認識左輔公司．．．亦無業務往來．．．而上述票款經查亦是蔣世平向本 人借票使用而產生」（同卷三十五頁），依此談話內容，借貸雙方雖未特別言明 原告係以左輔公司或其個人名義借款，然原告為左輔公司之負責人，原告又未否 認該借款係其以公司名義所借之事實，且資金係供公司之用，並稽之前項所示原 告稱其借得該款後，再轉借該款與左輔公司運用等情，顯違常理，不值採信，綜 觀上情，系爭借款係原告以左輔公司負責人名義向泓樹公司為之（或向蔣世平、 蘇明長個人所借，惟均不影響原告為行為時所得稅法第八十八條、八十九條所規 定之應於給付利息時負有扣繳義務之人），而非原告以其個人名義向他人所借甚 明，再原告稱系爭借款八十三年度之利息給付，係其於民間標會所得之現金給付 ，會單是以原告及原告之妻游月娥之名義參加乙節，惟利息之支付之方式有多種 ，且縱有此事實，原告以左輔公司先予墊付系爭借款之一期利息，亦有可能，此 部分均難為原告有利之證明。
五、又據原告八十七年三月二十日於財政部賦稅署製作之談話筆錄，其稱該借款迄今 均尚未償還，故八十四、八十五、八十六年度均以現金支付利息並交付蔣世平及 蘇明長二人（原處分卷第廿六頁），原告雖辯以該次談話，因顧及大陸投資恐有
違反法令而未詳述實情，方表示其於八十四年至八十六年有支付利息，實際上係 其投資大陸廈門吉源製罐廠，和蔣、蘇二人投資大陸廈門開喜飲料廠，債務已於 八十四年初之空罐貨款相抵，原告不可能於八十四年至八十六年支付利息予該二 人等云。然查依原處分卷附之原告與蔣世平所訂立之協議書（同卷廿八頁），日 期為八十四年一月廿二日，內容為雙方之四六、八三○、三八○元借款，由乙方 即蔣世平以在大陸廈門開喜公司積壓廈門吉源公司之空罐款，在同等金額範圍內 相互抵銷，並言明即日起生效等語，依此，如原告主張屬實，此時彼等二人對於 系爭借款有關本金及利息應已清償，互不虧欠，又何以事後有蔣世平同年一月廿 三日及二月二十六日出具之系爭借款利息收據（同卷十頁及十七頁），再如此四 千餘萬元之鉅款如已清償，短期間蔣世平自應對此事印象鮮明，何以八十七年三 月十八日其於財政部賦稅署製作之談話筆錄，問以其借以左輔公司之借款有無償 還，事隔二月，其卻答稱須待其查明後於同月二十日前答復（同卷一五五頁）， 均違事理，亦徵上述協議書內容不實，難為原告有利之證明，自以原告八十七年 三月二十日於財政部賦稅署製作之談話筆錄之內容為可信。六、依上，被告依上述財政部賦稅署對原告與蔣世平及蘇明長製作之談話筆錄，及系 爭借款之用途及資金流程，而認定原告為左輔公司負責人，對於該公司八十三至 八十六年度給付納稅義務人所得，未依所得稅法規定扣繳稅款分別依序為三○五 、三六九元、六四一、五四四元、六四一、五四四元及六四一、五四四元，於法 並無不合。至原告以左輔公司及原告八十四至八十六年度間確未支付利息予蔣世 平君及蘇明長君二人，原告已就被告認定原告應扣未扣補徵稅款乙案，提起行政 救濟，現仍繫屬訴願階段，尚未確定，而本件係以原告有違扣繳義務為前提，且 以有支付利息未依法扣繳稅款為處罰之依據，至處以一倍或三倍雖為本件之主要 爭議，然其處罰前提及計算基數仍未確定，依行政訴訟法第一百七十七條第二項 規定，請求裁定停止本件訴訟程序，本院認該部分業經訴願決定，原告循序提起 行政訴訟，並經本院以九十年度訴字第九五一號判決在案，有判決書可佐，是此 部分事實自屬明確，核無必要，併予敘明。
七、再按稅捐稽徵法第十九條第一項前段規定「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納 稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達」，經查被告所屬黎明稽 徵所於八十八年一月八日以中區國稅黎明資字第八八○○○○四八六號函限原告 於八十八年一月二十五日前補繳應扣未扣稅款並於繳納後五日內補報扣繳憑單， 該所係以雙掛號函寄該通知函，依郵局雙掛號回執其上載明陞頡公司守衛室專用 收發章，並簽有警衛姓名，於八十八年一月十二日收受，分別有郵局函件存根及 雙掛號回執附原處分卷可佐（二四一及二四○頁），原告亦稱收受雙掛號文書之 黃冠儀，乃係陞頡公司守衛人員，而原告亦為該公司負責人，有被告提出之經濟 部公司執照、工廠登記證及臺灣省臺中縣政府營利事業登記證在卷可稽，亦為原 告所不爭執，而該函件係寄台中縣潭子鄉○○路○段六十三巷六號，收件人為原 告（另註明左輔公司負責人），該址為原告住處，由本件原告自復查程序至提起 本件訴訟，遍查有關卷宗，原告提出之文書均載明其住於該址，另該函件雙掛號 回執其蓋有陞頡公司守衛室專用收發章，原告依上所述為該公司之負責人，原告 所稱回執上所載黃冠儀為係陞頡公司守衛人員，因其為該公司之受僱人，自有收
受該公司及公司人員郵件或文書之權限及職責，是本件被告送達原告個人名義之 上開函件，既依原告住址送達，並經陞頡公司守衛人員收受，並稽之卷附本件復 查決定及訴願文書均以同一方式送達，原告對此送達方式均不爭執送達效力，是 被告所屬黎明稽徵所上開函件之送達，自合於前揭稅捐稽徵法第十九條第一項前 段規定，而生送達之效力。
八、至原告稱被告所屬黎明稽徵所上開函件之郵局雙掛號回執實係其寄發給訴外人「 呂琇萱」之郵件掛號回執，並非寄發給原告，並提出信封一件附卷供核。惟查， 被告否認該信封係所屬黎明稽徵所之信件，且信封上係書寫「左輔工業股份有限 公司文書資料 請呂小姐代收轉」，並無明確之收件人，且該函件係寄予原告， 既有原告住址，又何以請人代收轉，再代收轉人僅書呂小姐，亦無全名，顯與一 般稅捐機關作業情形有間，況本函件為定有期限要求原告補繳應扣未扣稅款並於 繳納後五日內補報扣繳憑單之重要函件，衡情被告所屬黎明稽徵所不致如此輕率 為之，且據前項所述，該函件之寄發分別有郵局函件存根及雙掛號回執附原處分 卷可佐，符合稅捐機關寄發各種文書之作業程序，是原告此部分主張，尚難採信 。
九、綜上所述，原告所訴各節，均難謂有據。被告以原告向他人借款給付利息，未依 行為時所得稅法第八十八條、第九十二條規定而扣繳稅款，經被告所屬黎明稽徵 所限其於八十八年一月二十五日前補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，原告於同 月十二日收受該函件，仍未依限補繳及補報，乃按應扣未扣稅款處三倍之罰鍰分 別為九一六、一○○元、一、九二四、六○○元、一、九二四、六○○元及一、 九二四、六○○元（均計至百元正），原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦 無不合。原告訴請撤銷訴願決定、復查決定及原處分，為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 十 月 九 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 黃 淑 玲
法 官 許 武 峰
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。中 華 民 國 九十 年 十 月 九 日 法院書記官 詹靜宜
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