最 高 行 政 法 院 判 決
101年度判字第887號
上 訴 人 游美容
訴訟代理人 陳德銘
蔡靜玫 律師
蔣瑞琴 律師
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 吳自心
送達代收人 林淑姿
上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國100年5月5
日臺北高等行政法院100年度訴字第3號判決，提起上訴，本院判
決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、被上訴人之代表人原為陳金鑑，於上訴審程序中變更為吳自 心，業據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核並無不合，應 予准許，合先敘明。
二、上訴人民國85年度綜合所得稅結算申報，原申報全年綜合所 得總額為新臺幣（下同）7,249,465元，案經法務部調查局 臺北市調查處（下簡稱臺北市調查處）查獲上訴人之配偶洪 石和未依法申請營業登記，亦未依法辦理營利事業所得稅結 算申報，於85年間以太極門氣功養生學會（下稱太極門）名 義進、銷貨，乃移由臺北市稅捐稽徵處審理後，通報被上訴 人核定增列上訴人之配偶洪石和85年度營利所得2,589,814 元，歸課上訴人綜合所得總額931,021,055元，補徵稅額1,0 35,926元，並處罰鍰517,900元。上訴人對系爭營利所得及 罰鍰處分不服，申請復查，經被上訴人以99年5月3日財北國 稅法二字第0990208841號復查決定書，獲追減85年度營利所 得596,699元及罰鍰119,277元（下稱原處分）。上訴人仍表 不服，提起訴願及行政訴訟，均遭決定駁回，遂提起本件上 訴。
三、上訴人起訴主張：㈠太極門弟子贈與敬師禮係屬民俗傳統， 受贈人依贈與稅法第7條規定免納所得稅。又依前臺灣省稅 務局76年稅二字第03378號函、財政部84年臺財稅第8416348 45號函規定，氣功武術團體依法無須辦理營利事業登記，亦 非屬營業稅課稅範圍。且教育部亦於88年發函並於89年立法 院公聽會上表示，太極門不是補習班。太極門弟子集體訂購 所需練功服、打坐墊等用品，係由弟子互助代辦，為集體消
費行為，上訴人夫婦從無涉入。法學教授陳清秀提供法律鑑 定意見書，認為本院94年度判字第1720號判決已損及當事人 之審級利益，更指出本營業稅之課稅主體錯誤。且監察院（ 98）院臺財字第0982200593號函附調查意見書，亦認定被上 訴人有7項違法之處。再者，85年間被上訴人、臺北市稅捐 稽徵處及臺北市政府建設局實地查核，均證實太極門並無營 業行為。由此可見，被上訴人因認定事實根本錯誤，故發單 多年仍一再改變稅基，違反課稅明確性原則。又被上訴人未 依本院29年判字第13號判例及42年判字第16號判例意旨，依 刑事判決認定事實，亦未自行調查證據，嚴重違法。㈡由原 審法院95年度訴字第3728號案件之證人陳玫燕證詞可知，年 底時有代辦品留存，自屬正常，並有94年6月7日臺灣高等法 院之勘驗筆錄及證物照片可證。原處分既認定本案為營業行 為，不管事先繳錢與否，上開遭查扣之物品，即屬尚未移轉 之物品，依民法第761條、商業會計法第59條規定，自屬存 貨，依收益實現原則，年底尚餘之存貨即不應推計為銷貨， 另當年度發生退還之練功服屬銷貨退回性質，亦應自銷貨收 入中減除。㈢被上訴人於核課營業稅時，以進貨金額視為銷 貨金額，即認定「進貨等於銷貨」，則銷貨毛利為零。然被 上訴人卻又依同業利潤標準核定營利事業所得，課徵營利事 業所得稅，再以稅後淨額推計為個人營利所得，顯然對同一 事件割裂認定事實，適用法令前後矛盾，違反司法院釋字第 385號解釋意旨、本院98年8月份第2次庭長法官聯席會議決 議、所得稅法第24條及行政訴訟法第213條規定。又代辦無 須記帳，故無留存之必要，此有太極門於85年12月間全省同 步遭搜索時查扣之紙條為證。㈣本院94年度判字第1720號判 決違法未根據原審法院判決原處分撤銷之基礎事實，違法自 行臆測事實，違反行政訴訟法第254條第1項規定。再加上營 業稅案件之納稅義務人，與上訴人雖為夫妻，但並非同一當 事人，故依據新堂幸司教授及陳計男大法官之見解，就營業 稅案件所認定之營業事實，於本案當無爭點效之適用。又本 件所涉營業稅案件，上訴人配偶洪石和曾聲請調查證據，卻 未獲調查，因當事人在前訴中就該爭點事實之主張、舉證及 攻防嚴重受限，故本案亦無爭點效之適用。更何況，營業稅 、營利事業所得稅及綜合所得稅關於營利所得部分，其稅則 、稅基、稅目各有不同，其核課理論及法令依據亦相異，故 營業稅案件之爭點，自不應拘束其他訴訟。退步言之，倘認 營業稅案件所認定之事實，於本件有爭點效之適用，則營業 稅中既然被上訴人已主張進貨金額等於銷貨金額，所得為零 ，當然更無歸課綜合所得稅之理。㈤依舉證責任原理，被上
訴人本應就課稅要件事實及課稅基礎金額負舉證責任，否則 即屬憑空臆測事實、虛擬推計「所得」，違反綜合所得稅之 課稅精神。又依財政部73年臺財稅第50118號及74年臺財稅 第15977號函釋規定，個人計算營利所得時，其所營事業之 滯納金、滯報金、怠報金、各稅之罰鍰應自核定之營利所得 額中減除。本案所涉85年度營業額罰鍰4,716,939元、營所 稅怠報金139,508元，已超過被上訴人核算之營利所得1,993 ,115元，所以本案既無所得更無課稅之理。被上訴人於核定 本件綜合所得稅時，已自行扣除怠報金，足證被上訴人稱必 須已繳納稅款方得扣抵，為不足採。更參以本件上訴人及配 偶洪石和遭受被上訴人禁止處分及設定抵押之財產價值，遠 超過確定判決之金額，故並無無法執行之危險，且被上訴人 業將確定之營業稅及罰鍰移送行政執行在案，故罰鍰及怠報 金明顯將減少所謂之所得，依財政部上開函釋自應予以扣除 。被上訴人以推計的方式核課所得稅，再對上訴人處以罰鍰 ，亦已明顯違憲等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（含 復查決定）。
四、被上訴人則以：㈠營利所得部分：⒈依訴外人黃俊賢調查筆 錄內容，其代為執行太極門各地道館販售氣功服、打坐墊等 物品，係受上訴人配偶洪石和指示而為，且系爭貨款係自上 訴人及黃俊賢等人在合作金庫三興支庫活儲帳戶轉匯給付。 就販售之款項流程觀察，款項均係流入上訴人所有之帳戶內 ，此與集資行為態樣不同，觀之營利事業所得稅查核準則第 18條之2第1項及財政部發布之「修正營業稅法實施注意事項 」第3點第3款有關之「代收代付」性質益明，是上訴人配偶 係有銷售貨物之營業行為。復以同一漏稅事實之營業稅案件 ，業經本院判決確定，是被上訴人基於確定判決之基礎事實 補徵上訴人綜合所得稅，揆諸行為時所得稅法第71條規定， 並無不合。⒉按本院29年判字第13號判例及42年判字第16號 判例，非指刑事判決有當然拘束行政法院之效力，此參照本 院44年判字第48號判例及59年判字第410號判例意旨，益臻 明晰。又觀32年判字第18號判例，是以法院確定判決所認定 之事實，在行政訴訟事件，如經調查認定並無錯誤時，得以 之作為判決依據；惟上訴人配偶刑事判決有關稅捐稽徵法第 41條之犯罪部分，業已指明該條之構成要件需有與積極詐術 同一評價之客觀行為存在，始能論以該條罪名，與是否應負 申報義務或納稅義務，分屬二事。⒊按同一漏稅事實之本院 94年度判字第1720號營業稅確定判決略以，本件證人鍾瑞芬 之談話證實，系爭交易皆係太極門弟子先繳款訂購後再進貨 ，故系爭年度所購進物品，應已無存貨之可能。本件按同業
利潤標準核定，與以毛利率方式計算相較，對當事人更為有 利。據上訴人引述原審法院審理同一漏稅事實之95年度訴字 第3728號案件之證人陳玫燕所述證稱以示有存貨一事，亦已 經原審法院審查而不採確認在案。至上訴人主張本件違反本 院90年度判字第115號判決意旨，惟該判決係屬個案見解， 且係有關據進貨金額以同業利潤標準換算認定銷售額之案件 ，與本案係直接以進貨金額認定其銷售額有所不同，尚無從 比附援引。⒋按本院94年度判字第1720號確定判決，載明「 被上訴人（即本件上訴人配偶）既已坦承系爭交易有價差存 在」，顯見被上訴人以進貨金額認定上訴人配偶系爭銷貨收 入，已有低估，要不得昧於實情，即以此推論上訴人配偶並 無所得；又營業稅法未有類似所得稅法第83條推計之規定， 此等差異不能指為違反所得稅法第24條、同法施行細則第31 條及司法院釋字第385號解釋意旨。⒌依財政部80年8月8日 臺財稅第800695600號及87年9月10日臺財稅第871959668號 函釋意旨，本件上訴人配偶同一漏稅事實之營業稅及營利事 業所得稅案均屬已確定案件，是被上訴人基於確定判決之基 礎事實補徵本件綜合所得稅，並無不合。次按行政訴訟法第 213條之規定、行政法院72年判字第336號判例意旨以觀，上 開確定判決有拘束各關係機關之效力，被上訴人基於該終局 確定判決之基礎事實補徵本件綜合所得稅，核屬有據。㈡罰 鍰部分：本件違章漏稅情節，業經本院判決確定，為可確認 之事實，況系爭物品之販售皆係由上訴人及其配偶所授意， 故上訴人對販售一事，顯然知情，則上訴人縱非故意，亦難 辭其過失之責，上訴人漏報依所得稅法規定應申報課稅之所 得額而造成漏稅結果，自有主觀可歸責事由，應依所得稅法 第110條第1項規定處以罰鍰，並無違誤。㈢上訴人配偶同一 漏稅事實之85年度營利事業所得稅之應納稅額、滯怠報金、 依所得稅法規應加計之利息及營業稅罰鍰均未繳納，核與財 政部73年1月9日臺財稅字第50118號、74年5月15日臺財稅字 第15977號函釋規定之要件不合，而無需扣除。至本件系爭 營利所得已扣除同一漏稅事實之85年度營利事業所得稅之怠 報金，是被上訴人基於不利益變更禁止原則而續予維持原核 定核減方式，故上訴人之主張顯係誤解等語，資為抗辯，求 為判決駁回上訴人之訴。
五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠按行政爭訟 事件並不受刑事判決認定事實之拘束，有本院44年判字第48 號判例、32年判字第18號判例及59年判字第410號判例意旨 可參。又以本件稅務爭訟言，上訴人在證據調查時有協力義 務，本件行政訴訟爭點認定有無營業行為等，應依稅務相關
法令認定，與刑事訴訟程序「罪刑法定主義」標準不同，同 時各該證據證明力，亦無庸達到刑事訴訟程序之「無合理懷 疑」之最高標準程序，因此行政爭訟事件並不受刑事判決認 定事實之拘束。又本件刑事程序中，法院調查重點乃上訴人 及其配偶有無常業詐欺及違反稅捐稽徵法之事實，核與本件 上訴人之配偶所為是否為營業行為、有否營業所得等，尚無 直接關連，同時本件應否補稅及罰鍰，與上訴人及其配偶洪 石和是否違反稅捐稽徵法、常業詐欺之刑事犯罪之間，因「 構成要件」不盡相同，且對證據之取捨標準亦有不同，故刑 事訴訟程序與行政訴訟程序各自獨立審判，上訴人自不能以 刑事判決判處無罪，逕認本件補稅及裁罰有違誤。從而上訴 人引用刑事判決中各該證人證詞，主張本件上訴人配偶洪石 和所為，並非營業行為云云，並不能拘束本院。又監察院之 調查報告乃針對被上訴人行政上疏失所為，亦與訟爭上訴人 應否繳納綜合所得稅，乃屬法院審理範圍之標的無直接關連 。㈡次按行政訴訟法第213條、第214條規定及本院72年判字 第336號判例與民事訴訟法第400條、第401條主觀既判力範 圍法規構造及相關司法實務見解構造完全相同。而依我國民 事訴訟學說理論及最高法院司法實務見解，均直接或間接肯 認民事訴訟司法實務「爭點效理論」（最高法院91年度臺上 字第790號判決意旨及最高法院90年度臺簡抗字第29號民事 裁定意旨）。綜上，並參照行政訴訟法第125條規定，本院 因認行政訴訟應有民事訴訟有關「爭點效」理論援用情事。 換言之，依行政訴訟確定判決之確定力，固以訴訟標的經表 現於主文判斷事項為限，判決理由雖無確定力，但法院於該 確定判決之判決理由中，就訴訟標的以外，當事人主張之重 要爭點，若本於當事人辯論之結果已為判斷時，對此重要爭 點所為之判斷，除有顯然違背法令，或當事人已提出新訴訟 資料，足以推翻原判斷之情形外，法院在訟爭案件判斷之同 時，應解為同一當事人就該已經法院判斷之重要爭點之法律 關係，不得作相反之主張或判斷，始符行政訴訟上誠信原則 或「禁反言」原則；同理，法院在判斷上開爭點時，原則上 不得為反於前確定判決所認定事實之裁判。查本件上訴人於 本件再主張洪石和85年間無營業行為且無營利所得等事實， 既經前案確定判決所一再認定，則本件即不得為上訴人無營 利所得之相反認定。再查本件上訴人與洪石和間為配偶，且 爭議乃因上訴人為85年度綜合所得稅之納稅義務人，被上訴 人乃將其配偶洪石和之營利事業所得歸納重新核課所得稅， 故本件訴訟當事人雖為上訴人及被上訴人，而非洪石和與被 上訴人，但就訟爭洪石和85年度所為是否為營利行為、有否
營利所得，仍有行政訴訟「爭點效」理論之適用。㈢⒈本件 綜合上訴人及證人間相互證詞勾稽比對，上訴人配偶洪石和 於85年間有31,446,263元之銷貨收入，且有獲取差價利潤之 所得。又相關進貨及銷貨金額均由上訴人或上訴人指定之帳 戶匯入及匯出，是上訴人辯稱無獲利云云，並不可採。上訴 人再主張系爭交易是弟子自發性互相幫忙代為訂購，並未介 入，核與證人黃俊賢所述，販售物品係由洪石和及上訴人決 定，其僅係代為執行，上訴人且曾交待其向行德益公司要求 開立與其販售於道館單價相符之成本資料供各道館參考等情 ，互相牴觸，故上訴人此部分主張，難認屬實。且按販售之 款項流程，各道館購買商品之款項均係流入上訴人所有之帳 戶內，核與行為時營利事業所得稅查核準則第18條之2第1項 規範之「代收代付」性質不同。兼查證人鍾瑞芬、莊美慧於 原審法院審理時之證述，亦不能證明系爭交易屬代收代付性 質。又本件存在差價利潤，故被上訴人以進貨金額認定係為 系爭交易銷貨收入，已有低估，要不得昧於實情，以此推論 上訴人並無所得。至卷內訴外人文秀珍、張萬定、陳調欣等 人證詞，尚不足採為本件有利上訴人及其配偶洪石和無營業 行為、無營利所得之證據，自不能進而推論本件上訴人無該 部分綜合所得。⒉由證人鍾瑞芬之談話筆錄，系爭交易皆係 由上訴人弟子先繳款訂購後再進貨，故系爭年度所購進物品 ，本應無存貨之可能，故陳玫燕所稱之已訂未取或離開道館 後退售之衣物，已有可疑，且縱認確有其事，亦屬代為保管 性質，而非存貨。陳玫燕又稱，退回衣物上繡有姓名，若予 拆除會損壞衣物，退貨部分係無價值，故亦非存貨。另查本 件上訴人配偶洪石和不能提出帳冊、簿據供查核，是被上訴 人乃以同業利潤標準，逕行核定其85年度之營利事業所得， 有關是否有存貨問題之成本，本已考量。⒊末查有關洪石和 85年度營利事業所得稅部分，業經本院98年度判字第1007 號判決確定，具實質確定力，因此上訴人主張：⑴本件原處 分漠視有庫存存貨之事實，逕將進貨金額視為銷貨金額，違 反民法、商業會計法及基本會計原理原則；⑵被上訴人就營 業稅及營利事業所得稅主張之事實互相矛盾；⑶被上訴人未 自行調查證據，逕認定有營利銷售，嚴重違法；⑷被上訴人 於核課洪石和營業稅時，既然以進貨金額視為銷貨金額，即 認定「進貨等於銷貨」，則銷貨毛利為零，於營利事業所得 稅時，違法認定洪石和85年度營利事業所得云云，核均屬上 訴人配偶洪石和前案營利事業所得稅案件中，行政法院確定 判決認定事項，上訴人未提出上開確定判決經再審或其他判 決認定違法之證據，逕自認上開確定判決違法，自無憑據。
㈢罰鍰部分：查本件系爭物品之販售金額均進入上訴人指定 帳戶，故上訴人對該營利所得金額，顯然知情，且同意，因 此本件上訴人綜合所得稅漏稅事件，上訴人應有故意，退步 言，至少亦有過失。又本件原處分乃依據確定判決確定之事 實，並非推估計算，且上訴人所提之行政罰法第7條規定及 「無罪推定」之理論，亦無從衍生所謂「推計課稅不可再進 行推計處罰」結論。再按財政部73年1月9日臺財稅第50118 號、74年5月15日臺財稅第15977號函釋，既屬減列綜合所得 之例外規定，因此自應符合其法定要件，始有適用之餘地， 否則與租稅法律主義相背。經查，上訴人配偶洪石和就本件 同一漏稅事實即85年度營利事業所得稅之應納稅額、滯怠報 金、依所得稅法規應加計之利息及營業稅罰鍰均未繳納，核 與規定不合，故被上訴人原處分之本件系爭營利所得不予減 列，尚無違法。又本件系爭營利所得已扣除同一漏稅事實之 85 年度營利事業所得稅之怠報金，被上訴人基於不利益變 更禁止原則而續予維持原核定核減方式。末按上訴人另主張 上訴人配偶洪石和經扣押財產且已開始強制執行，故本件被 上訴人稅捐債權並無不能執行或執行無著之虞等語，經核縱 認屬實，核與前述法令規定減列之要件不符，亦不能為上訴 人有利之認定。綜上，本件原處分依據上訴人配偶洪石和85 年度營利事業所得稅確定行政訴訟判決認定之事實，據以核 算本件上訴人85年度之綜合所得稅及罰鍰金額，經核並未違 法，訴願決定予以維持，亦無不合。因將原決定及原處分均 予維持，駁回上訴人之訴。
六、上訴人上訴意旨略謂：㈠稅捐之課徵，稅捐稽徵機關應就確 有所得事實負舉證責任，惟被上訴人並未證明弟子互助代辦 差價匯入上訴人帳戶，卻誣指上訴人有營業行為。原判決僅 以資金由上訴人帳戶匯出及匯入，未區別該等金額並未包括 價差，即謂上訴人有獲利，有違反行政訴訟法第136條及民 事訴訟法第277條規定之違法。㈡本案被扣押之練功用品即 如實地盤存制之存貨，而扣押物之數量亦得以計算，並不因 無帳證及進銷存明細表、分類帳，而無法查證，故原判決之 認定顯違反會計原則。又原判決認定縱有訂購未取情事，亦 屬代為保管性質，而非存貨，其就所有權移轉之時間點認定 ，顯違反民法第761條、商業會計法第59條規定。另原判決 以陳玫燕證詞認退貨部分係無價值，亦非存貨，顯將銷貨退 回與存貨混為一談，而有高估所得之情形。㈢原判決未審酌 推計課稅不得再推計處罰，有不適用行政程序法第7條及第1 0條規定之違法。㈣原判決稱基於租稅法律主義，應符合財 政部73年臺財稅第50118號函釋之法定要件，方得扣抵云云
，惟上開財政部函釋僅為行政命令，不具法律位階，原判決 顯有違誤，且違反量能課稅原則。㈤駱永家教授及陳計男教 授均認為適用爭點效，須有一定之要件，故本院94年度判字 第1720號判決，於本案並無爭點效之適用，原判決有誤用爭 點效之違法。縱認有其適用，基於誠實信用原則，被上訴人 不得再變更銷貨數量，則上訴人夫婦並無營利收入。㈥本案 係因不實檢舉，承辦檢察官違反一事不再理原則、不實偽證 及非法移送國稅局所衍生。被上訴人僅憑檢察官之起訴資料 強徵課稅，未依法、依職責進行查核，亦未依行政訴訟法第 177條精神待刑事判決確認所得性質，自始違反財政部93年9 月29日臺財訴字第09313512360號函釋規定。原判決違反證 據法則，不適用本院29年判字第13號判例、42年判字第16號 判例，有適用法規錯誤之違法。綜上，求為判決廢棄原判決 、訴願決定、復查決定（被上訴人99年5月3日財北國稅法二 字第0990208841號）及原處分（被上訴人85年度綜合所得稅 核定通知書）均撤銷。
七、本院查：
㈠按「（第1項）個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所 得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利 、合作社社員所分配之盈餘、合夥組織營利事業之合夥人每 年度應分配之盈餘、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得 之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。（第2項）合夥人應 分配盈餘及獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘，應按核定 之營利事業所得額，減除已納營利事業所得稅後之餘額計算 之。」「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結 算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所 得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、 扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵 繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納 。但短期票券利息所得之扣繳稅款不得減除。」及「納稅義 務人未依本法規定自行辦理結算、決算或清算申報，而經稽 徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核 定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」 所得稅法第14條第1類、第71條第1項及第110條第2項分別定 有明文。
㈡本件上訴人85年度綜合所得稅結算申報，原申報全年綜合所 得總額為新臺幣7,249,465元，案經臺北市調查處查獲上訴 人之配偶洪石和未依法申請營業登記，於85年間以太極門名 義進、銷貨，亦未依法辦理營業稅申報及營利事業所得稅結 算申報，乃移由臺北市稅捐稽徵處審理營業稅後，通報被上
訴人核定增列上訴人之配偶洪石和85年度營利所得2,589,81 4元，歸課上訴人綜合所得總額931,021,055元，補徵綜合所 得稅1,035,926元，並處罰鍰517,900元。上訴人對補徵上開 營利所得及罰鍰處分不服，申請復查，經被上訴人以99年5 月3日財北國稅法二字第0990208841號復查決定，追減85年 度營利所得596,699元及罰鍰119,277元，此為原判決所確認 之事實。
㈢上訴人對其配偶洪石和於85年間未辦營業登記，而以太極門 名義買進氣功服、打坐墊、背包、帽子、天鶴茶等物品，予 其弟子使用等情，並不爭執。惟否認係其進貨後再出售予其 弟子，主張上開物品係太極門弟子集體訂購，由弟子互助代 辦，為集體消費行為，渠無營業行為，無須辦理營業登記， 申報營業稅、營利事業所得稅及綜合所得稅云云。惟查系爭 貨款，係由上訴人與其弟子黃俊賢以合作金庫三興支庫活儲 帳戶轉匯給付；案據黃俊賢於85年12月19日、85年12月20日 及86年1月20日在臺北市調查處調查時陳稱：「其實太極門 學會之總會即設於大安道館內，大安道館辦公室內設有代辦 處，其他全省各地道館亦均設有代辦處……有關各地道館販 售前述氣功服……等物品，均由我代為執行……」、「該批 發票是我們師父（即洪石和）、師母要求我向廠商索取進貨 發票及參考市價……」、「……上述販售物品，均由洪石和 配偶游美容（弟子稱伊為師母）處理，何處訂製我不清楚… …」、經調查員問其太極門向渤海堂等廠商訂購……打坐墊 ……等，其數量如何決定。渠答稱：「都是各道館提出需求 由總道館統計後向廠商訂購」等語。查太極門弟子黃俊賢代 為執行各地道館販售氣功服、打坐墊等物品，既係由上訴人 配偶洪石和指示而為，且各道館購買上述貨品，款項均係流 入上訴人所有之合作金庫三興支庫帳戶內，核與營利事業所 得稅查核準則第18條之2第1項及財政部發布之「修正營業稅 法實施注意事項」第3點第3款所稱之「代收代付」，係由購 買者集合資金後，直接向廠商付款取貨之態樣不同。上訴人 主張系爭交易是弟子自發性互相幫忙代為訂購，其配偶洪石 和並未介入，上開行為非屬銷售貨物之營業行為云云，顯與 事實不符，核無足取。本件上訴人配偶洪石和未依法辦理營 業登記，於85年間以太極門名義進、銷貨（打坐墊、練功服 、背包、帽子、天鶴茶等物品），且未依法辦理營利事業所 得稅結算申報，經臺北市調查處查獲，移由臺北市稅捐稽徵 處審理營業稅後，通報被上訴人核定85年度營利所得2,589, 814元，歸戶核定上訴人綜合所得總額。被上訴人復查時， 依財政部80年8月8日台財稅第800695600號及87年9月10日台
財稅第871959668號函釋意旨，按營利事業所得稅判決確定 之事實，追減85年度營利所得596,699元，核定系爭85年度 營利所得為1,993,115元。此部分事實，業經臺北高等行政 法院95年度訴字第03728號審理上訴人配偶及被上訴人間同 一事實所涉營利事業所得稅事件時，充分辯論審理作成上訴 人配偶洪石和敗訴之判決；嗣經洪石和上訴後，亦經本院以 98年度判字第1007號判決駁回。依該確定判決理由記載： 「……㈡經查，上訴人（本件上訴人配偶）未依規定申請營 業登記，擅自於85年度以太極門名義進、銷貨，未依法取得 及給與他人憑證，案經法務部調查局臺北市調查處查獲，移 由臺北市稅捐稽徵處審理，核定上訴人進貨未依法取得憑證 85年度為31,446,263元，銷貨未給與他人憑證85年度為40,9 17,676元，而上訴人未設置帳簿，無從提供帳證以供被上訴 人查核等情，為原審所確定之事實。則本件被上訴人因上訴 人未能提示帳證，其進、銷貨未依法取得及開立憑證，亦未 設置存貨分類帳，並記載存貨進、銷、存明細資料及銷貨收 入實際金額之帳證，查得之資料亦無相關之憑據，無從為營 業成本之查核，故原審認被上訴人依所得稅法第83條規定按 同業利潤標準核定，並無不合一節，即無違誤。關於按同業 利潤標準核定，係由已查得之營業成本核計未知之營業收入 〔營業成本＝營業收入×(1－毛利率)〕，再由營業收入核 計營業淨利（營業收入×淨利率＝營業淨利）。本件被上訴 人依本院已判決確定之85年度營業稅事件即本院94年度判字 第1720號判決結果，以上訴人進貨金額為銷貨金額，即係直 接以營業成本認定為營業收入，再為營業淨利之核計，與上 開以毛利率方式由已查得之營業成本以毛利率核計未知之營 業收入之方式相較，對當事人更為有利，要無不合，況查『 稽徵機關對於納稅義務人依所得稅法規定應申報課稅之所得 額有漏報或短報並造成漏稅結果等違法情事之構成要件該當 、違法且有責，已確實證明者，得依所得稅法第110條第1項 規定對之處以罰鍰。其罰鍰金額，法律明定為所漏稅額兩倍 以下。至個人綜合所得稅漏稅額之計算，依現行所得稅法規 定，係以個人綜合所得總額（包括稽徵機關核定之個人財產 交易所得）為計算基礎，並不因所得核定方式之不同而有不 同。是稽徵機關如依查得之資料按財政部頒定財產交易所得 標準推計核定財產交易所得，該核定所得額之行政處分未經 依法單獨或併隨相關行政處分撤銷或變更，且其所核定之所 得額已得作為核定補徵稅額之計算基礎者，則於稽徵機關證 實納稅義務人違反所得稅法第110條第1項規定而應對之處以 罰鍰時，自亦得以該核定之財產交易所得，作為核定其漏稅
額之計算基礎，並無針對漏稅額之計算，應另行舉證證明該 筆財產交易有無所得或所得多寡之法律或法理依據。』業經 本院於98年8月份第2次庭長法官聯席會議作成決議在案。本 件上訴人85年度綜合所得稅結算申報，漏報其配偶洪石和之 營利所得，被上訴人以洪石和之營業成本作為其營業收入， 再以同業利潤標準計算其營利所得，對上訴人配偶洪石和係 屬有利，則依上開本院98年8月份之決議，被上訴人依所得 稅法第110條第2項之規定，據以裁罰，於法自無不合。上訴 意旨主張被上訴人係以同業利潤標準計算其配偶洪石和之漏 報金額，不得對之處罰云云，亦不可採。又上訴人主張：如 進貨金額等於銷貨金額，即無營利所得，原判決卻維持被上 訴人認定有營利所得乙節，指摘原判決違法，亦無可採。查 營業稅與所得稅法之事實認定有所不同，係因所得稅法第83 條有推計之明文，但營業稅法未有類似之規定，此等差異不 能指為違反禁反言原則及司法院釋字第385號解釋意旨，上 訴意旨據以指摘原判決違法，亦非可採。原判決對於上訴人 有關代辦太極門弟子練功服等物品而無銷貨行為及原處分未 考量存貨之主張及舉證，何以不足採，亦已詳述其得心證之 理由，上訴人此部分之爭執，核屬對於原審證據取捨及認定 事實職權行使之指摘，而證據之取捨與當事人所希冀者不同 ，致其事實之認定異於該當事人之主張者，尚不得謂為原判 決有違背法令之情形。況本件前後各期之進銷存貨既無法前 後勾稽，其有無存貨，對推計之法律適用不生影響。……本 件原判決引為證據方法之黃俊賢等人於臺北市調查處之證詞 陳述，大體上均說明『太極門有代入門弟子代購衣服物品及 購進與出售予弟子間有價差存在』等情，核與原審法院傳訊 證人陳玫燕等之證詞相符，則原判決引用該等證詞為事實認 定之基礎，洵屬有據，並無上訴人所稱違反證據法則或論理 法則之可言。」等語。是以，就本件上訴人配偶未依法辦理 營業登記，於85年間以太極門名義進、銷貨，且未依法辦理 營利事業所得稅結算申報，其漏報營業稅及營利事業所得稅 之事實，業經前案確定判決所認定，且其判決內容已經當事 人充分辯論，則其認定即無顯然違背法令之情事，上訴人因 漏報其配偶系爭所得之稅務違章情事而提起行政救濟，仍援 用上開確定判決同一主張，並未提出新訴訟資料推翻原判斷 。查法院於確定判決理由中，就訴訟標的以外當事人所主張 之重要爭點，本於當事人辯論之結果已為判斷時，除有顯然 違背法令，或當事人已提出新訴訟資料足以推翻原判斷之情 形外，於同一當事人就與該重要爭點有關所提起之他訴訟， 不得再為相反之主張，法院亦不得作相反之判斷，以符訴訟
法上之誠信原則，此即學說上所稱之爭點效。本件既由上訴 人依所得稅法第15條第1項之規定，與其配偶洪石和合併辦 理綜合所得稅申報，自得以之為本件上訴人系爭綜合所得稅 ，漏報其配偶營利所得之證據，是上訴人主張「……營業稅 案件之納稅義務人為上訴人配偶洪石和，與上訴人雖為夫妻 ，但並非同一當事人」，並據以主張被上訴人未盡舉證責任 云云，係其歧異之法律見解，尚難採取。至於上訴人另主張 其配偶洪石和刑事部分，業經檢察官不起訴處分，據以主張 不應再課徵其綜合所得稅及處罰鍰乙節。查洪石和刑事案件 ，其審判重點在於上訴人配偶洪石和有無以詐術或其他不正 當方法逃漏稅捐，故依刑事判決所認定之事實，亦僅為上訴 人配偶洪石和不構成刑法詐欺或以詐術逃漏稅捐而已，本件 之爭點則在其有無銷售弟子練功服等物品而獲有營利所得， 其爭點既不相同，即使依刑事判決所認定之事實，亦僅為上 訴人配偶不構成刑事犯罪而已，並不影響上述上訴人就其配 偶是否有本件系爭營利所得之認定，是上訴人主張依行政法 院29年判字第13號判例、32年判字第18號判例及42年判字第 16號判例，本件應以刑事判決認定之事實為既判事項，而從 其判決處理云云，亦屬其歧異之法律見解而無足取，亦經原 判決闡述綦詳，核無不合。
㈣上訴意旨主張：本案被扣押之練功用品，如同盤存之存貨， 其數量得以計算，並不因無帳證及進銷存明細表、分類帳， 而無法查證，原判決認屬代為保管，而非存貨，其就所有權 移轉之時間點之認定，顯違反民法第761條、商業會計法第 59條規定。另原判決以陳玫燕證詞，認退貨部分係無價值， 亦非存貨，乃將銷貨退回與存貨混為一談，而有高估所得之 情形乙節。經查本件上訴人未提出系爭貨品之進銷帳證供查 ，被上訴人係以本院94年度判字第1720號判決所確認洪石和 85年度營業稅之銷項金額，從寬認定為上訴人進貨價額，業 如前述，則系爭扣押之練功用品，如其練功弟子尚未付款， 即顯然未計入系爭貨品之進貨價額，自無扣除存貨之問題； 倘系爭扣押之貨品，其練功弟子係先付款訂貨，則按諸常情 ，訂貨人何能付款後，不為取貨，而要求退款之理，且如上 訴人之配偶洪石和確已退款，其貨品又何以仍留存洪石和處 ，依舉證責任之分配，洪石和對其業已將存貨退款予訂貨人 之事實，自應負舉證責任。本件上訴人未舉證證明系爭扣押 之貨品，渠曾退還訂貨人貨款，則其主張應扣除該批貨款計 算上訴人配偶洪石和之營利所得，即屬無理由。 ㈤綜上所述，原判決將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上 訴人在原審之訴，核其與應適用之法規、判例及解釋，均無
違背；上訴論旨，指摘原判決違法，求為廢棄，為無理由， 應予駁回。
八、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 10 月 4 日 最高行政法院第六庭
審判長法官 廖 宏 明
法官 侯 東 昇
法官 江 幸 垠
法官 陳 國 成
法官 林 金 本
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 101 年 10 月 5 日 書記官 楊 子 鋒