臺灣臺中地方法院刑事判決 九十年度訴字第二一九八號
公 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官
被 告 乙○○
右列被告因偽造文書等案件，經檢察官提起公訴（九十年度偵字第一０九七七號），
本院判決如左：
主 文
乙○○連續行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處拘役參拾日，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又非法人團體之代表人，為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。均緩刑貳年。
事 實
一、乙○○係址設於臺中縣太平市○村路四十巷四十二之一號一樓納稅義務人「元鴻 工程行」（未依商業登記法之規定辦理商業登記，已於民國【下同】八十七年間 停業）之負責人，為稅捐稽徵法第四十七條第四款所稱之「非法人團體」之代表 人，且為從事業務之人，負有據實製作薪資所得扣繳暨免扣繳憑單之義務。其於 八十八年一月底前某日（依所得稅法第九十二條第一項之規定：第八十八條各類 所得稅款之扣繳義務人，應於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款 數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核），明知林家澤（原姓名為甲○○ ）於八十七年間並未於元鴻工程行工作，亦未曾領取元鴻工程行之薪資，竟基於 基於概括之犯意，利用不知情之「隆億會計事務所」人員於其業務上作成性質屬 於會計憑證之「八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（下稱扣繳憑單）上， 虛偽登載林家澤於八十七年間全年在元鴻工程行之薪資所得為新台幣（下同）十 四萬四千元，其後則連續利用不知情之「隆億會計事務所」人員在其業務上製作 之營利事業所得稅結算申報書上，浮報填載元鴻工程行支付薪資（內含上開支付 與林家澤薪資之不實內容）之支出，並於八十八年二月二十日起至三月底止某日 （依所得稅法第七十一條規定：納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止， 填具結算申報書，向該管稽徵機關申報），持上開偽造之扣繳憑單及營利事業所 得稅結算申報書而行使之，向財政部臺灣省中區國稅局大屯稽徵所申報元鴻工程 行八十七年度之營利事業所得稅，藉以行使之，致納稅義務人元鴻工程行以此不 正當之方法逃漏營利事業所得稅一萬一千六百二十二元，足生損害於林家澤本人 及稅捐稽徵機關課稅之正確性。
二、案經林家澤訴請臺灣雲林地方法院檢察署檢察官呈請臺灣高等法院檢察署令轉臺 灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、訊據被告乙○○否認有何犯行，辯稱：伊係元鴻工程行負責人，於八十六年間與 林家澤合夥經營該工程行，伊已忘記林家澤在八十七年間有無向元鴻工程行領薪 水，伊與林家澤合夥到八十六年七月左右，但他仍有在元鴻工程行工作，但做到 何時，伊不記得，扣繳憑單是請會計師處理的，當時沒有做薪資清冊，員工拿身 身證影本給伊，伊交給會計師，由會計師報最低薪資去稅捐處報稅云云。經查： （一）告訴人林家澤於本院九十年十一月十三日指稱：伊於八十六年間與被告合
夥做元鴻工程行，所以八十六年三月至同年十月止，伊有在元鴻工程行工作，但 伊於八十七年間沒有領元鴻工程行任何薪水，且伊八十七年間係在鴻昇工程行、 學仕營造有限公司及匠曜有限公司任職等語，並據提出其於八十七年間鴻昇工程 行、學仕營造有限公司及匠曜有限公司工作領薪之扣繳憑單三紙附卷為證，足認 被告林家澤於八十七年間，確已未在元鴻工程行工作領薪，此外，復有告訴人林 家澤之八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（扣繳單位為元鴻工程行）一份及 財政部台灣省中區國稅局大屯稽徵所九十年十月十九日中區國稅大屯審第０九０ ００二七二九一號函所附元鴻工程行八十七年度營利事業所得稅申報明細資料附 卷可稽，足證被告前揭所辯：伊已忘記了云云，顯係犯後避重就輕之詞，不足採 信。（二）又元鴻工程行並未依法辦理商業登記乙節，有臺中縣政府九十年十月 九日府建商字第二七六一四六號函在卷可參，另元鴻工程行虛報林家澤之薪資， 其逃漏之營利事業所得稅額為一萬一千四百二十二元乙節，亦有財政部台灣省中 區國稅局大屯稽徵所九十年十月十九日中區國稅大屯審第０九０００二七二九一 號函在卷足據。綜上所述，本案事證明確，被告犯行堪予認定。二、按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，乃附隨其業務而製作，為業務 上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾及他人，即係犯業 務上登載不實文書之罪名（最高法院七十年九月二十一日第九次刑事庭會議決議 可資參照）。查被告乙○○係元鴻工程行之負責人乙節，業經被告供陳明確，又 元鴻工程行並未依法為商業登記，業如前述，故元鴻工程行因非屬商業登記法所 稱之商業之故，故被告性質上非屬稅捐稽徵法第四十七條第三款所稱之「商業登 記法規定之商業負責人」，而應係稅捐稽徵法第四十七條第四款所稱之「非法人 團體之代表人」。今其明知林家澤未領取元鴻工程行之薪資，竟仍將該不實之事 項，虛偽登載於其業務上所作成之扣繳憑單上，足以生損害於林家澤本人及稅捐 稽徵之正確性，且再持向稅捐稽徵機關申報營利事業所得稅；核其所為，係犯刑 法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪；至其虛偽填載營 利事業所得稅結算申報書再據以行使，核亦係犯刑法第二百十六條、第二百十五 條之行使業務上登載不實文書罪。又被告為納稅義務人元鴻工程行之負責人，其 虛列林家澤之薪資以逃漏稅捐之行為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第四款、第四 十一條之非法人團體之代表人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告利用不知情之會計 師事務所人員製作不實之扣繳憑單及營利事業所得稅申報書，並持以向稅捐機關 申報營利事業所得稅，均屬間接正犯。又被告偽造業務上登載不實文書之低度行 為，為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，均不另論罪。又其多次行使 業務上登載不實之文書（含扣繳憑單及營利事業所得申報書）之犯行，其時間緊 接，犯罪構成要件相同，顯係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，應以一罪論， 並依法加重其刑。另各類所得扣繳暨免扣繳憑單係屬商業會計法所規定之原始憑 證，此有經濟部八十八年五月四日經（八八）商字第八八二０九三八五號函可憑 （最高法院八十七年臺上字第五六七號判決可資參照），被告偽造扣繳憑單固係 有明知為不實之事項而填製會計憑證罪之行為，然因商業會計法第七十一條第一 款所處罰之商業負責人，依同法第四條之規定，係依公司法第八條、商業登記法 第九條及其他法律有關之規定，而本案因被告乙○○所經營之元鴻工程行未依法
辦理商業登記之故（詳見前述），故被告本身自非屬商業登記法第九條所稱之「 商業負責人」，其自不屬商業會計法第七十一條第一款所處罰之犯罪行為主體， 而不得繩其以該罪責，附予敘明。次按公司為法人，公司負責人為自然人，二者 在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應 由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司 ，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司 負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同 法第四十七條第一款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。 是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯 罪而負行為責任。又刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方 法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行 為間，具有目的與方法、或原因與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為 納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或 受罰主體，僅依同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其 本身為犯罪主體所犯其他罪名（如刑法第二百十六條、第二百十五條、商業會計 法第七十一條第一款等罪）間，不具牽連犯關係（最高法院八十八年度臺非字第 一四九號判決可資參照），上開見解於非法人團體，亦應有其適用。故本案被告 所犯上開二罪，犯意各別，罪名互異，應予分論併罰（公訴人認該二罪係牽連犯 ，容有誤會）。爰審酌被告之品行、犯罪之動機、目的、手段、所生之危害及犯 罪後之態度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並依新修正刑法第四十一條 第一項前段諭知易科罰金之折算標準（按刑法第四十一條原規定犯最重本刑為三 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得易 科罰金，而該法條業經立法院三讀通過修正為犯最重本刑為五年以下有期徒刑以 下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，得易科罰金，並經總統於 九十年一月十日以華總一義字第九０００００三八００號公布，於九十年一月十 二日起生效，比較新舊法之規定，以新法較有利於被告，自應適用裁判時之法律 ，爰依修正後之刑法諭知易科罰金之折算標準），並定其易科罰金之折算標準。 又查被告前此未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告全國前案紀錄 表及臺灣臺中地方法院檢察署刑案資料查註紀錄表在卷可稽，茲念其因一時失慮 ，致罹刑章，經此偵審教訓，當知所警惕，信無再犯之虞，本院認對其所宣告之 刑以暫不執行為適當，爰併諭知緩刑二年，以勵自新。據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第四款，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第五十六條、第二百十六條、第二百十五條、修正後刑法第四十一條第一項前段、刑法第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。中 華 民 國 九十 年 十一 月 三十 日
法 官 李 悌 愷
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀（須附繕本），上訴於臺灣高等法院臺中分院。
書記官
中 華 民 國 九十 年 十二 月 三 日
附錄本案論罪科刑法條全文
刑法第二百十五條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。稅捐稽徵法第四十一條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條第一款：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之： 四、其他非法人團體之代表人或管理人。
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