臺北高等行政法院判決
101年度訴字第769號
101年7月12日辯論終結
原 告 饒純瑛
被 告 宜蘭縣政府地方稅務局
代 表 人 呂莉莉（局長）
訴訟代理人 周吟儒
梁淑宜
葉啟文
上列當事人間土地增值稅事件，原告不服宜蘭縣政府中華民國10
1 年3 月16日府訴字第1000196118號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無 行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形 ，因依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：
原告所有坐落宜蘭縣羅東鎮○○段393 、394 地號2 筆土地 （下稱系爭土地）及其地上建物（門牌號碼：宜蘭縣羅東鎮 公正路256 號），經臺灣宜蘭地方法院民事執行處（下稱宜 蘭地院）於民國100 年9 月21日強制執行拍賣拍定後，宜蘭 地院於100 年10月4 日以宜院嵩99司執壬字第14912 號函請 被告所屬羅東分局（下稱羅東分局）核算土地增值稅，經羅 東分局先按一般用地稅率核算土地增值稅分別為新臺幣（下 同）204,754 元及4,377,866 元，合計4,582,620 元，並以 100 年10月12日宜稅羅字第1000077306號函（下稱100 年10 月12日函）宜蘭地院代為扣繳，同時副知原告，若系爭土地 符合自用住宅用地之要件並願意申請者，請於文到30日內檢 附相關證明文件，向該分局提出申請，逾期申請者，不予受 理，該函於100 年10月13日寄存送達在案。其後原告於100 年11月17日申請改依自用住宅用地稅率核課土地增值稅，惟 已逾土地稅法第34條之1 第2 項規定之法定期限，羅東分局 遂以100 年11月21日宜稅羅字第1000079364號函（下稱原處 分）否准所請。原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂向本院 提起行政訴訟。
三、本件原告主張：
㈠土地稅法第31條第3 項並未規定須當事人申請，解釋上，稽 徵機關應於土地所有權移轉時依職權為之，參行政程序法第 34條前段、稅捐稽徵法第3 條規定即明。倘若稽徵機關未予 抵繳，適用法規即有錯誤，有退還溢繳稅額規定之適用（財 政部90年2 月2 日台財稅字第0900450602號函釋參照）。抵 繳應納稅額既為不必申請事項，被告怠於依職權行政，侵害 原告法律規範之權益。因此，應撤銷消極不依法行政之處分 ，並就歷年所繳納地價稅抵繳應納土地增值稅。而原告向被 告申請選擇依自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，依據土地 稅法第9 條規定，原告於系爭土地拍賣時，已辦竣戶籍登記 ，無土地稅法第34條第2 項供營業用或出租之事實，無同法 條第3 項情事，亦無第4 項曾經適用優惠稅率之事實，依法 得選擇適用第1 項規定稅率課徵土地增值稅。
㈡本件經寄存送達後，提出申請是否已逾規定期間： ⒈據最高行政法院99年度判字第84號、臺中高等行政法院92年 度訴字第437 號判決意旨，倘土地稅法有特別規定，應優先 適用土地稅法之規定，土地稅法無規定，適用稅捐稽徵法之 規定，若稅捐稽徵法有規定，無適用行政程序法規定之餘地 ，必也稅捐稽徵法上無規定，始得適用行政程序法之規定。 稽徵機關基於土地稅法第34條之1 第2 項之通知，為輔導函 之性質，具有行政處分之效力，屬特別短期時效規定，應於 土地所有權人收到時，始生逾期不申請權利喪失之效力，倘 若不能送達於土地所有權人，應依稅捐稽徵法第19條規定， 向土地所有權人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送 達，不能送達時，應向土地所有權人之父母或配偶以為送達 ，要無依行政程序法第74條第1 項寄存送達之餘地。 ⒉羅東分局100 年10月12日函，經郵局1 天內為寄存送達，要 無可能使原告「收到」而不達，次向「代理人等」為「送達 」而不達，遞次再向原告之「父母或配偶送達（稅捐稽徵法 第19條前段）」而不達之情事。即未使原告收到，未向原告 之代理人送達，亦未向原告之父母或配偶送達，係直接為寄 存送達，不符法定程序。
⒊土地稅法第34條之1 第2 項既規定「應於收到通知之次日起 30日內提出申請，逾期申請者，不得適用自用住宅用地稅率 課徵土地增值稅」，性質上為行政程序法第92條規定之行政 處分，參照行政程序法第110 條規定，應「使受處分人知悉 其內容」始生效力。即必須受通知人因稽徵機關依土地稅法 第34條之1 第2 項規定之通知，「使知悉受通知權利內容而 逾期不申請，發生權利消滅之效力」，易言之，須收到通知 或送達逾30日期間後提出申請，始受不得選擇適用自用住宅
用地稅率課徵土地增值稅之拘束。
㈢依最高行政法院92年度判字第638 號判決意旨，行政處分發 生效力之前提有三：一為具備行政處分之要素，二為使相對 人知悉，即經合法告知、送達或公告程序，三為須非當然無 效之行政處分。未符合上開三前提，即屬未發生效力之行政 處分。所謂「具備行政處分之要素」之一，必須有權利能力 作成行政處分始足當之。依行政程序法第2 條規定，僅具有 單獨法定地位組織，始能作成同法第96條規定之行政處分。 而行政機關要件，據法務部99年9 月20日法律決字第099903 9415號函釋意旨，係以具有獨立編制、獨立預算、依法設置 及對外行文為認定標準（最高行政法院100 年度判字第412 號判決參照）。又行政機關之內部單位，並非所謂中央或地 方機關。羅東分局為被告之內部單位，非具有單獨法定地位 之組織，非行政程序法第2 條規定之行政機關，自不得作成 行政處分。縱依公文程式條例第3 條第3 項規定，得視為該 機關之行文，要不能以此規定謂內部單位有權作成行政處分 （最高行政法院93年度判字第113 號判決參照）。羅東分局 為被告之內部單位，依法無權作成行政處分，該分局100 年 10月12日函未使原告收到或使知悉應受通知之內容，為不生 效力之行政處分，原告不受其效力之拘束。
㈣綜上，系爭土地及其地上建物符合自用住宅用地稅率要件， 為被告所不爭，由於羅東分局100 年10月12日函寄存送達之 方法不符法定程序，為不發生效力之行政處分，原告應不受 土地稅法第34條之1 第2 項規定30日短期時效之拘束，被告 認事用法有所不當等情。並聲明求為判決：⒈訴願決定及原 處分均撤銷。⒉被告應依原告申請，關於系爭土地准選擇適 用自用住宅稅率課徵土地增值稅，並自拍定人代為繳納稅款 之日即100 年12月6 日起算，至填發收入退還書或國庫支票 之日止，按更正稅額，依代為繳納稅款之日郵政儲金匯業局 之1 年定期存款利率，按日加計利息，將溢繳稅款退還宜蘭 地院99年度司執壬字第14912 號執行事件重新分配等事項， 作成決定。
四、被告則以：
㈠系爭土地係原告分別於75年1 月29日及74年12月18日取得， 76年、83年、86年、89年、93年、96年、99年間曾重新規定 地價，拍賣當時其76年至95年間地價稅均已完納，僅自96年 起有欠繳地價稅（96年至99年地價稅已於100 年12月30日完 納），依土地稅法第31條第4 項及增繳地價稅抵繳土地增值 稅辦法第5 條第1 項、第6 條第1 項規定計算，每繳納1 年 地價稅，抵繳該筆土地應繳土地增值稅總額1%，但准予抵繳
之總額，以不超過應納土地增值稅額5%為限，據此計算系爭 土地共可抵繳至上限5%。本案原核定土地增值稅額分別為21 5,530 元及4,608,279 元，准予抵繳金額分別為10,776元（ 215,530 5%）及230,413 元（4,608,279 5%），是系爭 土地應納之土地增值稅額各為204,754 元及4,377,866 元， 合計為4,582,620 元，有系爭土地之土地增值稅繳款書可證 ，故羅東分局以100 年10月12日函復宜蘭地院依稅捐稽徵法 第6 條第2 項規定代為扣繳土地增值稅額4,582,620 元，業 已將增繳地價稅額納入抵繳，並無違誤。
㈡有關稅捐稽徵文書之送達，原規範於稅捐稽徵法第18條第1 項至第4 項，惟該法於96年12月12日修正後，已將原條文第 1 項至第3 項刪除，僅保留第4 項之規定，故有關稅捐稽徵 文書之送達，於現行稅捐稽徵法內並無規定，依稅捐稽徵法 第1 條之規定，應適用行政程序法之規定。本件通知公文書 係委由郵政機關郵寄至原告戶籍地址，因郵務人員於100 年 10月13日按址投遞，未獲會晤原告本人，亦無受領文書之同 居人、受雇人及接收郵件人員，乃將該公文書寄存於羅東郵 局，並依法作成郵務送達通知書，分別黏貼於應受送達人住 居所門首及置於上開送達處所信箱或其他適當位置，以為送 達，核與行政程序法第74條、稅捐稽徵法第1 條等規定相符 。另稅捐稽徵法第19條係有關應受送達人有代理人、代表人 、經理人或管理人及應受送達人於服役中之送達規定，本案 於拍賣當時，原告未有委任代理人，無從對其代理人為送達 ，又因原告非屬法人、非法人團體或商號，自無代表人、經 理人或管理人可供作送達對象，而原告亦非在服役中，自不 得向其父母或配偶為送達，原告稱本案之通知應依該條規定 為送達，實為誤解。故羅東分局100 年10月12日函，於100 年10月13日所為寄存送達，於法並無不合。復按行政程序法 第74條規定之寄存送達，乃法定之擬制送達規定，亦即課予 人民於設定之住所有接收公文書之義務，於完成規定之送達 程序後，即發生送達之效力。依法務部93年4 月13日法律字 第0930014628號函釋意旨，無論應受送達人實際於何時受領 文書，均以寄存之日，視為收受送達日期，發生送達效力， 是本案之通知函業已合法送達，原告有關未實際收受通知之 主張，要無可採。
㈢再者，依土地稅法第34條之1 規定，如合於自用住宅用地稅 率課徵土地增值稅之要件，應由土地所有權人於收到通知之 次日起30日內提出申請，始有適用。因土地增值稅係就已規 定地價之土地，於土地所有權移轉時，就土地漲價總數額徵 收之稅捐，而依同法第34條第4 項規定，土地所有權人申請
適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，一生以1 次為限， 是就該次之土地移轉，乃賦予土地所有權人選擇是否適用自 用住宅用地稅率課徵之權利，且應於法定期限內提出申請， 始得適用。羅東分局以100 年10月12日函請宜蘭地院代為扣 繳土地增值稅時，即同時依土地稅法第34條之1 第2 項規定 主動通知原告，如其合於自用住宅用地要件者，應於收到通 知之次日起30日內提出申請，逾期申請者，不得適用自用住 宅用地稅率課徵土地增值稅，該函業於100 年10月13日合法 送達原告，惟原告遲至100 年11月17日始委託代理人劉永權 申請改按自用住宅用地稅率重新核算土地增值稅，已逾土地 稅法第34條之1 第2 項所規定之申請期限，縱系爭土地符合 土地稅法第9 條及第34條規定要件，亦無法申請適用自用住 宅用地稅率課徵土地增值稅。
㈣羅東分局100 年10月12日函係將拍賣之事實及土地稅法第34 條之1 規定副知原告，非就公法上具體事件為決定或其他公 權力措施，性質上為觀念通知（事實通知），非屬行政程序 法第92條所規定之行政處分。依公文程式條例第3 條第3 項 、第4 項、行政院秘書處99年3 月編訂之文書處理手冊陸、 四十、㈢5 規定、行政院95年3 月15日院臺秘字第09500113 70號函釋意旨，及宜蘭縣政府地方稅務局組織規程第1 條、 第4 條之1 規定可知，羅東分局基於授權，就職掌範圍內之 事項，於對外行文時，其效力與蓋用被告印信之公文同。復 以最高行政法院100 年度判字第969 號判決內容，認稅捐稽 徵機關所屬分處（局）之處分函蓋用該單位主管職章為否准 之意思表示，該分處（局）所為之意思表示，乃視同稅捐稽 徵機關之行政處分，並未否定其效力。基於分層負責及增進 效率之考量，實務上稅捐稽徵機關均授權所屬單位以單位名 義對外發文為意思表示，並視為該稅捐稽徵機關之意思表示 。羅東分局依上開規定即有權對外行文作成行政處分，更遑 論作成觀念通知性質之輔導函。再者，原告前於100 年12月 20日提起訴願，乃以羅東分局之否准函係行政處分為前提， 依原告之主張，羅東分局得作成行政處分性質之否准函，卻 不得作成輔導通知函，豈非矛盾，原告主張委無足採等語， 資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件如事實概要欄所載之事實，有宜蘭地院100 年10月4 日 宜院嵩99司執壬字第14912 號函（第1-2 頁）、土地增值稅 繳款書（第5-6 頁）、羅東分局100 年10月12日函（第7-8 頁）、戶政連線戶籍資料及原告戶籍謄本（第21頁、第13頁 ）、羅東分局100 年10月12日函之郵局送達證書（第9 頁） 、原告100 年11月17日申請書及其附件資料（第10-18 頁）
、原處分及其送達證書（第19-20 頁）、宜蘭縣政府101 年 3 月16日府訴字第1000196118號訴願決定書（第36-42 頁） 等影本附原處分卷可稽，洵堪認定。是本件爭點厥在：被告 否准原告申請改按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，是否 適法有據？
㈠按土地稅法第9 條、第28條前段、第34條、第34條之1 分別 規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶 、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住 宅用地。」「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應 按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」「（第1 項）土地 所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過3 公 畝部分或非都市土地面積未超過7 公畝部分，其土地增值稅 統就該部分之土地漲價總數額按10% 徵收之；超過3 公畝或 7 公畝者，其超過部分之土地漲價總數額，依前條規定之稅 率徵收之。（第2 項）前項土地於出售前1 年內，曾供營業 使用或出租者，不適用前項規定。（第3 項）第1 項規定於 自用住宅之評定現值不及所占基地公告土地現值10% 者，不 適用之。但自用住宅建築工程完成滿1 年以上者不在此限。 （第4 項）土地所有權人，依第1 項規定稅率繳納土地增值 稅者，以1 次為限。……」「（第1 項）土地所有權人申請 按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，應於土地現值申報書 註明自用住宅字樣，並檢附戶口名簿影本及建築改良物證明 文件；其未註明者，得於繳納期間屆滿前，向當地稽徵機關 補行申請，逾期不得申請依自用住宅用地稅率課徵土地增值 稅。（第2 項）土地所有權移轉，依規定由權利人單獨申報 土地移轉現值或無須申報土地移轉現值之案件，稽徵機關應 主動通知土地所有權人，其合於自用住宅用地要件者，應於 收到通知之次日起30日內提出申請，逾期申請者，不得適用 自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。」準此可知，依自用住 宅用地稅率課徵土地增值稅，係以土地所有權人申請為前提 ，稽徵機關並無逕行核課之權；參以同一土地所有權人一生 只能1 次適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，益見就該 次土地所有權之移轉，是否適用自用住宅用地稅率課徵，應 由土地所有權人行使、決定。而適用自用住宅用地稅率課徵 土地增值稅既應經由土地所有權人行使權利為主張，則土地 所有權人申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之權利， 性質上核屬公法上之請求權，此公法上請求權之行使，除應 受上述土地稅法第34條之1 規定期間之限制外，仍應有一般 公法上請求權時效期間之適用，亦即屬土地稅法第34條之1 第1 項規定情形者，應適用該條規定期間之限制；若屬同條
第2 項規定情形，於稽徵機關有主動通知土地所有權人者， 土地所有權人按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之請求權 ，其行使即應受該項規定自收到通知之次日起30日內之期間 限制；如稽徵機關未主動通知土地所有權人者，雖上述30日 之期間無從起算，但土地所有權人按自用住宅用地稅率課徵 土地增值稅之公法上請求權，亦應於得請求時起適用一般之 公法上請求權時效期間規定，以免此請求權之是否行使長久 陷於不確定狀態，而有礙法秩序之安定。
㈡查原告所有系爭土地，經宜蘭地院於100 年9 月21日拍定， 並羅東分局以100 年10月12日函請宜蘭地院代為扣繳該土地 按一般用地稅率核算之土地增值稅合計4,582,620 元，同時 副知原告，若系爭土地符合自用住宅用地之要件並願意申請 者，請於文到30日內檢附相關證明文件，向該分局提出申請 ，逾期申請者，不予受理，該函因郵務人員未獲會晤原告， 亦無其他接收郵件人員，故於100 年10月13日寄存羅東郵局 時，依法即發生合法送達效力，原告遲至100 年11月17日始 申請改按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，已逾法定期限 ，從而被告否准所請，揆諸前揭規定及說明，於法洵屬有據 。
㈢原告主張羅東分局100 年10月12日函之寄存送達不合法云云 。按稅捐稽徵法第1 條、第19條第1 項分別規定：「稅捐之 稽徵，依本法之規定；本法未規定者，依其他有關法律之規 定。」「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代 理人、代表人、經理人或管理人以為送達；應受送達人在服 役中者，得向其父母或配偶以為送達；無父母或配偶者，得 委託服役單位代為送達。」次按，行政程序法第72條第1 項 前段、第73條第1 項、第74條第1 項及第2 項分別規定：「 送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。…… 」「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有 辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人 員。」「（第1 項）送達，不能依前2 條規定為之者，得將 文書寄存送達地之地方自治或警察機關，並作送達通知書兩 份，1 份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就 業處所門首，另1 份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或 其他適當位置，以為送達。（第2 項）前項情形，由郵政機 關為送達者，得將文書寄存於送達地之郵政機關。」查稅捐 稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書，其送達方法原規範於 稅捐稽徵法第18條第1 項至第4 項，惟該法於96年12月12日 修正後，已將原條文第1 項至第3 項刪除，僅保留第4 項「 繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅
捐日期前送達」之規定，故有關稅捐稽徵文書之送達方法， 於現行稅捐稽徵法內並無規定，是依稅捐稽徵法第1 條規定 ，應適用行政程序法之規定，送達稅捐稽徵文書。本件羅東 分局100 年10月12日函，係將拍賣並代為扣繳土地增值稅之 事實及土地稅法第34條之1 第2 項之規定副知原告，性質上 為觀念通知，非屬行政程序法第92條所規定之行政處分。該 羅東分局100 年10月12日函係委由郵政機關郵寄至原告戶籍 地址，因郵務人員於100 年10月13日按址投遞，未獲會晤原 告本人，亦無受領文書之同居人、受雇人及接收郵件人員， 乃將該函寄存於羅東郵局，並依法作成郵務送達通知書，分 別黏貼於應受送達人住居所門首及置於上開送達處所信箱或 其他適當位置，以為送達，業符合稅捐稽徵法第1 條、行政 程序法第74條等規定，應以寄存之日視為收受送達之日期， 而發生送達效力。至稅捐稽徵法第19條係有關應受送達人有 代理人、代表人、經理人或管理人及應受送達人於服役中之 送達規定，本案於拍賣當時，原告未有委任代理人，無從對 其代理人為送達，又因原告非屬法人、非法人團體或商號， 自無代表人、經理人或管理人可供作送達對象，而原告亦非 在服役中，自不得向其父母或配偶為送達，則原告主張羅東 分局100 年10月12日函應依稅捐稽徵法第19條規定為送達， 要係誤會。從而原告訴稱羅東分局100 年10月12日函之寄存 送達不合法乙節，委無可採。
㈣原告另稱羅東分局為被告之內部單位，無權作成行政處分， 該分局100 年10月12日函未使原告收到或使知悉應受通知之 內容，為不生效力之行政處分，原告不受其效力之拘束云云 。惟按司法院釋字第97號解釋：「行政官署對於人民所為之 行政處分，製作以處分為內容之通知。此項通知，原為公文 程式條例所稱處理公務文書之一種。除法律別有規定者外， 自應受同條例關於公文程式規定之適用及限制，必須其文書 本身具備法定程式，始得謂為合法之通知。」另按公文程式 條例第3 條第1 項、第3 項及第4 項分別規定：「機關公文 ，視其性質，分別依照左列各款，蓋用印信或簽署：一、蓋 用機關印信，並由機關首長署名、蓋職章或蓋簽字章。二、 不蓋用機關印信，僅由機關首長署名，蓋職章或蓋簽字章。 三、僅蓋用機關印信。」「機關內部單位處理公務，基於授 權對外行文時，由該單位主管署名、蓋職章；其效力與蓋用 該機關印信之公文同。」「機關公文蓋用印信或簽署及授權 辦法，除總統府及五院自行訂定外，由各機關依其實際業務 自行擬訂，函請上級機關核定之。」又按行政院秘書處99年 3 月編訂之文書處理手冊陸、四十、㈢5 規定：「機關內部
單位主管依分層負責之授權，逕行處理事項，對外行文時， 由單位主管署名，蓋單位主管職章或蓋條戳。」及行政院95 年3 月15日院臺秘字第0950011370號函釋：「查『公文程式 條例』第3 條第4 項規定，由各機關依其實際業務自行擬訂 公文蓋用印信或簽署及授權辦法，並未強制規定應予訂定。 復因『文書處理手冊』已就蓋印及簽署訂有應注意事項，目 前各機關均參照上開規定辦理，……」再按，宜蘭縣政府依 地方行政機關組織準則第3 條第2 項及宜蘭縣政府組織自治 條例第11條規定訂定之「宜蘭縣政府地方稅務局組織規程」 第4 條之1 規定：「本局應業務需要，設羅東分局，掌理轄 區房屋稅、田賦、地價稅、土地增值稅、工程受益費、納稅 服務、印花稅、娛樂稅、稅務資料電子作業、清理欠稅、一 般行政等事項，其員額由本局總員額內調配。」經查，羅東 分局100 年10月12日函之觀念通知，及羅東分局100 年11月 21日宜稅羅字第1000079364號函之原處分，乃羅東分局基於 授權，就職掌範圍內之事項，對外行文時，由分局主管署名 、蓋職章，其效力與蓋用被告印信之公文同，應視同被告之 公文書，核符上開公文程式條例及相關規定（最高行政法院 100 年度判字第969 號判決意旨參照）。是原告執此指摘原 處分違誤，殊不足採。
㈤原告復稱就歷年所繳納地價稅抵繳應納土地增值稅，為不必 申請事項，被告怠於依職權抵繳，適用法規即有錯誤乙節。 按土地稅法第31條第3 項、第4 項規定：「土地所有權人辦 理土地移轉繳納土地增值稅時，在其持有土地期間內，因重 新規定地價增繳之地價稅，就其移轉土地部分，准予抵繳其 應納之土地增值稅。但准予抵繳之總額，以不超過土地移轉 時應繳增值稅總額5%為限。」「前項增繳之地價稅抵繳辦法 ，由行政院定之。」次按，行政院依土地稅法第31條第4 項 及平均地權條例第36條第4 項規定訂定之「增繳地價稅抵繳 土地增值稅辦法」第5 條第1 項、第6 條第1 項分別規定： 「土地所有權人在持有土地期間，經重新規定地價者，其增 繳之地價稅，自重新規定地價起（按新地價核計之稅額）， 每繳納1 年地價稅抵繳該筆土地應繳土地增值稅總額1%（繳 納半年者，抵繳0.5%）。如納稅義務人申請按實際增繳稅額 抵繳其應納土地增值稅者，應檢附地價稅繳納收據，送該管 稽徵機關按實抵繳，其計算公式如附件。」「稅捐稽徵機關 於辦理課徵土地增值稅時，應先查明該土地有無欠繳地價稅 。其有欠稅者，應於繳清欠稅後，再計算增繳稅額，並於查 定之土地增值稅中予以扣除後，填發土地增值稅繳納通知書 交由納稅義務人持向公庫繳納。」查系爭土地係原告分別於
75年1 月29日及74年12月18日取得，76年、83年、86年、89 年、93年、96年、99年間曾重新規定地價，拍賣當時其76年 至95年間地價稅均已完納，僅自96年起有欠繳地價稅（96年 至99年地價稅已於100 年12月30日完納），依土地稅法第31 條第3 項、第4 項及增繳地價稅抵繳土地增值稅辦法第5 條 第1 項、第6 條第1 項規定計算，每繳納1 年地價稅，抵繳 該筆土地應繳土地增值稅總額1%，但准予抵繳之總額，以不 超過應納土地增值稅額5%為限，據此計算系爭土地共可抵繳 至上限5%。經查，系爭土地原核定土地增值稅分別為215,53 0 元及4,608,279 元，准予抵繳金額分別為10,776元（215, 530 5%）及230,413 元（4,608,279 5%），是系爭土地 應納之土地增值稅，各為204,754 元及4,377,866 元（合計 4,582,620 元），有系爭土地之土地增值稅繳款書影本附原 處分卷（第5-6 頁）可按，故羅東分局以100 年10月12日函 請宜蘭地院依稅捐稽徵法第6 條規定代為扣繳之土地增值稅 4,582,620 元，業已將原告增繳地價稅納入抵繳土地增值稅 ，並皆已抵繳土地移轉時應繳增值稅總額5%之上限，原告稱 被告怠於就歷年所繳納地價稅抵繳應納土地增值稅乙節，要 係誤會。
六、綜上所述，原告之主張均無可採。被告否准原告之申請，並 無不合；訴願決定予以維持，亦無違誤。原告猶執前詞，訴 請判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後， 核與判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條 第1 項前段、第218 條，民事訴訟法第385 條第1 項前段， 判決如主文。
中 華 民 國 101 年 7 月 26 日 臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 林妙黛
法 官 曹瑞卿
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 101 年 7 月 26 日 書記官 黃玉鈴