臺北高等行政法院判決
101年度訴字第280號
101年7月5日辯論終結
原 告 郭慶文（兼郭榮芳等10人之被選定當事人）
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 李慶華（局長）住同上
訴訟代理人 陳姿君
黃宗璉
詹如嵐（兼送達代收人）
上列當事人間遺產稅事件，原告不服財政部中華民國100 年12月
27日台財訴字第10000483900 號訴願決定，提起行政訴訟，本院
判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
⑴本件起訴原告郭榮芳等10人（即選定人，詳如附件之附表所 示）與原告郭慶文（即被選定人）係多數有共同利益之人， 經依行政訴訟法第29條選定原告郭慶文為訴訟當事人，起訴 原告郭榮芳等10人於選定後脫離本件訴訟，合先敘明。 ⑵本件被告代表人吳自心於訴訟進行中變更為李慶華，茲據被 告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應 予准許。
二、事實概要：
⑴本件被繼承人即原告之父郭儒祥於民國81年9 月24日死亡， 由原告等11人於82年6 月23日之核准期限內辦理遺產稅申報 ；經被告初查核定遺產總額新臺幣（下同）161,037,921 元 、公共設施保留地扣除額2,273,511 元及農業用地扣除額70 ,794,351元，應納稅額為31,164,627元。原告不服，申請復 查結果，未獲准變更，提起訴願，經財政部於89年10月17日 以台財訴字第0891358004號訴願決定撤銷原處分，囑由被告 另為處分。嗣經被告於91年2 月5 日以北區國稅法字第0910 004035號重核復查決定，仍維持原核定。原告不服，提起訴 願，經財政部於92年4 月25日以台財訴字第0920017632號訴 願決定，撤銷被告91年2 月5 日重核復查決定，囑由被告另 為處分。
⑵被告依財政部92年4 月25日訴願決定意旨，於94年10月17日 以北區國稅法二字第0940028054號重核復查決定，追認公共 設施保留地扣除額3,500 元，變更核定公共設施保留地扣除
額為2,277,011 元，其餘則仍維持原核。原告仍不服，提起 訴願，經財政部於95年3 月31日以台財訴字第09500005360 號訴願決定，將被告94年10月17日重核復查決定： ①關於被繼承人所遺無訂定三七五租約之農業用地部分撤銷 ，囑由被告另為處分：
1.被告嗣於97年3 月19日以北區國稅法二字第0970011501 號重核復查決定，追認農業用地扣除額68,758,959元， 重行核定農業用地扣除額為139,553,310 元。 2.原告仍表不服，提起訴願，經財政部於97年8 月15日以 台財訴字第09700357920 號訴願決定予以駁回，因原告 未提起行政訴訟而告確定在案。
②另關於被繼承人所遺訂有三七五租約之農業用地部分，則 駁回其訴願。
1.原告不服，提起行政訴訟後又當庭撤回其訴訟，而告確 定在案。
2.惟原告旋於95年5 月16日向被告申請更正，主張略以被 繼承人所遺訂有三七五租約之12筆農地依法應予免稅等 語。經被告審理後，於95年7 月7 日以北區國稅審二字 第0950017779號函予以否准所請。原告不服，提起訴願 ，經財政部於95年12月7 日以台財訴字第09500522620 號訴願決定駁回，原告猶不服，循序提起行政訴訟，迭 本院以96年度訴字第423 號判決及最高行政法院以97年 度裁字第1631號裁定，分別駁回其訴及上訴，而告確定 在案。原告仍未甘服，提起再審之訴，亦經本院以98年 度再字第9 號裁定予以駁回，原告猶不服，提起抗告， 復經最高行政法院以98年度裁字第3244號裁定駁回其抗 告。
⑶嗣原告於97年9 月12日，復就被繼承人郭儒祥所遺留㈠坐落 新北市三芝區（原臺北縣三芝鄉○○○段○○○段72地號等 訂有三七五租約之12筆農業用地；㈡坐落於新北市石門區（ 原臺北縣石門鄉○○○段○○○○段61地號等16筆土地；㈢ 坐落新北市○○區○○段八甲小段31-1地號等3 筆土地；及 ㈣繼承人郭榮芳於被繼承人郭儒祥死亡前即發生重殘等4 項 爭議（下稱系爭4 項爭議），主張略以被告應依行政程序法 第128 條規定，予以追認農業用地扣除額及殘障特別扣除額 等項。
①然被告就原告上開申請程序再開之案件，因未於法定期間 內處理並予函覆，原告不服，乃於98年1 月22日逕向財政 部提起訴願；經財政部於98年4 月29日以台財訴字第0981 3507800 號訴願決定予以駁回其訴願。原告仍不服，申請
再審結果，經財政部於98年6 月30日以台財訴字第098130 13170 號訴願決定予以不受理，此部分未經原告予以爭執 （即未提起行政訴訟）。
②惟被告就原告97年9 月12日所提系爭4 項爭議處理結果， 於98年3 月16日以北區國稅審二字第0980015786號函復原 告。原告不服，循序提起行政爭訟及行政訴訟，分遭財政 部以98年6 月30日台財訴字第09813009800 號訴願決定、 本院98年度訴字第1788號判決、最高行政法院99年度裁字 第870 號裁定駁回，而告確定在案。原告仍不服，向本院 提起再審之訴，亦經本院以99年度再字第84號判決駁回其 再審之訴，原告猶不服，遂向最高行政法院提起上訴，經 該院以99年度裁字第2853號裁定駁回其上訴在案。 ⑷迨至99年6 月25日，原告復向被告申請依行政程序法第117 條及第121 條規定更正，仍就其前於97年9 月12日所提系爭 4 項爭議加以爭執。經被告審理結果，於99年8 月30日以北 區國稅審二字第0990012710號函否准其更正之申請。原告不 服，循序提起行政爭訟及行政訴訟，迭遭財政部以99年11月 22日台財訴字第09900451210 號決定、本院100 年度訴字第 67號判決及最高行政法院100 年度裁字第1857號裁定駁回， 而告確定在案。
⑸茲因被告於99年間查得被繼承人郭儒祥所遺坐落新北市○○ 區○○段小坑小段167 之1 地號土地面積應為6,442 平方公 尺，遺產價額應為2,791,533 元，原核定面積及遺產價額分 別為6,528 平方公尺及2,828,800 元，尚有未妥，乃予調減 遺產價額37,267元，並依遺產及贈與稅法第17條第1 項第6 款規定同額追減農業用地扣除額，更正後遺產總額為161,00 0,654 元，遺產淨額、應納稅額、漏報遺產總額及稅額皆不 變，並以99年4 月12日北區國稅淡水一字第0991004644號函 檢送更正後核定通知書予原告。
①原告不服，於99年4 月16日繕具申請書，申請依稅捐稽徵 法第28條規定，重新核計被繼承人郭儒祥遺產稅並退還溢 繳之稅款，經被告以99年6 月10日北區國稅審二字第0990 011589號函復略以，本件相同系爭項目，業經行政訴訟終 局判決確定，原告應受其拘束，依改制前行政法院44年判 字第44號、45年判字第60號及72年判字第336 號判例意旨 ，即不得再持與原判決相反之主張，原告對實體上已判決 確定之同一事項再申請更正，違背「一事不再理」原則， 程序不合，應不予受理為由，否准其申請。
②原告不服，提起訴願，經財政部100 年7 月25日台財訴字 第09913033780 號訴願決定，將99年6 月10日北區國稅審
二字第0990011589號函撤銷，囑由被告另為處分。嗣經被 告以100 年8 月31日北區國稅審二字第1000007900號函復 ，仍否准其申請。原告不服，提起訴願，經財政部100 年 12月27日台財訴字第10000483900 號訴願決定駁回，原告 猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。
三、原告訴稱：
⑴按遺產及贈與稅法第17條規定：「左列各款，應自遺產總額 中扣除，免徵遺產稅。……四、……重度以上身心障礙者， ……每人得再加扣500 萬元。……六、遺產中作農業使用之 農業用地及其地上農作物，……扣除其土地及地上農作物價 值之全數……。」次按稅捐稽徵法第28條第2 項規定：「納 稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可 歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自 知有錯誤原因之日起2 年內查明退還，其退還之稅款不以5 年內溢繳者為限。」末按財政部98年2 月10日台財稅字第09 804505760 號函釋：「稅捐稽徵法第28條規定修正生效前， 納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他 可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，不論該案件是否 經行政救濟確定，均有修正後第2 項規定之適用。」 ⑵被掠奪3,787,933 元為繼承人固有金錢，非繼承自遺產，本 遺產課稅標的為農業用地，縱構成遺產稅捐，無論公法或私 法，應「以因繼承遺產所得為限」之法律原則與規定，參照 民法第1148條、司法院釋字第622 號解釋旨意，被告掠奪繼 承人固有金錢手段顯欠缺正當性與合理性。被告謂原告未提 供「應納稅額」之半數作為行政救濟擔保，誑稱搶奪有理； 殊不知繼承人早於88年12月22日已提供11筆農地作為第1 次 訴願前之擔保，有案可稽，況且所遺農地迄今（101 年2 月 21日）並未分割遺產與移轉登記，仍登記在被繼承人郭儒祥 名下，已足為擔保，顯然被告掠奪手段與目的不相當，欠缺 必要性，違反比例原則。所謂納稅義務人之「應納稅額」， 繼承人只依法認定繳稅，而非依行政處分認定，本遺產稅事 件，既無行政訴訟法第213 條規定「訴訟標的於確定之終局 判決中經裁判者，有確定力。」之實體判決，何來誑稱強制 執行之名義依據？為圖圓謊掠奪3,787,933 元於法有據，掠 奪事後於99年4 月12日，被告第6 度不實核課，甚至變造原 處分。被告不按稽徵程序，先私設刑堂，搶奪民財，為圖圓 謊「應納稅額」，再度不實核課，至為明確。
⑶訂有三七五租約之12筆農業用地（上開理由二、事實概要： 之⑶之㈠）：核定公告現值14,343,619 元 ，應自遺產總額 中扣除未扣除。
①坐落新北市○○區○○段埔尾小段72、75、75-2、75-3、 264 地號、新北市○○區○○段梀板頭小段34、35、37、 39地號及新北市○○區○○段八甲小段11-1、13、14-1地 號。系爭農地從來作農業使用事實，為兩造所不爭，並有 農業主管機關核發農業用地作農業使用證明書，於97年1 月31日為被告所收受。被告以公告現值減除3 分之1 後核 課遺產稅；翻遍稅務法規，農業用地並無明文法律規定按 3 分之2 稅率之法令依據核課遺產稅。稅捐機關對訂有三 七五租約之12筆農業用地，按公告現值擅自課以3 分之2 遺產稅稅率；事關人民權利與義務，3 分之2 稅率未經國 家立法機關立法與總統頒佈實施，稅捐機關私自造法、自 創稅率、並擅予實施課稅；私自造法課稅之行政行為，當 然可歸責於政府機關之錯誤。
②稅捐機關以援引比附、類推適用之模式，比照財政部67年 8 月2 日台財稅第35163 號函（下稱財政部67年函釋）核 課遺產稅；財政部95年12月7 日台財訴字第09500522620 號訴願決定，既已言明訂有三七五租約之農業用地不適用 財政部67年函釋辦理估價，財政部100 年12月27日台財訴 字第10000483900 號訴願決定卻明言適用財政部67年函釋 核課遺產稅，前後言行矛盾。按財政部67年函釋法源依據 為平均地權條例第77條規定（耕地三七五減租條例第17條 第2 項），只有依法編定為建築用地而訂有三七五租約之 土地方有財政部67年函釋之適用；稅捐機關故意將訂有三 七五租約之建築用地稅務法規套用於訂有三七五租約之農 業用地，「建築用地」和「農業用地」故意混淆，訂有三 七五租約之農業用地與遺產及贈與稅法第17條規定之法律 關係不加以區分審酌論斷而類推適用，稅捐稽徵機關故意 適用法令錯誤甚為顯然。
③稅捐機關初始指摘訂有三七五租約農地未具「自耕能力證 明書」，後改為三七五農地未「自任耕作」為由，自無遺 產及贈與稅法第17條扣除額之適用。按行為時遺產及贈與 稅法第17條第5 款後段明定「但由能自耕之繼承人一人繼 承，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之全數。」被 告將「能自耕」故意引申為「自任耕作」；農業用地只規 範「能自耕」否？並無「自任耕作」規定，「能自耕」與 「自任耕作」有間，不可混淆。
④財政部89年10月17日台財訴字第089135800 號訴願決定書 ，囑原處分撤銷，責由被告另為處分；此時本件遺產稅已 回復至未為處分之狀態，日後不同階段之決定，性質上皆 是新的處分，參照最高行政法院97年度裁字第5406號裁判
旨意，未核課或尚未核課確定之稅捐案件，自得依法適用 當時有效法令及函釋；參照司法院釋字第287 號解釋、稅 捐稽徵法第1 條之1 、行政程序法第128 條、中央法規標 準法第18條定有明確規定。新法施行後新發生之事實關係 受到規範，至於新法施行前已發生而尚未終了之事實關係 應一併受到規範。依上揭法令規範，89年1 月6 日廢除「 自耕能力證明書」後，只要農業用地作農業使用事實，應 自遺產總額中扣除，免徵遺產稅。財政部89年10月17日台 財訴字第089135800 號訴願決定書，囑原處分撤銷，另為 處分；往後被告一仍舊慣，昧於原因事實與法令規定，新 處分一再積極沿用早以廢除10多年之法規，卻消極地不適 用當下應適用之法規，參照司法院釋字第177 號解釋，自 屬適用法規顯有錯誤之範圍。
⑷與農業經營不可分離之16筆土地（上開理由二、事實概要： 之⑶之㈡）：公告現值2,047,808 元，應自遺產總額中扣除 未扣除。
①坐落新北市淡水區（原臺北縣淡水鎮○○○○段店子後小 段39、49、50-2地號、新北市○○區○○段梀板頭小段地 號149-1 、149-3 、150-1 、新北市○○區○○段小坑子 小段164 、164-1 、165 、166 、169-1 、169-2 、169- 3 地號、新北市○○區○○段崁子腳小段61、225-1 地號 及新北市○○區○○段八甲小段16-1地號等16筆土地，分 別毗鄰所遺農業用地，為農業經營不可分離之土地，供房 舍、曬場、農路之用，符合遺產及贈與稅法第4 條第4 款 、農業發展條例第3 條第1 項第10款明定農業用地定義。 ②又其用地編定類別不在限制「建地」之列，參照行政院農 業委員會90年2 月2 日(90) 農企字第0900102896 號函釋 。參酌同為公部門稅捐機關臺北縣政府稅捐稽徵處、同為 課稅標的之16筆土地、同一適用法令、同一理由「與農業 經營不可分離之土地」；地籍所在地淡水鎮公所、三芝鄉 公所、石門鄉公所，各地方行政機關於1 個月內，從申請 、履勘、至完成確認「農業用地」定義。臺北縣政府稅捐 稽徵處於行政程序中克盡公部門應作為之義務。相較於97 年9 月12日同一時間，繼承人已向被告提申請更正，確認 該16筆土地為農業經營不可分離之土地，迄今被告未克盡 依職權調查之義務，仍眛於87年之遺產稅單，行政怠惰甚 為顯然，其責當然在於政府機關。
⑸未取得自耕能力證明書3 筆農地（上開理由二、事實概要： 之⑶之㈢）：公告現值2,191,993 元，應自遺產總額中扣除 未扣除。
①坐落新北市○○區○○段梀板頭小段64地號（面積7056平 方公尺）、155-1 地號（面積349 平方公尺）及新北市○ ○區○○段八甲小段31-1地號（面積7672平方公尺）為持 份共有。該3 筆農地有87年3 月18日三芝鄉公所及87年4 月7 日石門鄉公所「遺產稅農業用地繼續自耕實地勘查報 告表」，於繼承人分管範圍內分別記載種植疏菜、相思樹 林，有案可稽，有照片為證；該3 筆農地因有案外共有人 張村柏和張永和於其分管範圍內有工建物，面積分別為張 村柏所屬350 平方公尺和張永和所屬35平方公尺，有91年 12月10日及91年12月20日於其分管範圍內施作工件物立切 結書；只因案外共有人之工件物，致繼承人未領具「自耕 能力證明書」，但於繼承人分管範圍有耕作事實，87年12 月16日北區國稅淡水徵00000000號遺產稅核定書，按農地 減半核課遺產稅。
②繼承人於自己分管範圍內有耕作事實；工件物乃案外共有 人之行為，且「自耕能力證明書」於93年7 月16日被司法 院釋字第581 號解釋指有違憲情事不再適用。99年4 月12 日北區國稅淡水一字第0991004644號函更正遺產稅核定， 既無新證據事實理由，又無法令依據，只為圖圓謊掠奪3, 787,933 元於法有據，擅自變造原課稅處分，法理依據為 何？
⑹繼承人郭榮芳自幼罹極重度身心障礙（上開理由二、事實概 要：之⑶之㈣），應自遺產總額中扣除500 萬元，未為扣除 。
①凡繼承日前，罹重度身心障礙者應自遺產總額中扣除500 萬元，乃國家法律明文規定賦予身心障礙者之生活法益， 非行政機關得予杆格剝奪。參照財政部92年6 月16日台財 稅字第0920454359號函明釋，身心障礙重度者、非繼承日 後始發生者皆可適用、甚而可以據以申請退稅。未核課或 尚未核課確定之稅捐案件，自得依法適用當時有效法令及 函釋；司法院釋字第287 號解釋、稅捐稽徵法第1 條之1 、行政程序法第128 條、中央法規標準法第18條足為參照 。
②被告從第1 次核發稅單乃至87年至99年共6 次不同階段之 復查決定處分，皆後於84年遺產及贈與稅法第17條第4 款 公布實施之期日。按「實體從舊、程序從新」乃行政處分 之大原則，其理甚明，無待辭費。行政機關就該管行政程 序，於當事人有利之情形故意疏漏；被告偏頗之行政行為 足認為真正故意。
⑺綜上，上列任何一項應扣除額都足以動搖核課遺產稅計算基
礎，甚為顯然。被告不實核課為真正，無庸原告請求為必要 ，被告理應作出無瑕疵行政處分之義務。參照行政程序法第 121 條明文規定，違法處分應於2 年內撤銷，被告負有作為 之義務已無不作為之餘地。具瑕疵錯誤之行政行為卻連年存 在，足證被告不實核課為故意。因而聲明：「訴願決定及原 處分均撤銷。被告應作成返還原告稅款3,801,351 元並按日 加計利息之行政處分。訴訟費用由被告負擔」。四、被告抗辯：
⑴按「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或 其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機 關應自知有錯誤原因之日起2 年內查明退還，其退還之稅款 不以5 年內溢繳者為限。」為稅捐稽徵法第28條第2 項所明 定。次按「……三、依修正後稅捐稽徵法第28條第4 項及第 5 項規定：『本條修正施行前，因第2 項事由致溢繳稅款者 ，適用修正後之規定。前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正 前已知有錯誤之原因者，2 年之退還期間，自本條修正施行 之日起算。』準此，於稅捐稽徵法第28條規定修正生效前， 納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他 可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，不論該案件是否 經行政救濟確定，均有修正後第2 項規定之適用。」為財政 部98年2 月10日台財稅字第09804505760 號函所明釋。 ⑵按遺產中之農業用地，由繼承人或受贈人，繼續經營農業生 產者，扣除其土地價值之半數。但由能自耕之繼承人一人繼 承，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之全數，為行為 時遺產及贈與稅法第17條第1 項第5 款所明定；上揭規定， 雖於89年1 月26日修正為「遺產中作農業使用之農業用地及 其地上農作物，由繼承人或受遺贈人承受者，扣除其土地及 地上農作物價值之全數。承受人自承受之日起5 年內，未將 該土地繼續作農業使用且未在有關機關所令期限內恢復作農 業使用，或雖在有關機關所令期限內已恢復作農業使用而再 有未作農業使用情事者，應追繳應納稅賦。但如因該承受人 死亡、該承受土地被徵收或依法變更為非農業用地者，不在 此限。」（條文遞改為第17條第1 項第6 款），惟該條文未 規定未確定案件得追溯適用，本件遺產稅之核課，自應適用 81年9 月24日繼承當時之遺產及贈與稅法第17條第1 項第5 款規定，即應符合「由繼承人或受遺贈人繼續經營農業生產 」之要件，且系爭農地扣除額係因法律之變更，亦無稅捐稽 徵法第1 條之1 規定之適用。
⑶查系爭訂有三七五租約之12筆農業用地部分，因其土地使用 權歸屬承租人，縱續作農業使用，亦非由繼承人自任耕作，
核無行為時農業發展條例第31條規定免徵遺產稅之適用，參 諸財政部71年5 月31日台財稅第34044 號函釋意旨，既非由 繼承人自任耕作，仍不得自遺產總額中扣除，是被告依財政 部67年函釋按公告現值3 分之1 予以減除後辦理估價，據以 計算遺產價值，並無違誤。
⑷又原告主張屬於與農業經營不可分離之16筆土地部分，經查 土地登記簿載明地目標示為「建」，倘如原告所訴系爭土地 確實毗鄰被繼承人所遺農地，亦難據此核認係屬與農業經營 不可分離之土地，是被告遂以一般用地核稅，亦非適用法令 錯誤或計算錯誤之問題。
⑸主張仍為農業使用之3 筆土地部分，因該3 筆土地均為共有 土地，其中1 筆土地建有墳墓1 座，於被繼承人死亡前即已 存在，而其餘2 筆土地則建有房屋及豬舍總面積達350 平方 公尺，且依土地共有人張柏村於97年3 月3 日說明，該兩地 號土地上之豬舍於70年間原土地所有權人移轉予張柏村後一 直空著，至於房屋是類似工寮，經過20年來歷經風雨及颱風 侵襲已殘破不堪，房屋及豬舍已成半倒狀態，於繼承事實發 生前已不從事農業生產；又原告自始無法提示經「全體共有 人」切結之分管證明，是按被繼承人死亡時土地公告現值併 計遺產總額課稅，尚無違誤。
⑹查遺產及贈與稅法第17條第1 項第4 款有關殘障特別扣除額 之規定，係鑒於殘障者及精神病患者所需生活費用較一般人 為高，為落實政府照顧殘障同胞之社會福利政策，乃於84年 1 月6 日增訂之。從而，本件於行為時（81年9 月24日）尚 無得扣除殘障特別扣除額之規定可資適用，故被告否准列報 繼承人郭榮芳殘障特別扣除額500 萬元，自非屬適用法令錯 誤或計算錯誤之問題。
⑺綜上，本件繼承開始日（81年9 月24日）時，遺產及贈與稅 法第17條，尚無殘障特別扣除額可資扣除之規定，且系爭土 地之遺產稅係依行為時有效法令所為之核課處分，亦無適用 法令錯誤情事，未符稅捐稽徵法第28條第2 項規定之要件， 是本案無適用法令錯誤情事，亦無財政部98年2 月10日台財 稅第09804505760 號函釋之適用。原告所訴，核不足採，因 而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。五、得心證之理由：
⑴本案爭執之背景，是「因被告於99年間查得被繼承人郭儒祥 所遺坐落新北市○○區○○段小坑小段167 之1 地號土地面 積應為6,442 平方公尺，遺產價額應為2,791,533 元，原核 定面積及遺產價額分別為6,528 平方公尺及2,828,800 元， 而予調減遺產價額37,267元」，並依法同額追減農業用地扣
除額，更正後遺產總額為161,000,654 元，遺產淨額、應納 稅額、漏報遺產總額及稅額皆不變，而備函檢送更正後核定 通知書予原告。」，但兩造之爭執卻是：
①而原告卻於99年4 月16日申請依稅捐稽徵法第28條規定， 重新核計被繼承人郭儒祥遺產稅並退還溢繳之稅款。 ②嗣經被告以100 年8 月31日北區國稅審二字第1000007900 號函復，仍否准其申請（及本案爭執之原處分）。原告不 服，提起訴願經駁回，遂提起本件訴訟。
⑵就原告主張之系爭4 項爭議：「1.訂有三七五租約之12筆農 業用地（上開理由二、事實概要：之⑶之㈠）：核定公告現 值14,343,619元，應自遺產總額中扣除未扣除。2.與農業經 營不可分離之16筆土地（上開理由二、事實概要：之⑶之㈡ ）：公告現值2,047,808 元，應自遺產總額中扣除未扣除。 3.未取得自耕能力證明書3 筆農地（上開理由二、事實概要 ：之⑶之㈢）：公告現值2,191,993 元，應自遺產總額中扣 除未扣除。4.繼承人郭榮芳自幼罹極重度身心障礙（上開理 由二、事實概要：之⑶之㈣），應自遺產總額中扣除500 萬 元，未為扣除。」等，該等4 項爭議，業經原告於97年9 月 12日主張被告應依行政程序法第128 條規定，予以追認農業 用地扣除額及殘障特別扣除額等。亦經被告否准，原告不服 循序救濟，均遭財政部00000000000 號訴願決定、本院98年 度訴字第1788號判決、最高行政法院99年度裁字第870 號裁 定駁回而確定。原告提起再審之訴，亦經本院以99年度再字 第84號判決、最高行政法院99年度裁字第2853號裁定駁回， 而確定在案。此系爭4 項爭議，本院當受一事不再理之拘束 ，應堪認定。
⑶至於本件爭議，是原告主張「依稅捐稽徵法第28條規定，重 新核計被繼承人郭儒祥遺產稅並退還溢繳之稅款。」，而該 稅捐稽徵法第28條第2 項退稅之規定，是以「納稅義務人因 稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤」或「其他可歸責於 政府機關之錯誤」，而導致溢繳稅款為限，本案情節原告並 未說明有如何之「適用法令錯誤或計算錯誤」或「其他可歸 責於政府機關之錯誤」，而實際發生列計錯誤之處（新北市 ○○區○○段○○○段167 之1 地號土地面積計算錯誤部份 ）業經更正，被告並敘明「調減遺產價額37,267元後，同額 追減農業用地扣除額，僅更正後遺產總額，對遺產淨額、應 納稅額、漏報遺產總額及稅額皆不變」，自無因該計算錯誤 而導致溢繳稅款之情事，原告主張依稅捐稽徵法第28條規定 ，重新核計遺產稅並退還溢繳稅款者，自無理由。六、綜上所述，被告所為之處分並無不法，訴願決定予以維持，
亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，並請求被告應加息退 稅之行政處分，均無理由應予駁回。又本案事證已臻明確， 兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐 一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 7 月 19 日 臺北高等行政法院第七庭 審判長法 官 黃秋鴻
法 官 林惠瑜
法 官 陳心弘
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 101 年 7 月 19 日 書記官 鄭聚恩