臺中高等行政法院判決 九十年度訴字第一一五六號
原 告 銓屋建設股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 陳藍夫會計師
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
丁○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年四月九日台財訴
字第○八九○○四九○○○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告民國（下同）八十一年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年 虧損新台幣（下同）六八、二○○、四六三元，課稅所得額為零元，經被告機關 核定全年虧損二二、四三一、九三九元，課稅所得額二四、九八六、二九○元， 應補稅額六、二三六、五七二元，原告不服，就課稅所得額項目，申請復查結果 未獲變更，循序向財政部提起訴願亦遭決定駁回，遂就課稅所得額項目主張銷售 房地均有帳簿文據可稽及核定稅額繳款書送達不合法等，提起本件訴訟。貳、兩造之陳述及爭點：
一、原告部分：
㈠聲明：求為判決撤銷原處分及訴願決定決定。 ㈡陳述：
⑴本案係八十一年度營利事業所得稅（以下簡稱營所稅）申報案件，於年４月 日經被告機關初次查核核定全年所得額為－６７、７４１、０８９元，課稅 所得額為０元；後又於年３月３日更正核定全年所得額為－２２、４３１、 ９３９元，課稅所得額為２４、９８６、２９０元，合先序明。 ⑵前述年３月３日之八十一年度營所稅更正核定通知書及繳款書，並未於法定 核課期間內合法送達予清算人甲○○，應屬無效，經查財政部台灣省中區國稅 局於年５月日始以中區國稅徵字第８７００２９２１２號函行文通知該局 黎明稽徵所稱八十一年度營所稅將逾核課期間，其繳款書請儘速向「清算人甲 ○○」送達，黎明稽徵所於年５月日將八十一年度營所稅更正核定通知書 及繳款書寄交立本台灣聯合會計師事務所，該事務所後因未能將前述核定通知 書及繳款書交予清算人甲○○簽收，乃於年６月９日將前述核定通知書及繳 款書寄還黎明稽徵所，黎明稽徵所於年６月日才以中區國稅黎明徵字第８ ７００１２１７７號函將前述核定通知書及繳款書寄交甲○○配偶楊李素芳簽 收。因此，原告認為前述核定通知書及繳款書並未於法定核課期間內（即於 年５月日前）合法送達予清算人甲○○已甚明確，理由如下： ①經查原告於八十四年間向台灣台中地方法院聲請辦理清算，其於聲請書狀中
所指定之送達代收人雖為立本台灣聯合會計師事務所，其權限僅係負責代收 原告與台灣台中地方法院辦理清算之文件，並不包括收受其他單位或個人之 各項文件，且也未委任其為清算人，清算人之職務仍由甲○○先生擔任，故 所有債權（包括稅捐債權）應向清算人甲○○送達及申報，方屬合法送達。 ②依財政部，⒊台財稅第７５３３３５３號函：「所謂應於核課期間內發 單，自係指應於核課期間內將稅單合法送達者而言。」另財政部⒓２台財 稅第８３１６２４２４８號函：「清算人為執行清算職務，有代表公司為訴 訟上或訴訟外一切行為之權，是以清算期間，應以清算人為法定代理人，準 此，清算期間稅單應向清算人送達。」因此，前述核定通知書及繳款書應交 予清算人甲○○簽收，方屬合法送達，才符合民事訴訟法所謂「合法送達」 指文件應交由「有權收受文件人」簽收之立法意旨。 ③至於立本台灣聯合會計師事務所是否有權代收核定稅額通知書及繳款書？依 財政部⒏台財稅第３６２２０號函：「關於『核定稅額通知書』及『繳 款書』可否送交代理簽證申報之會計師代收問題：依照所得稅法第八十一條 及第一百條規定核定稅額通知書及繳款書，稽徵機關均應直接送達納稅義務 人；惟倘經納稅義務人出具委託書委託該會計師代收上項核定稅額通知書及 繳款書者，當可改送代理會計師代為簽收。」原告並未出具委託書委託該會 計師代收上項核定稅額通知書及繳款書，因此，被告機關應提示該委託書， 如無法提示即係未合法送達。至於財政部台灣省中區國稅局黎明稽徵所年 ６月日中區國稅黎明徵字第８７００１２１７７號函中及復查決定書中所 述：民國八十一年度營所稅更正核定通知書及繳款書向立本會計師事務所送 達，依民事訴訟法之規定，應屬合法送達云云，顯屬誤解。因此，前述八十 一年度營所稅更正核定通知書及繳款書並未於法定核課期間合法送達，至為 明確，其更正應屬無效。
⑶再者，本案係於年４月日經被告機關初次查核，查核結果為核定全年所得 額為－６７、７４１、０８９元，課稅所得額為０元；後又於年月日再 次調帳查核，原告依被告機關之要求提供所需帳簿憑證等，有被告機關收據為 憑，在此二年餘之查核期間皆未要求原告說明或補充相關資料且遲至年３月 ３日才更正原核定，並大幅調整增加課稅所得額至２４、９８６、２９０元， 其主要之調整理由竟然是原告之營建成本無從查核。試問被告機關在二年餘之 查核期間後趕於即將逾越核課期間，直接以營建成本無從查核之理由，依所得 稅法第條規定按同業利潤標準核定，誠屬一種最快又有效之方法。但是，此 種方式對納稅義務人是否公允，有待商榷。此外，在復查階段，原告亦完全配 合法務科復查人員於年４月日提供所有完整之帳簿憑證及合約文件供核， 但從復查決定書與訴願決定書之駁回理由中，可看出原告所提供之帳簿憑證及 合約文件根本未予查核即已判定，豈能令人心服。 ⑷現擬就原核定課稅所得額項目及復查決定書與訴願決定書之駁回理由，其顯與 法令規定不符或與事實有所出入，分述如下：
①營業收入：
原告八十一年度申報營業收入中，包含河邊春夢房屋款１８、５０２、６９
７元，該建屋案係因王周滿春等三十六人以個人名義建屋，甲○○係該建屋 案之合建人之一，後經台中市稅捐稽徵處經協談後便宜行事稱以原告名義補 開立發票課徵營業稅，其目的僅是為該個人名義建屋課徵營業稅，並非原告 之營業收入，原告誤信該開立發票行為僅係代該等個人代收代付前述營業稅 捐，並不至於影響原告之營利事業所得稅之申報。請鈞院發函向台中市稅捐 稽徵處調閱該協談記錄即可查明該河邊村春夢房屋款１８、５０２、６９７ 元並非訴願人之營業收入。至於會計人員作業疏忽誤以入帳，亦應不影響事 實之認定，因此，該房屋款１８、５０２、６９７元理應自八十一年度申報 營業收入中減除。
②營業成本申報數４１０、９６７、７７０元，核定數３１５、７２９、１０ １元，計減除９５、２３８、６６９元：
⒈河邊春夢房屋成本１４、９３８、２２５元。如前述第一項營業收入之理 由，原查按同業利潤標準之核定顯與事實不合，請於調減營業收入１８、 ５０２、６９７元同時調減房屋成本１４、９３８、２２５元。 ⒉生命之泉房屋成本１５６、０３１、０７０元。原告保有在建工程、材料 及物料科目等明細暨詳細之各項進貨憑證資料可資查核，絕非如被告機關 所說無從查核。
⒊企劃成本１１、７１２、１６４元。原告與鴻威建設股份有限公司除訂有 廣告企劃合約書外，尚有其他附件規範雙方之權利義務，包括廣告之方式 及內容等，原查並未索取所需查核文件即按同業利潤標準核定，顯非合理 。
⒋至於復查決定書與訴願決定書之駁回理由中所述「原告列報本期期初在建 工程１８０、２００、６６０元，經核與上期列報期末在建工程２１６、 ６２１、２２１元不合」、「本期進料、耗料、存料明細表記載耗用各項 工程材料２０、１６２、４９４元，經核與其會計師簽證報告所載本期投 入工程材料金額３３、１４０、６０１元不符」等節，亦與事實不合。經 與該會計師連繫後取得相關簽證工作底稿影本，發現前述兩項差異數均係 會計師查核調整或科目重分類所致，並無不符之情形。 ③營業費用申報數２９、７９１、４７５元，核定數２８、６６８、７９９元 ，計減除１、１２２、６７６元：有關原告受託辦理一片天案之廣告企劃， 被告機關以未取得相關收入為由，逕行減除相關費用１、１２２、６７６元 。經查原告與鴻威建設股份有限公司訂有廣告企劃合約書，以規範雙方之權 利義務，包括廣告之方式及內容等，後因該工地係丁種工業用地，原告事後 發現無法依照該廣告企劃合約書之約定，於期限內協助委託人取得一般住宅 建築執照，乃主動提出中途解約之要求，以避免支付巨額違約金，但依約已 投入之成本已實際發生，且均取有合法憑證，豈能以未取得相關收入為由， 逕行減除相關費用１、１２２、６７６元。
④出售土地利益申報數４９、２９９、２５３元，核定出售土地損失數４７、 ４１８、２２９元，計調整９６、７１７、４８２元。本公司原申報出售土 地利益４９、２９９、２５３元，原查卻核定出售土地損失４７、４１８、
２２９元，計調整９６、７１７、４８２元，但卻未於調整說明中述明調整 理由內容及其計算方式。
⑸綜上論結，前述八十一年度營利事業所得稅更正核定通知書及繳款書，並未於 法定核課期間合法送達已如前述，應屬無效。退萬步言，被告機關並未就原告 所提供之所有完整之帳簿憑證及合約文件進行詳細查核，即對原告處以最嚴厲 之處分實難令人心服。
二、被告部分：
㈠聲明：求為判決駁回原告之訴。
㈡陳述：
⑴按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳 簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所 得額。」、「本法第八十三條所稱帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅 年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依 查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」、「帳簿文據，其關係所得額之 一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所 得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。 」為所得稅法第八十三條第一項、同法施行細則第八十一條暨營利事業所得稅 查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項所明定。 ⑵原告本期申報營業收入三七四、○六四、二九七元，營業成本四一○、九六七 、七七○元，被告機關初查以其營業收入包括出售房屋、土地及廣告企劃等項 收入，因興建房屋所耗之材料人工及相關工程費用無法查核勾稽，又廣告企劃 所耗之相關成本亦無法查核勾稽，遂按營利事業所得稅同業利潤標準（以下簡 稱同業利潤標準）房屋興建投資業（行業代號八三一一－一四）毛利率百分之 四十六，依銷售房屋收入一五三、五三六、○三○元，核定房屋成本為八二、 九○九、四五六元，並按廣告設計業（行業代號八四四一－一一）毛利率百分 之三十二，依廣告企劃收入六、六六六、六六七元，核定成本為四、五三三、 三三四元，另原告出售土地收入計二一三、八六一、六○○元，列報土地成本 計二二八、二八六、三一一元（含土地增值稅一、八九一、三一一元），經初 查予以核實認列，綜上初查核定被告營業成本為三一五、七二九、一○一元； 又原告列報營業費用計三○、二五○、八四九元，其中一、一二二、六七六元 係「鴻威一片天」廣告企劃所發生之費用，初查以原告並未列報該廣告企劃案 相關收入，且無相關合約資料可供查核，遂將系爭營業費用一、一二二、六七 六元予以剔除否准認列，核定營業費用計二九、一二八、一七三元，並按銷售 土地收入占全部營業收入之比例，核定營業費用一六、七五八、○四六元（含 地價稅二四六、二五三元）由土地分攤，其餘營業費用一二、三七○、一二七 元由房屋及企劃業務分攤。嗣因核定房屋及企劃業務之淨利為六○、三八九、 七八○元，淨利率達百分之三十七．七，初查遂改依查核準則第六條第一項但 書規定，依銷售房屋收入一五三、五三六、○三○元，按同業利潤標準淨利率 百分之十六，核定銷售房屋營業淨利為二四、五六五、七六四元，並按廣告企 劃收入六、六六六、六六七元，依同業利潤標準淨利率百分之二十二，核定廣
告企劃營業淨利為一、四六六、六六七元，至出售土地部分，經初查核定虧損 為三一、一八二、七五七元，綜上被告機關核定原告本期虧損為五、一五○、 三二六元，加計非營業收入八○、二九○元，減利息支出一七、三六一、九○ 三元，核定全年虧損二二、四三一、九三九元，另原告銷售土地虧損雖為三一 、一八二、七五七元，惟尚需分攤利息支出一六、二三五、四七二元，是本期 銷售土地虧損合計為四七、四一八、二二九元，因該土地虧損數額係包含於全 年虧損數額中，是初查予以核定課稅所得額為二四、九八六、二九○元（亦即 銷售房屋營業淨利二四、五六五、七六四元、加廣告企劃營業淨利一、四六六 、六六七元，加非營業收入八○、二九○元，減除非營業損失一、一二六、四 三一元）。
⑶原告不服，復查主張其已向台灣台中地方法院辦理清算，系爭營利事業所得稅 繳款書雖於八十七年五月十八日寄達予其送達代收人「立本會計師事務所」收 受，惟其實際收受繳款書日期為八十七年六月十九日，訴稱本件繳款書送達不 合法，已逾五年核課期間；另主張出售房屋收入項下，其中一八、五０二、六 九七元係個人建屋出售之收入，其僅係配合稅捐處輔導而開立銷售發票，該筆 銷售房屋收入一八、五○二、六九七元並非其收入，應自核定營業收入總額項 下減除，此外該筆個人建屋出售相關營業成本一四、九三八、二二五元，亦應 自原申報營業成本項下減列，原告並稱廣告企劃業務成本計一一、七一二、一 六四元，有合約書可稽，不應按同業利潤標準予以核定，另其興建房屋出售， 亦有各項憑證可供查核應予核實認定，且稱系爭「鴻威一片天」相關營業費用 一、一二二、六七六元，確為實際投入之支出，係其為避免支付違約金，故中 途與委託業主解約而未取得企劃廣告收入，該等支出仍應予以認列云云。經查 原告係於八十二年五月三十一日辦理八十一年度之營利事業所得稅結算申報， 依稅捐稽徵法第二十一條、第二十二條規定，核課期間為五年，本案核課期間 係至八十七年五月三十一日止，另本案係於八十七年三月三日核定，並於八十 七年五月十八日將稅額繳款書及核定通知書，送交其送達代收人「立本台灣聯 合會計師事務所」收受，繳款期限至八十七年五月二十五日止，是原告主張本 件繳款書送達不合法，已逾五年核課期間乙詞，委不足採。次查系爭銷售房屋 收入一八、五○二、六九七元，係銷售「河邊春夢」房屋之收入，相關應收房 屋款收入及成本，原告均已列帳記載，並已開立銷售發票，是其主張該筆銷售 房屋收入並非其收入乙節，經核亦不足採。另查系爭營業費用一、一二二、六 七六元，係原告承攬「鴻威一片天」廣告企劃案之支出，依其合約書記載，原 告應收取企劃收入計五、○○○、○○○元，企劃期間自八十一年三月五日至 八十一年十月四日止，經核原告辦理該廣告企劃案並未列報相關收入，復無相 關資料足證該企劃案係可歸責於原告之事由，因而中途解約致未取得收入，是 初查依收入費用配合原則，予以剔除該筆支出一、一二二、六七六元，經核並 無不合。
⑷另經就原告所提示帳簿憑證、工程合約書加以查核，原告列報「河邊春夢」房 屋收入一八、五○二、六九七元，房屋成本一四、九三八、二二五元，該部分 經查並無興建房屋之工程合約書、工程材料耗用等資料可供查核，是初查依同
業利潤標準核定其營業成本，經核並無不合。又原告申報廣告企劃收入六、六 六六、六六七元，廣告企劃成本一一、七一二、一六四元，經核其企劃合約書 ，並無相關廣告企劃成本費用約定事項之記載，原告亦無該企劃案相關成本分 析文件可供查核，是初查依同業利潤標準核定該項業務成本，經核亦無不合。 另查原告本期出售「生命之泉」房屋收入一三五、○三三、三三三元，房屋成 本一五六、○三一、○七○元，該房屋係於七十九年間起，由原告自備各項建 築工程材料，委由其他廠商興建，並於本期興建完成銷售，經核原告並未設置 在建工程明細帳、材料及物料明細帳暨待售房屋明細帳等帳冊，亦無承包廠商 向原告領用其所提供之工程材料之耗用文件可稽，此外原告列報本期期初在建 工程為一八○、二○○、六六○元，經核與上期列報期末在建工程二一六、六 二一、二二一元不合，又原告本期進料、耗料、存料明細表記載耗用各項工程 材料為二○、一六二、四九四元，經核亦與其會計師簽證報告所載本期投入工 程材料金額三三、一四○、六○一元不符，再查原告係以包工不包料方式興建 房屋，惟經核計有九項外包工程並無合約書可稽，且其所購買之磁磚、地磚、 水泥、鋼筋等材料，亦無合約總價、實際購買材料數量資料可供查核，是原告 興建「生命之泉」房屋銷售，其房屋興建成本確係無法查核勾稽，被告機關依 同業利潤標準核定其營業成本自無不合，末查本件原告銷售房屋及廣告企劃業 務，既無法查核勾稽營業成本，是初查按該二業務之同業利潤標準淨利率核定 營業淨利，洵屬適法，另被告機關核算其本期土地業務虧損計四七、四一八、 二二九元，經核亦無不合，是本件核定原告全年虧損二二、四三一、九三九元 ，課稅所得額二四、九八六、二九○元，依法並無不合，訴經財政部訴願決定 ，亦持與被告機關相同論見予以駁回。
⑸訴訟意旨略謂：原告訴稱本件原經被告機關於八十四年四月十一日，核定全年 虧損六七、七四一、○八九元，嗣後雖經被告機關於八十七年間重行核定課稅 所得額二四、九八六、二九○元，應補稅額六、二三六、五七二元，惟繳款書 係送達予立本台灣聯合會計師事務所收受，並非送達予原告公司清算人甲○○ 收受，送達程序已有不合，主張本件並未於核課期間內送達繳款書，已逾核課 期間。另原告主張系爭「河邊春夢」房屋收入一八、五○二、六九七元，係其 股東甲○○君等人建屋出售之收入，不應予以併計為其本年度營業收入，至於 原申報該「河邊春夢」房屋成本一四、九三八、二二五元，亦應從其列報營業 成本金額中予以減除；此外「生命之泉」房屋成本一五六、○三一、○七○元 、企劃成本一一、七一二、一六四元，均有帳證及合約書可供查核，不應按同 業利潤標準予以核定成本。又原告稱其上期期末在建工程與本期期初在建工程 金額不合，以及本期申報工程材料耗用金額與會計師查核報告所載耗用金額不 合，係因會計師查核予以調整科目重分類所致，並無不符之情事，另其「一片 天」房屋相關廣告企劃營業費用一、一二二、六七六元，係因無法完成委託人 委託事項，為避免支付違約金，故中途解約而未列報相關企劃收入，該部分實 際投入之企劃費用一、一二二、六七六元，取有合法憑證，自應准予認列，最 末原告主張原申報出售土地所得四九、二九九、二五三元，惟被告機關? 核定 出售土地虧損四七、四一八、二二九元，並未說明調整理由及計算方式，自應
予以撤銷原處分云云。
⑹經查原告本期營利事業所得稅，已如前述，係於八十二年五月三十一日辦理結 算申報，依稅捐稽徵法第二十一條、第二十二條規定，核課期間自八十二年五 月三十一日至八十七年五月三十一日止計五年，次查本件被告機關係於八十七 年三月三日予以核定應補稅額為六、二三六、五七二元，並經被告機關所屬黎 明稽徵所於八十七年五月十八日將稅額繳款書送交予其送達代收人「立本台灣 聯合會計師事務所」收受，並未逾法定核課期間，是其主張本件已逾核課期間 乙詞委不足採。又系爭「河邊春夢」房屋收入及成本，原告均已列帳記載，雖 訴稱該等房屋係其股東個人建屋出售之收入及成本，惟查個人建屋出售，依財 政部八十一年一月三十一日台財稅第八一一六五七九五六號函釋，應辦理營業 登記並課徵營業稅及營利事業所得稅，經查本案並無其個人股東申報該等房屋 之收入、成本，以及繳納營業稅及營利事業所得稅之事證可稽，是其空口主張 該筆銷售房屋收入，應歸屬其股東之收入，而非其銷售房屋之收入乙詞，洵無 可採。又原告本期期初在建工程申報一八○、二○○、六六○元，與上期期末 在建工程二一六、六二一、二一一元確有不合，此外本期申報工程材料耗用金 額二○、一六二、四九四元與會計師查核金額三三、一四○、六○一元亦不相 符，且其會計師所出具查核簽證申報查帳報告書，並無科目調整或重分類之查 核說明，是其主張金額不合，係會計師調整重分類所致乙詞，委無可採。本件 原告之營業成本，已如前述，確係無法查核勾稽，被告機關依同業利潤標準予 以核定營業成本洵屬適法。至於系爭「鴻威一片天」房屋廣告企劃營業費用一 、一二二、六七六元，原告並未申報相關企劃收入，被告機關依收入費用配合 原則予以剔除，經核亦無不當，又出售土地損益部分，經查其僅申報土地收入 二一三、八六一、六○○元，土地成本二二八、二八六、三一一元，惟出售土 地尚需分攤營業費用一六、七五八、○四六元、利息支出一六、二三五、四七 二元，被告機關核定原告出售土地虧損為四七、四一八、二二九元，調整及計 算說明均已於復查決定書詳述在案，經核亦無不妥，所述應予撤銷原處分乙詞 ，委無可採。
理 由
一、公司因解散，其權利能力即受限制，而縮小在清算範圍內，此觀公司法第二十五 條規定自明，又解散之公司，除因合併、破產而解散者外，應行清算；公司之清 算，除公司法或章程另有規定，或股東會另為選任者外，以全體董事為清算人； 公司之清算人，在執行職務範圍內，為公司之負責人；清算人之職務為了結現務 、收取債權，清償債務、分派盈餘或虧損、分派賸餘財產，公司法第二十四條、 第三百二十二條第一項及第八條第二項、第八十四條第一項亦定有明文。而當事 人經指定送達代收人，向受訴法院陳明者，依民事訴訟法第一百三十三條第一項 既應向該代收人為送達，即應於向該代收人送達完畢時，發生送達之效力，其代 收人於受送達後，曾否將文書轉交當事人，於送達之效力並無影響（參見最高法 院二十九年聲字第一二五號判例要旨），本件原告於八十四年五月三十日因業務 不振，經股東會決議自八十四年五月三十一日起解散，並選任甲○○為清算人（ 見台灣台中地方法院民事簡易庭八十四年度中司字第五一號呈報清算人事件卷內
銓屋建設股份有限公司八十四年五月三十日股東臨時會議紀錄），而甲○○於八 十四年六月三十日提出主管官署核准解散證明影本、股東名冊、選舉清算人之會 議紀錄影本、資產負債表、損益表、財產目錄、甲○○身分證影本、就任同意書 、八十四年六月二十七日股東會議紀錄、監察人審查報告書及變更登記事項卡影 本等件向台灣台中地方法院聲報清算人並以立本台灣聯合會計師事務所為送達代 收人，經台灣台中地方法院台中簡易庭准予備查並通知財政部台灣省中區國稅局 及台中市稅捐稽徵處（見上開民事聲請事件卷內申請狀所附資料及台灣台中第方 法院台中簡易庭中院全民丙八十四中司字第五一號函），且甲○○分別於八十四 年十二月二十二日、八十五年六月八日、八十五年十一月十九日、八十六年十二 月十六日、八十七年四月八日、八十七年六月十五日、八十七年十一月十三日向 台灣台中地方法院聲請展期清算，並均以立本台灣聯合會計師事務所為送達代收 人，此亦有該申請展期及抗告狀附於台灣台中地方法院民事簡易庭八十四年度中 司字第五一號卷、台灣台中地方法院八十六年度聲字第一二七一號、八十七年度 聲字第三九六號、八十七年度聲字第一二二三號等卷可稽。而本件有關原告八十 一年度營所稅係於八十二年五月三十一日向被告所屬黎明稽徵所申報，被告於八 十四年九月十五日以中區國稅徵字第八四○○六○○八六號向該清算人申報該年 度核估債權，嗣於八十七年五月二十二日以中區國稅徵字第八七○○二九二一二 號函更正申報債權，又於八十七年五月二十二日將該年度核定通知書及繳款書向 送達代收人之立本台灣聯合會計師事務所送達（見本院卷第一三九頁之財政部台 灣省中區國稅局八十七年六月十八日中區國稅徵字第八七○○三四四五○號函， 惟依卷附一二八頁之補發催繳書，則為八十七年五月十八日由立本台灣聯合會計 事務所賴亮良所簽收），甲○○於八十七年六月九日函被告審查一科時亦承認該 八十一年度營所稅之核定通知書、繳款書已於八十七年五月二十四日送達立本台 灣聯合會計師事務所簽收（見本院第一二九頁之該函），依首揭法律規定及說明 ，該營所稅之核定通知書及繳款書並未逾八十七年五月三十一日之法定核課期間 且已送達於原告，原告主張八十一年度營所稅之核定通知書及繳款書未於法定核 課期間內合法送達而認為無效，尚非可採。另原告稱依財政部八十三年十二月二 日台財稅第八三一六二四二四八號函公司清算期間，稅單應向清算人送達乙節， 查該函釋並未編入八十六年版「稅捐稽徵法令彙編」者，自八十六年八月一日起 ，非經財政部重行核定，一律不再援引適用，此亦有財政部八十六年七月十一日 台財稅第八六一○七○○六九號函可稽，原告所稱之該函釋並未編入「稅捐稽徵 法令彙編」，當已不再適用，況被告已向原告清算期間為清算人甲○○所指定之 送達代收人立本台灣聯合會計師事務所為送達，並簽收，核與民事訴訟法第一百 三十三條第一項：「當事人或代理人經指定送達代收人向受訴法院陳明者，應向 該代收人為送達」之規定相符，併此敘明。
二、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿 、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額 。」、「本法第八十三條所稱帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中 某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資 料或同業利潤標準核定其所得額。」、「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能
提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超 過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」為所得稅法第 八十三條第一項、同法施行細則第八十一條暨營利事業所得稅查核準則第六條第 一項所明定。
三、本件原告八十一年申報營業收入三七四、○六四、二九七元，營業成本四一○、 九六七、七七○元，被告機關初查以其營業收入包括出售房屋、土地及廣告企劃 等項收入，因興建房屋所耗之材料人工及相關工程費用無法查核勾稽，又廣告企 劃所耗之相關成本亦無法查核勾稽，被告遂按同業利潤標準房屋興建投資業（行 業代號八三一一－一四）毛利率百分之四十六，依銷售房屋收入一五三、五三六 、○三○元，核定房屋成本為八二、九○九、四五六元，並按廣告設計業（行業 代號八四四一－一一）毛利率百分之三十二，依廣告企劃收入六、六六六、六六 七元，核定成本為四、五三三、三三四元，另原告出售土地收入計二一三、八六 一、六○○元，列報土地成本計二二八、二八六、三一一元（含土地增值稅一、 八九一、三一一元），初查予以核實認列，因而初查核定被告營業成本為三一五 、七二九、一○一元；又原告列報營業費用計三○、二五○、八四九元，其中一 、一二二、六七六元係「鴻威一片天」廣告企劃所發生之費用，另初查以原告並 未列報該廣告企劃案相關收入，且無相關合約資料可供查核，遂將系爭營業費用 一、一二二、六七六元予以剔除否准認列，核定營業費用計二九、一二八、一七 三元，並按銷售土地收入占全部營業收入之比例，核定營業費用一六、七五八、 ○四六元（含地價稅二四六、二五三元）由土地分攤，其餘營業費用一二、三七 ○、一二七元由房屋及企劃業務分攤。嗣因核定房屋及企劃業務之淨利為六○、 三八九、七八○元，淨利率達百分之三十七．七，初查遂改依查核準則第六條第 一項但書規定，依銷售房屋收入一五三、五三六、○三○元，按同業利潤標準淨 利率百分之十六，核定銷售房屋營業淨利為二四、五六五、七六四元，並按廣告 企劃收入六、六六六、六六七元，依同業利潤標準淨利率百分之二十二，核定廣 告企劃營業淨利為一、四六六、六六七元，至出售土地部分，經初查核定虧損為 三一、一八二、七五七元，被告機關核定原告本期虧損為五、一五○、三二六元 ，加計非營業收入八○、二九○元，減利息支出一七、三六一、九○三元，核定 全年虧損二二、四三一、九三九元，另原告銷售土地虧損雖為三一、一八二、七 五七元，惟尚需分攤利息支出一六、二三五、四七二元，故本期銷售土地虧損合 計為四七、四一八、二二九元，因該土地虧損數額係包含於全年虧損數額中，是 初查予以核定課稅所得額為二四、九八六、二九○元（亦即銷售房屋營業淨利二 四、五六五、七六四元、加廣告企劃營業淨利一、四六六、六六七元，加非營業 收入八○、二九○元，減除非營業損失一、一二六、四三一元），依首揭規定原 處分並無不合。原告雖於復查時主張其已向台灣台中地方法院辦理清算，系爭營 利事業所得稅繳款書於八十七年五月十八日寄達予其送達代收人「立本會計師事 務所」收受，惟其實際收受繳款書日期為八十七年六月十九日，訴稱本件繳款書 送達不合法，已逾五年核課期間；另主張出售房屋收入項下，其中一八、五○二 、六九七元係個人建屋出售之收入，其僅係配合稅捐處輔導而開立銷售發票，該 筆銷售房屋收入一八、五○二、六九七元並非其收入，應自核定營業收入總額項
下減除，此外該筆個人建屋出售相關營業成本一四、九三八、二二五元，亦應自 原申報營業成本項下減列，原告並稱廣告企劃業務成本計一一、七一二、一六四 元，有合約書可稽，不應按同業利潤標準予以核定，另其興建房屋出售，亦有各 項憑證可供查核應予核實認定，且稱系爭「鴻威一片天」相關營業費用一、一二 二、六七六元，確為實際投入之支出，係其為避免支付違約金，故中途與委託業 主解約而未取得企劃廣告收入，該等支出仍應予以認列等語。然經復查後：以原 告係於八十二年五月三十一日辦理八十一年度之營利事業所得稅結算申報，依稅 捐稽徵法第二十一條、第二十二條規定，核課期間為五年，本件核課期間係至八 十七年五月三十一日止，另本案係於八十七年三月三日核定，並於八十七年五月 十八日將稅額繳款書及核定通知書，送交其送達代收人「立本台灣聯合會計師事 務所」收受，繳款期限至八十七年五月二十五日止，尚未逾八十七年五月三十一 日，原告主張本件繳款書送達不合法，已逾五年核課期間不足採。另系爭銷售房 屋收入一八、五○二、六九七元，係銷售「河邊春夢」房屋之收入，相關應收房 屋款收入及成本，原告均已列帳記載，並已開立銷售發票，是其主張該筆銷售房 屋收入並非其收入，亦不足採。又系爭營業費用一、一二二、六七六元，係原告 承攬「鴻威一片天」廣告企劃案之支出，依其合約書記載，原告應收取企劃收入 計五、○○○、○○○元，企劃期間自八十一年三月五日至八十一年十月四日止 ，經核原告辦理該廣告企劃案並未列報相關收入，復無相關資料足證該企劃案係 可歸責於原告之事由，因而中途解約致未取得收入，是初查依收入費用配合原則 ，予以剔除該筆支出一、一二二、六七六元。另經就原告所提示帳簿憑證、工程 合約書加以查核，原告列報「河邊春夢」房屋收入一八、五○二、六九七元，房 屋成本一四、九三八、二二五元，該部分經查並無興建房屋之工程合約書、工程 材料耗用等資料可供查核，是初查依同業利潤標準核定其營業成本，經核並無不 合。又原告申報廣告企劃收入六、六六六、六六七元，廣告企劃成本一一、七一 二、一六四元，經核其企劃合約書，並無相關廣告企劃成本費用約定事項之記載 ，原告亦無該企劃案相關成本分析文件可供查核，是初查依同業利潤標準核定該 項業務成本，經核亦無不合。另查原告本期出售「生命之泉」房屋收入一三五、 ○三三、三三三元，房屋成本一五六、○三一、○七○元，該房屋係於七十九年 間起，由原告自備各項建築工程材料，委由其他廠商興建，並於本期興建完成銷 售，經核原告並未設置在建工程明細帳、材料及物料明細帳暨待售房屋明細帳等 帳冊，亦無承包廠商向原告領用其所提供之工程材料之耗用文件可稽，此外原告 列報本期期初在建工程為一八○、二○○、六六○元，經核與上期列報期末在建 工程二一六、六二一、二二一元不合，又原告本期進料、耗料、存料明細表記載 耗用各項工程材料為二○、一六二、四九四元，經核亦與其會計師簽證報告所載 本期投入工程材料金額三三、一四○、六○一元不符，再查原告係以包工不包料 方式興建房屋，惟經核計有九項外包工程並無合約書可稽，且其所購買之磁磚、 地磚、水泥、鋼筋等材料，亦無合約總價、實際購買材料數量資料可供查核，是 原告興建「生命之泉」房屋銷售，其房屋興建成本確係無法查核勾稽，被告機關 依同業利潤標準核定其營業成本自無不合，末查本件原告銷售房屋及廣告企劃業 務，既無法查核勾稽營業成本，是初查按該二業務之同業利潤標準淨利率核定營
業淨利，洵屬適法，另被告機關核算其本期土地業務虧損計四七、四一八、二二 九元，經核亦無不合，是本件核定原告全年虧損二二、四三一、九三九元，課稅 所得額二四、九八六、二九○元，原核定並無不合，復查予以駁回，並無違誤。四、原告雖起訴主張：本件原經被告機關於八十四年四月十一日，核定全年虧損六七 、七四一、○八九元，嗣後雖經被告機關於八十七年間重行核定課稅所得額二四 、九八六、二九○元，應補稅額六、二三六、五七二元，惟繳款書係送達予立本 台灣聯合會計師事務所收受，並非送達予原告公司清算人甲○○收受，送達程序 已有不合，本件並未於核課期間內送達繳款書，已逾核課期間。另「河邊春夢」 房屋收入一八、五○二、六九七元，係其股東甲○○等人建屋出售之收入，不應 予以併計為其本年度營業收入，至於原申報該「河邊春夢」房屋成本一四、九三 八、二二五元，亦應從其列報營業成本金額中予以減除；此外「生命之泉」房屋 成本一五六、○三一、○七○元、企劃成本一一、七一二、一六四元，均有帳證 及合約書可供查核，不應按同業利潤標準予以核定成本。又上期期末在建工程與 本期期初在建工程金額不合，以及本期申報工程材料耗用金額與會計師查核報告 所載耗用金額不合，係因會計師查核予以調整科目重分類所致，並無不符之情事 ，另其「一片天」房屋相關廣告企劃營業費用一、一二二、六七六元，係因無法 完成委託人委託事項，為避免支付違約金，故中途解約而未列報相關企劃收入， 該部分實際投入之企劃費用一、一二二、六七六元，取有合法憑證，自應准予認 列，原申報出售土地所得四九、二九九、二五三元，惟被告機關核定出售土地虧 損四七、四一八、二二九元，並未說明調整理由及計算方式，自應予以撤銷原處 分云云。然查：
㈠按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐， 已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期 間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍 底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報 ，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課 期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經 發現者，以後不得再補稅處罰。」稅捐稽徵法第二十一條定有明文，經查原告八 十一年度營利事業所得稅，係於八十二年五月三十一日辦理結算申報，依稅捐稽 徵法第二十一條、第二十二條規定，核課期間自八十二年五月三十一日至八十七 年五月三十一日止計五年，本件被告係於八十七年三月三日予以核定應補稅額為 六、二三六、五七二元，並經被告所屬黎明稽徵所於八十七年五月十八日將稅額 繳款書送交予其送達代收人「立本台灣聯合會計師事務所」收受（見原處分卷第 三四八頁，惟被告之八十七年六月十八日中區國稅徵字第八七○○三四四五○號 函則稱係八十七年五月二十二日送達，或如原告所稱係於八十七年五月二十四日 ），均未逾法定核課期間，已如上所述，原告主張本件已逾核課期間，不足採信 。
㈡系爭「河邊春夢」房屋收入及成本，原告均已列帳記載，雖稱該等房屋係其股東 個人建屋出售之收入及成本，惟查個人建屋出售，依財政部八十一年一月三十一 日台財稅第八一一六五七九五六號函釋，應辦理營業登記並課徵營業稅及營利事
業所得稅，然本案並無其個人股東申報該等房屋之收入、成本，以及繳納營業稅 及營利事業所得稅之事證可稽，原告僅空口主張該筆銷售房屋收入，應歸屬其股 東之收入，而非其銷售房屋之收入，並無可採。又原告本期期初在建工程申報一 八○、二○○、六六○元，與上期期末在建工程二一六、六二一、二一一元顯有 不合，本期申報工程材料耗用金額二○、一六二、四九四元與會計師查核金額三 三、一四○、六○一元亦不相符（見原處分卷第一○九頁及第一六四頁），且其 會計師所出具查核簽證申報查帳報告書，並無科目調整或重分類之查核說明（見 原處分卷第九十七頁至第一二七頁），是原告所主張金額不合，係會計師調整重 分類所致，亦無可採。
㈢本件原告之營業成本，已如前述，確係無法查核勾稽，被告依首揭規定依同業利 潤標準予以核定營業成本並無違誤。至於系爭「鴻威一片天」房屋廣告企劃營業 費用一、一二二、六七六元，原告並未申報相關企劃收入，被告依收入費用配合 原則予以剔除，經核亦無不當，又出售土地損益部分，原告僅申報土地收入二一 三、八六一、六○○元，土地成本二二八、二八六、三一一元，惟出售土地尚需 分攤營業費用一六、七五八、○四六元、利息支出一六、二三五、四七二元，被 告機關核定原告出售土地虧損為四七、四一八、二二九元，被告予以調整及計算 說明亦無不妥。
五、綜上所述，原告上開主張，均不足採信，原處分依法並無違誤，復查及訴願決定 予以維持，亦無不合，原告之訴為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 十一 月 二十二 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 莊 金 昌
法 官 許 金 釵 法 官 許 武 峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。中 華 民 國 九十 年 十一 月 二十二 日 法院書記官 蔡 宗 融
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