最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第二一九四號
原 告 松陽營造有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 乙○○
被 告 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 許虞哲
右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服行政院中華民國八十九年二月十六日台八
九訴字第○四六七八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
緣本件被告以原告民國八十四年度營利事業所得稅結算申報，虛報薪工資費用新台幣（下同）七、三九○、○○○元，虛增同額營業成本，逃漏所得稅一、八四七、五○○元，乃依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處一倍罰鍰一、八四七、五○○元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨及補充理由略謂：一、原告八十四年度營利事業所得稅申報案件，因工人蔡美妙等三十三人工資八、一七○、○○○元之身分證統一編號現場工作人員抄列錯誤，原告乃於未接獲財稅資料中心及稅捐機關有關異常查審之通知前，自行以電腦核算確定無法歸戶，即自行減除相關工程成本外，並於八十五年十二月二十六日自行補繳營所稅二、○四二、五○○元。二、原告自行補稅並申請更正八十四年度營利事業所得稅申報資料在先，被告於八十六年一月三日以南區國稅審三字第八五○九七九三七號函請原告就本案提示帳冊及相關資料備查在後。是本案應已符合稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰之要件。同時，被告查帳通知亦在八十六年二月間發出，何來案經被告查獲違章事實明確之情事。三、被告所屬嘉義市分局於八十五年十一月間，處理八十四年度綜合所得稅開徵查核作業，財稅資料中心交下浮報扶養子女異常清單時，發現鄭順中資料異常，其雖於八十五年十二月三日以明信片通知鄭順中查詢，惟該函查對象為鄭順中並非原告，即不可能有已進行調查之情事。四、被告所屬嘉義市分局於八十五年十二月二十三日函文被告進行調查，惟按財政部八十年八月二十二日台財稅第八○一二五三五九八號函：「依稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則：經審查發現有異常之案件，應於當日發函通知營利事業限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認異常事項，並以函查日（即發文日）為調查基準日。」且上開函文係屬行政機關內部文件，未對外行文原告要求限期提示帳冊憑證，自不得據以對抗原告之抗辯，因而無關已開始調查日期之適用。五、至於被告答辯所稱「查本局嘉義市分局於八十五年十二月三日以明信片通知鄭順中檢附有關資料供核時，鄭順中即知其被原告虛報薪資，而向原告查詢，再者謝安賢等五十六人薪資所得之扣繳單位均為原告，自屬已查獲原告涉嫌虛報薪資」乙節，非屬事實，且以偏概全：（一）依據財政部八十年八月二十二日台財稅字第八○一二五三五九八號函：「有關稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準
日之認定原則：其列選案件、個案調查案件、其他涉嫌漏稅案件：經辦人員應於交查簽收當日立即進行函查、調卷、調閱相關資料或其他相同作為。」亦即交辦日應當發函進行調查。惟本件原告補繳稅款前，未有被告函查之文件。（二）被告以嘉義市分局於八十五年十二月三日通知鄭順中檢附相關資料核對，即推定本案係鄭順中向原告查詢，並推定「自屬已查獲原告虛報薪資」。惟按明信片通知對象為鄭順中，原告並未接獲通知。（三）原告針對鄭順中等十八人薪資出具說明書，同意剔除成本補稅並依所得稅法第一百十條規定裁罰。惟鄭順中等十八人與行政訴訟中之蔡美妙等三十三人名稱、金額各不相同，被告認定上開前後兩件均屬查獲案件，與事實均有出入。六、綜上所述，請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。被告答辯意旨略謂：一、本件係因被告嘉義市分局八十五年十一月間處理八十四年度綜合所得稅大批開徵查核作業時，發現納稅義務人鄭順中身分證資料異常（其身分證字號於中區國稅局虎尾稽徵所亦有結算申報資料）即於八十五年十二月三日以明信片通知鄭順中檢附戶口名簿影本供核，同時向虎尾稽徵所查明鄭順中是否有真假重複情形，結果鄭順中係設籍在虎尾鎮，被告嘉義市分局之申報係重複申報，另經查對其戶口名簿，核所申報之配偶及子女等五人之姓名、身分證字號均不符，顯有以偽造之證明文件虛報免稅之情形。同時清查財稅資料中心於大批開徵時交下之浮報子女異常清單時，發現納稅義務人謝安賢等二十六人（後增為二十九人）八十四年度綜合所得稅結算申報書上之納稅人、配偶、受扶養親屬之身分證號碼暨戶籍地址涉嫌偽造，且謝安賢等五十二人（後增為五十六人，包括納稅人暨配偶）薪資所得之扣繳單位均為原告，涉嫌虛報薪資所得一三、八七○、○○○元，乃於八十五年十二月二十三日移被告辦理，經函請原告到局說明，稱其於八十五、八十六年間曾陸續更正註銷八十四年度所列報薪資費用，經彙整其申請註銷情形：１八十五年四月三十日申請註銷孫玉貞等十四人薪資費用，其中范賢達、范汪美榕、黃道勇、鐘秀緞、黃啟明、陳秀萍等六人係本案案關人頭，金額一、五四○、○○○元。２八十五年十二月二十四日經被告台南縣分局查核扣繳憑單資料時發現劉茂鴻、郭麗萍二人之資料有誤，無法歸戶，由原告同意剔除該二人薪資費用四三○、○○○元並予裁罰。３八十五年十二月二十六日更正申報剔除蔡美妙等三十三人薪費用八、一七○、○○○元，其中蔡美妙等三十人係本案涉案人頭，金額七、三九○、○○○元（蕭淑芳、葉木春、林進發三人非本案涉案人頭）。餘十八人之薪資費用計四、五一○、○○○元因原告無法提出僱用及支付薪資之具體事證供核，同意被告依法補稅裁罰。是認定被告嘉義市分局八十五年十二月三日調查鄭順中戶籍資料為本案進行調查日，原告八十五年十二月二十六日更正申報，自行剔除蔡美妙等三十人薪資費用七、三九○、○○○元、係於被告進行調查後所為，不適用稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰之適用，核定逃漏所得稅一、八四七、五○○元，依所得稅法第一百十條第一項規定，處以所漏稅額一倍之罰鍰即一、八四七、五○○元，並無不合。二、原告訴稱被告嘉義市分局於八十五年十二月三日以明信片通知鄭順中檢附有關資料供核，其對象為鄭順中，原告並非函查對象人，即不可能有已進行調查之情形，又稱被告嘉義市分局於八十五年十二月二十三日就蔡美妙等三十三人薪資歸戶異常案件函送被告之函文係屬行政機關內部文件，未對外行文原告，因而無關已開始調查日期之適用。查被告嘉義市分局於八十五午十二月三日以明信片通知鄭順中檢附有關資料供核時，鄭順中即知其被原告虛報薪資，而向原
告查詢，再者謝安賢等五十六人薪資所得之扣繳單位均為原告，自屬已查獲原告涉嫌虛報薪資，原告於八十五年十二月二十六日申請更正申報減除蔡美妙等三十人薪資費用七、三九○、○○○元，已不符稅捐稽徵法第四十八條之一規定自動補報補繳免罰之適用。三、綜上所述，訴訟理由顯不足採，請依法駁回其訴，以維稅政等語。 理 由
按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。次按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：．．．二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為捐稽徵法第四十八條之一第一項所明定。本件被告以原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，虛報薪工資費用七、三九○、○○○元，虛增同額營業成本，逃漏所得稅一、八四七、五○○元，有原告結算申報書可稽，違章事實明確，乃依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處一倍罰鍰一、八四七、五○○元。原告以其已於八十五年十二月二十六日自動補繳稅額二、○四二、五○○元，被告係於八十六年一月三日以南區國稅審三字第八五○九七九三七號函請原告提示總分類帳、薪資清冊及勞保卡等資料，其日期已在原告自行補繳並申請更正日期之後，依稅捐稽徵法第四十八條之一應補稅免罰云云。申經被告復查決定，以系爭虛報鄭順中等三十人薪工資七、三九○、○○○元，因被告所屬嘉義市分局已於八十五年十二月三日進行調查涉案人鄭順中，而原告補繳稅款日期為八十五年十二月二十六日，係在被告進行調查日之後，應無首揭稅捐稽徵法第四十八之一補稅免罰規定之適用，原處分按其所漏稅額一倍裁罰並計至百元止，即一、八四七、五○○元，並無違誤，乃為維持原處分之決定。原告不服，除執前詞外，並以本件虛報薪工資並無鄭順中部分，本件屬先行補報、補繳後再函查之案件，應予免罰云云，訴經一再訴願決定除持與原處分相同之論見外，並以原告涉嫌虛報蔡美妙等三十人薪工資費用七、三九○、○○○元，係被告所屬嘉義市分局八十五年十一月間處理八十四年度綜合所得稅開徵查核作業時，財政部財稅資料中心交下浮報扶養子女異常清單時，發現納稅義務人鄭順中身分證資料異常，經查核結果，鄭君在被告所屬嘉義市分局係屬重複申報，且其申報之配偶及子女等五人之姓名、身分證字號均不符，顯有以偽造之證明文件虛報免稅額情形。而上開浮報扶養子女異常清單，亦發現納稅義務人謝安賢等二十九人（嗣增加為五十六人）均有同樣申報子女資料錯誤情形，且申報薪資所得之扣繳單位均為原告，乃於八十五年十二月二十三日移由被告辦理。原告於八十五年十二月二十六日補繳稅款，應無行為時稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用，遂駁回其一再訴願，揆諸首揭規定，經核並無違誤。原告起訴主張：因蔡美妙等三十三人之身分證統一編號抄列錯誤，原告乃於未接獲財稅資料中心及稅捐機關有關異常查審之通知前，減除相關工程成本，並於八十五年十二月二十六日自行補繳營所稅二、○四二、五○○元，而被告係於八十六年一月三日以南區國稅審三字第八五○九七九三七號函請原告提示帳冊及相關資料備查，是本案應已符合稅捐稽徵法第四十八條之一免罰之要件。至被告所屬嘉義市分局於八十五年十一月間，發現鄭順中資料異常，雖於八十五年十二月三日以明信片通知鄭順中查詢，惟該函查對象並非原告，即不可能有已進行調查之情
事。又按財政部八十年八月二十二日台財稅第八○一二五三五九八號函：「依稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則：經審查發現有異常之案件，應於當日發函通知營利事業限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認異常事項，並以函查日（即發文日）為調查基準日。」本件原告補繳稅款前，未有被告函查之文件。而鄭順中等十八人與行政訴訟中之蔡美妙等三十三人名稱、金額各不相同，被告認定上開前後兩件均屬查獲案件，與事實均有出入云云。惟查稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所謂「凡屬未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」，係指未經稽徵機關或財政部指定調查人員函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為而言。本件被告所屬嘉義市分局已於八十五年十二月三日進行調查相關涉案人鄭順中，且被告所屬嘉義市分局發現鄭順中身分證資料異常後，並發現納稅義務人謝安賢等二十九人均有同樣申報子女資料錯誤情形，且申報薪資所得之扣繳單位均為原告，乃於八十五年十二月二十三日移由被告辦理。而原告補繳稅款日期為八十五年十二月二十六日，係在被告進行調查日之後，已如前述，自不符合捐稽徵法第四十八條之一第一項免罰之要件。又查本件係因被告所屬嘉義市分局八十五年十一月間處理八十四年度綜合所得稅大批開徵查核作業時，發現納稅義務人鄭順中身分證資料異常而進行調查，應屬個案調查案件，其調查之基準日，自應以未經稽徵機關或財政部指定調查人員函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為為準。原告主張依財政部八十年八月二十二日台財稅第八○一二五三五九八號函示稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則，以本件屬於該認定原則「未列選之查帳案件及擴大書面審核案件」項目，經審查人員發現有異常之案件，應於當日發函通知營利事業限期提供相關資料接受調查，並以函查日（即以八十六年一月三日函請原告提示資料）為調查基準日云云，尚無足採。原告起訴論旨，並無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 十一 月 二十九 日 最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康
法 官 林 清 祥
法 官 鍾 耀 光
法 官 姜 仁 脩
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 九十 年 十一 月 二十九 日
, 台灣公司情報網