高雄高等行政法院判決
101年度再字第13號
再審 原告 吉霖塑膠股份有限公司
代 表 人 蔡光雄
再審 被告 高雄市東區稅捐稽徵處
代 表 人 王乾勇 處長
上列當事人間土地增值稅事件，再審原告對本院中華民國100年
8月3日100年度訴字第70號判決提起再審之訴，本院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣再審原告於民國97年4月29日將其所有坐落高雄縣大社鄉 （現為高雄市○○區○○○○段1021-4、1021-5地號等2筆 土地（應有部分分別為全部及1/4）出售予第三人海立興企 業有限公司（下稱海立興公司），並於同年5月15日辦竣所 有權移轉登記，依土地增值稅（土地現值）申報書所載，該 2筆土地買賣價格合計新臺幣（下同）34,083,125元。再審 原告復於97年6月17日向第三人蘇崑山購買坐落高雄縣大社 鄉○○段378、378-1、378-3、379地號（下稱系爭378、378 -1、378-3、379地號）等4筆土地，並於同年月30日辦竣所 有權移轉登記，依土地增值稅（土地現值）申報書所載，該 4筆土地買賣價格合計28,220,753元。嗣再審原告於98年9月 12日以其出售土地後2年內重購土地為由，具文向再審被告 申請依土地稅法第35條規定退還其不足支付新購土地地價之 數額，經再審被告99年7月2日高縣稅土字第0996104470號函 以再審原告並無實際重購工廠用地之買賣行為為由，否准其 申請。再審原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提 起行政訴訟。前經本院以100年度訴字第70號判決（下稱原 確定判決）駁回再審原告之訴，再審原告不服提起上訴，嗣 經最高行政法院以100年度裁字第2581號裁定駁回其上訴而 告確定。再審原告認本院原確定判決有行政訴訟法第273條 第1項第1款及第14款之再審事由，向最高行政法院提起再審 之訴，經最高行政法院以101年度裁字第376號裁定移送本院 審理。
二、本件再審原告主張：
（一）原確定判決適用法規顯有錯誤如下：
1、財政部87年8月20日台財稅第870607520號函略以，黃○○ 君重購自用住宅用地申請依土地稅法第35條規定退還已納
之土地增值稅一案。其新購之2筆土地中，屬進出建築基 ○○○區○○○○巷道之持分土地，雖未與另一筆建築基 地相鄰接，惟如經查明該巷道確係進出建築基地之唯一通 道，且使用上有不可分離，而必須同時使用者，應准予併 入建築基地計算新購土地地價。本件重購之清福段378-1 地號土地係屬計畫道路，該土○○○區○○○○段378、 379地號土地相毗鄰，且為○○○區○○○道，不經378-1 地號土地即無法進入378、379地號廠地，在使用上兩者不 可分離。出售自用住宅用地再重購自用住宅用地，與出售 工廠用地再重購自營工廠用地，兩者同規定於土地稅法第 35條。雖然出售自營工廠用地，對廠地毗鄰且必經之道路 用地沒有解釋令規定可列入新購土地地價內，但依其立法 意旨觀之，應可適用財政部87年8月20日台財稅第8706075 20號函規定。
2、原確定判決第20頁謂「．．．又土地稅法第37條所謂『土 地改作其他用途』係指重購土地作自營工廠用地以外之使 用，亦即不論是積極將土地由工業用途變更為商業等用地 ，亦或消極不作為而閒置不用均屬之。」原確定判決認定 清福段378-3號土地屬閒置不用，否准列為新購土地地價 ，係屬有誤。經查，即使甲種工業用地其建築容積率最高 不得超過70%，亦即工廠用地如有好幾個地號組成，其中 必定有一個以上地號係作為保留之空地，不能蓋廠房。依 財政部58台財稅發第2220號令：「一、廠房及其附屬建築 之用地及生產原料倉庫及露天堆置原料用地均視為直接供 工廠用地．．．。二、關於應保留之空地及工廠基地以及 廠內人行道及運輸道路核與直接供工廠使用有關．．．。 」（按地價稅是土地使用中每年課徵之稅，土地增值稅係 土地出售時課徵之稅，同屬對工廠用地之解釋令用於地價 稅應可適用於土地增值稅）故原確定判決以清福段378-3 號沒有蓋廠房，即認定為改作其他用途係屬有誤，何況本 件再審原告98年7月20日剛取得工廠登記證，大部份重購 土地皆已蓋廠房從事生產並沒有閒置不用，僅其中清福段 378-3號土地尚未蓋廠房而已，剛開始階段，部分土地尚 未蓋廠房屬正常現象。本件程序上尚屬重購自營工廠用地 申請依土地稅法第35條規定退還已繳土地增值稅階段，並 非已建廠房核准退稅後全部廠房再閒置不作自營工廠使用 。原確定判決依土地稅法第37條之規定認定清福段378-3 號土地為閒置不用，係屬有誤。
3、原確定判決第16頁「．．．經再審被告於同年（98年）10 月12日派員前往現場勘查，再審原告有使用部分均係辦公
室、停車場、倉庫，道路使用屬工廠附屬設施，與『從事 物品製造、加工』之情形有別。被告復於99年7月22日派 員現場勘查，現場除安裝2台機器設備，其餘勘查結果與 98年10月12日相同，是本件顯難以認定原告新購清福段土 地工廠登記範圍內，全部面積係供自營工廠使用。」原確 定判決引用再審被告勘查結果認定再審原告廠區土地未全 部供自營工廠使用係屬錯誤。再審原告於98年7月20日始 取得工廠登記證，再審被告於同年10月12日前往勘查，現 場有使用部分係辦公室、停車場．．．，99年7月22日再 派員勘查已裝有2台機器運作，在短短1年內已建廠並開始 運作是正常現象，再審被告及原確定判決卻偏離實務，認 定為沒有全部面積供自營工廠，更何況工廠用地廠房建築 容積率不得高於70%。
4、本件程序上尚屬重購自營工廠用地申請依土地稅法第35條 規定退還已繳土地增值稅階段，並非已建廠房，核准退稅 後5年內再行移轉之案件。查原申請退稅時再審被告並未 指出再審原告之工廠使用上有任何違法情事（原處分係以 再審原告沒有實際買賣土地駁回所請，惟原確定判決已認 本件有實際土地買賣），再審被告應依財政部79年3月31 日台財稅字第790065522號函規定，於再審原告取得工廠 設立登記證後，即予辦理退稅。惟再審被告將申請退稅期 限自動解釋延長為取得設立工廠登記證後，5年內沒有改 變用途才能退稅，顯然由稅務機關私自變成稅法解釋機關 ，顯有違立法機關對土地稅法第35條立法之美意（為鼓勵 重購工業用地才立此退稅），且造成重購工業用地者，無 法在短期間內取得退稅款項資金上之壓力。再審被告將土 地稅法第35條、第37條之規定混同使用，顯然用法錯誤， 原確定判決亦作相同認定，亦有違法令。
5、再審被告指出其於98年10月12日派員現場勘查，再審原告 有使用部分全是供辦公室、停車場、倉庫、道路使用，屬 工廠附屬設施，與從事物品製造、加工之情形有別，其復 於99年7月22日派員現場勘查，現場除安裝2台機器設備， 其餘勘查結果同98年10月12日勘查情形。由此可知，再審 原告新建廠房非但取得工廠登記證，至99年7月22日現場 已安裝機器從事生產，並無不符合土地稅法第35條規定（ 再從再審被告答辯狀所附之網站資料亦明白指出工廠現況 是生產中，是營運中工廠）。至再審被告指出再審原告營 業項目有貿易業，存貨明細表中有買賣原料資料，經查土 地稅法所規定之重購退稅條件是按照自營工廠使用土地面 積計算並非按書面銷貨收入資料，再審被告直至99年7月
22日派員至現場勘查，並未發現現場有買賣商品之存貨。 再審被告如於再審原告取得工廠登記證並開始營運即辦理 退稅，就不會有再審被告所謂「重購之土地改作其他用途 」之情事發生（因新購工廠剛建廠完峻開始營運不會有改 變其他用途之情形）。本件爭議之焦點「改作其他用途」 自然消失無蹤。總之，再審被告未依土地稅法第35條規定 先辦理退稅，再依土地稅法施行細則第55條規定對退稅案 件列冊保管，每年定期清查，如發現重購土地五年內改作 其他用途或再行移轉者，再依本法第37條規定辦理，實有 違法律規定，原確定法院亦將土地稅法第35條、第37條混 同使用，顯有違背法令。
（二）原確定判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌如下： 1、原確定判決第23頁謂「．．．被告於100年6月20日至原告 之工廠勘查時，原告廠區存放有編號KA-100、硬脂酸鈣、 P-551A、P-570A、BR-105、P-100、P570A、S-C2、HW-K、 C-201等非供原告生產上開商品之原料，此有原告97年1月 1日至同年12月31日製成品單位成本表、製成品直料原料 明細表、.明細分類帳及現場照片等影本附本院卷可參。 綜上，足認原告重購之廠房並非單純安裝機器生產商品， 且另有作倉儲使用存放其買賣之商品等其他用途。而原告 就其廠房部分供自營工廠使用，與非供自營工廠使用部分 並未能明確劃分。自無依前揭財政部函釋按其廠房供自營 工廠實際使用比例計算所占土地面積辦理退稅．．．。」 等語，係屬有誤。蓋再審原告所生產之產品，其所含之原 料分述如：(1)助劑：綜合安定劑、碳酸鈣、石粉等。(2) 塑膠粒＠42：綜合安定劑、加工助劑、石粉、均一粉、可 塑劑、改質劑（強韌劑）、大豆油EP。(3)膠粒（導電） ：導電黑煙、安定劑＠200、滑劑、加工助劑、改質劑(強 韌劑)、抗氧化安定劑。(4)滑劑CM-300＠18：碳酸鈣、石 粉、改質劑（強韌劑）。(5)滑劑CL-200＠18：滑劑、碳 酸鈣、硬脂酸。(6)發泡劑AC-450-1：加工助劑P-530A、 CZ-340、P-710、發泡劑＠100、均一粉。(7)加工助劑： BP-2＠74、加工助劑P-530A、CZ-340、P-710、均一粉。 2、原確定判決以再審被告100年6月20日勘查時查有KA-100（ 屬鈦白粉）、硬脂酸鈣、P-551（屬加工助劑）、P-570A （屬加工助劑）、BR-105（屬發泡劑）、P-700（屬滑劑 ）、S-C2（屬發泡劑）、HW-K（屬滑劑）、C-201(屬強韌 劑)等，按此皆為再審原告生產上開商品之原料，因同樣 安定劑、同樣滑劑，每家原料供給廠商所用品名代號均不 一樣，再審被告以再審原告97年之原料明細表，比較100
年勘查發現之存貨有所不妥，因不同之客戶所需求之原料 並不相同，再審原告為應付客戶之需求，會向不同廠商購 買，有時同種原料不同供給廠商價格有所差異時，再審原 告也會機動式向較低價格廠商購買，故倉庫中同一原料一 定會有各種不同廠牌之產品，100年之客戶與97年之客戶 要求不一定相同，怎可以97年產品所用之原料來認定100 年產品之存料。
3、再審被告於98年10月12日、99年7月22日至現場勘查，廠 內除安裝有2台機器外，其餘供辦公室、停車場、倉庫及 道路使用，此可證明再審原告於98年7月20日取得工廠登 記證申請退稅，至再審被告99年7月22日至現場勘查期間 ，現場並未發現有堆置非自營工廠商品之情形，間接亦證 明再審被告所指再審原告97年1月1日至98年6月30日有銷 售非自營工廠之商品，皆未進入廠地存放，係直接由供給 商送至客戶處，依土地稅法第35條規定，重購退稅係按自 營工廠用地面積計算退稅金額，既然廠地沒有存放非自營 工廠商品，再審被告引用97年1月1日至98年6月3日銷貨比 率50%來計算面積論述退稅金額，顯不適法。 4、再審被告於100年6月20日勘查時查得之KA-100（屬鈦白粉 原料）等，皆為再審原告自營工廠生產商品之原料，縱使 該年度所存放之原料，再審被告不認定為自營工廠商品， 惟依土地稅法第35條規定，再審被告也應依該等商品存放 之面積明確計算出所占之地價金額，再從新購土地地價金 額中扣除後計算是否能退還才是，查該等原料皆是整包袋 裝，存放在固定倉庫，不同原料一定放在不同地方，存放 面積一目了然，而不是籠統以一句「再審原告廠房供自營 工廠使用與非自營工廠使用部分並未能明確劃分，無從依 財政部函釋依廠房供自營工廠實際使用比例計算所占土地 面積辦理退稅」即可否准再審原告之所請，再審被告應現 場計算出非自營工廠商品存放面積才可計算出能否退稅（ 稅務機關要否准人民所請，應明確並負舉證之責，才合乎 行政程序法中之明確原則及比例原則）。
5、本件再審原告廠房分成A、B、C、D、E共5棟，再審原告於 訴訟時已提出廠區示意圖，惟原審並未斟酌此證物，故誤 判買賣之原料與加工之原料混淆不清。A、B、C、D棟為供 生產、加工機器運作之場地，E棟則為存放原物料及加工 後產品存放之場所，兩者明確劃分。A、B、C、D棟廠房每 棟留有適當空間供員工機器操作及作為運送原物料及加工 後產品之通道，再審原告生產、加工之程序為當有訂單時 ，向原料供給廠商訂貨，先送至倉庫存放，然後再一批一
批由員工送至廠房存放供生產、加工，當完成產品後，再 送回倉庫，廠房現場除存放要生產、加工之原料及生產加 工後之產品外，沒有也不可能堆放其他非生產加工之原料 ，故A、B、C、D棟明確作為廠房之用。至E棟倉庫，其中 係存放尚未生產、加工之原料及生產加工後之產品，有少 許原料樣品（見原示意圖7.2×1.8平方公尺）擺在倉庫出 入口處供客戶參考。如從最嚴苛之角度著手，最多此部分 面積視為非供自營工廠用地使用，依其面積乘以地價所得 出之金額，從計算新購土地地價中扣除等情，並聲明求為 判決原確定判決廢棄；原處分及訴願決定均撤銷。三、再審被告則以：
（一）再審原告於97年4月29日將其所有坐落高雄市○○區○○ ○段1021-4地號自營工廠用地（使用分區為大社都市計畫 區零星工業區）出售予第三人海立興公司，並於同年5月 15日辦竣所有權移轉登記，依土地增值稅（土地現值）申 報書所載，土地買賣價格33,729,500元，繳納土地增值稅 10,653,309元；再審原告復於97年6月17日向第三人蘇崑 山購買坐落改制前高雄縣大社鄉○○段378、378-1、378- 3、379地號等4筆土地，其中378、378-3、379地號土地使 用分區為大社都市計畫區甲種工業區，378-1地號土地則 為計畫道路，並於同年月30日辦竣所有權移轉登記，依土 地增值稅（土地現值）申報書所載，該4筆土地買賣價格 合計28,220,753元（24,798,120元＋191,993元＋2,408, 160元＋822,480元），嗣經再審原告於98年7月15日向改 制前高雄縣政府申請工廠登記，經該府核准再審原告以改 制前高雄縣大社鄉○○村○○路393號為廠址（廠地地號 為清福段378、379地號），再審原告並於97年8月5日將公 司所在地設於上址，登記營業項目為：1.塑膠皮、布、板 、管材製造業；2.塑膠日常用品製造業；3.其他塑膠製品 製造業；4.國際貿易業，此有改制前高雄縣大社鄉公所97 年5月2日社鄉建都字第4769號簡便行文表、98年9月22日 社鄉建都字第11897號、土地登記第2類謄本、土地增值稅 （土地現值）申報書、土地增值稅繳款書、不動產買賣契 約書、改制前高雄縣政府98年7月20日府建工字第0988000 442號函、工廠全部資料、經濟部98年7月20日編號000000 000000號工廠登記證及經濟部商業司-公司資料查詢等影 本附卷可稽。
（二）再審原告係於98年7月20日取得工廠登記證，廠址：高雄 縣大社鄉○○村○○路393號（廠址地號：大社鄉○○段 378、379地號）。而系爭清福段378-1、378-3地號土地係
於96年10月16日分割自清福段378地號土地，足見工業主 管機關並未核認系爭清福段378-1、378-3地號土地屬工廠 範圍內之土地，是再審被告自難認系爭清福段378-1、378 -3土地得申請適用工廠用地重購退稅。再審原告主張系爭 清福段378-1地號土地係供道路使用，使用上有不可分離 之關係，系爭清福段378-3地號土地與系爭清福段378、3 79地號土地同時購買，符合土地稅法第10條工業用地之定 義，均應併入重購退稅新購土地地價云云，顯係對法令有 所誤解。
（三）再審原告所取得工廠登記證範圍內土地為清福段378、379 地號土地，業如前述。查再審原告係於74年11月23日經核 准設立公司，公司營業項目除製造業外，尚有貿易業等情 ，業如前述；復再審原告於98年以公司名義申請工廠登記 ，依前高雄縣政府98年7月20日府建工字第0988000442號 函略以：「說明：．．．六、本案僅就上開申請書及附文 件資料予以書面審查．．．。」顯見再審原告取得工廠登 記證時，工業主管機關前高雄縣政府並未對上開土地是否 全部供工廠使用，作實質的審查認定。
（四）再審原告於98年9月12日提出重購退稅之申請，經再審被 告派員於98年10月12日現場勘查，再審原告有使用部分全 是供辦公室、停車場、倉庫、道路使用，屬工廠附屬設施 ，與「從事物品製造、加工」之情形仍屬有別。又再審被 告復於99年7月22日派員現場勘查，現場除增加安裝2台機 器設備，其餘與98年10月12日勘查結果相同，按所謂「土 地改作其他用途」係指重購土地作自營工廠用地以外之使 用，亦即不論是積極將土地由工業用途變更為商業．．． 等用地，抑或消極不作為而閒置不用均屬之，此由土地稅 法第35條及第37條之立法意旨觀之自明，是本件顯難以認 定新購地工廠登記證登記範圍內全部面積係供自營工廠使 用。
（五）再審原告將公司與工廠同設於新購地，門牌號碼：高雄市 ○○區○○路393號，而公司營業項目尚包括貿易業，又 經核對再審原告97年1月1日至98年6月30日製成品單位成 本表、製成品直接原料明細表、存貨分類帳，再審原告所 有銷售商品中僅助劑、塑膠粒、塑膠粒（導電）、滑劑CM -300、滑劑CL-200、發泡劑AC-450-1、加工助劑BP-2有編 列製成品成本表，屬經加工製造者，其餘銷售商品皆僅編 列存貨分類帳，屬買賣業，是顯然再審原告有經營買賣業 之情形；復再審被告於100年6月20日奉原審受命法官指示 ，再次派員現場勘查，現場除再新加裝2台機器外（目前
已安裝機器達4台），廠房其餘部分均係堆置貨物，經核 對現場堆置貨物品號及製成品直接原料明細表，發現堆置 貨物品號除P-530A為加工助劑BP-2之直接原料外，其餘貨 物S-C2、HI-WAX、KA-100、硬脂酸鈣等均屬買賣業之貨物 ，是本件新購地核屬財政部90年12月28日台財稅字第0900 457457號令意旨，自營工廠使用部分與純粹貿易買賣使用 部分無法明確劃分，是再審被告否准其自營工廠用地重購 退稅之申請，洵屬有據，並無違誤。至再審原告於再審理 由主張，S-C2、HI-WAX、KA-100亦屬再審原告生產商品之 原料，僅係每家原料供給廠商所用品名代號不一云云，然 查，再審原告之製成品成本表所列原料並無上述原料外， 且據再審原告編製之存貨分類帳顯示，上述貨物均買入後 未經加工就直接銷售，且再審被告於100年6月20日現場會 勘當時，再審原告其中一間廠房堆置大量S-C2貨物，該S- C2貨物上已以膠帶包裝完成，並貼有製造地：台灣，出口 至墨西哥字樣，此有再審原告存貨分類帳及再審被告100 年6月20日現場所攝照片附卷可稽，益證再審原告有利用 重購地經營國際貿易業儲存貨物之事實，且與再審原告再 審理由主張KA-100係屬再審原告生產商品之原料，僅係每 家原料供給廠商所用品名代號不一不合，是其主張，核不 足採。
（六）退萬步言，以再審原告經加工製造之銷貨收入占全部銷貨 收入之比例計算工廠使用之面積，並無可退之土地增值稅 。經查，再審原告於97年5月15日移轉登記出售原工廠用 地，97年7月4日移轉登記取得新購地；97年7月1日至同年 12月31日明細分類帳中，經加工製造之銷貨收入合計為6, 586,125元，97年7月1日至同年12月31日總銷貨收入合計 14,042,785元，經加工製造占銷貨收入比例為46.9%；98 年1月1日至同年6月30日明細分類帳中，經加工製造之銷 貨收入合計為6,779,700元，98年1月1日至同年6月30日總 銷貨收入合計14,539,850元，經加工製造占銷貨收入比例 為46.63%。是縱按製造加工占全部銷貨收入以50%估算工 廠使用面積為1,058.6平方公尺｛〔（新購系爭378地號面 積2,066.51平方公尺－分割出售378-4地號17.85平方公尺 ）＋新購系爭379地號面積68.54平方公尺〕×50%＝1,058 .6平方公尺｝，系爭新購378、379地號土地符合自營工廠 使用地價為12,703,200元｛〔（系爭378地號公告現值24, 583,920元＋系爭379地號公告現值822,480元）×（1,058 .6㎡÷2,117.2㎡）＝12,703,200元〕｝，而出售地地價 扣除繳納土地增值稅之餘額為21,256,453元，是新購系爭
378、379地號土地地價12,703,200元小於出售地地價扣除 繳納土地增值稅之餘額為21,256,453元，換言之，無不足 支付新購自營工廠用地地價，並無可退之土地增值稅。至 再審原告指謫原處分按銷貨收入比例其計算含糊不清，違 反行政程序法明確原則及比例原則規定乙節，查本件再審 被告係以重購地自營工廠使用部分與純粹貿易買賣使用部 分無法明確劃分，依財政部90年12月28日台財稅字第0900 457457號令意旨予以否准退還土地增值稅，並非依銷貨收 入比例計算重購地合乎工廠用地之地價，再審原告顯有誤 解，是原確定判決理由並無違背法令之情形。況且，再審 原告所提證物皆於原確定判決已加以審酌，並非屬新事實 、新證據。故再審原告之再審理由，委不足採。（七）再審原告指摘本件違反作業程序規定，認為應於申請重購 退稅時僅須形式審查有無檢附必要證件，如符合土地稅法 第35條規定，即先予退稅，再審被告把申請退稅期限自動 解釋延長為設立工廠登記證後，其5年內沒有改變用途才 能退稅，顯有違反土地稅法第35條立法之美意，造成重購 工業用地者，無法在短期間內取得退稅款項資金上之壓力 云云。然，於重購退稅申請實質審查時不符重購退稅之要 件，即無先退再列管之必要，因此舉不但多此一舉，且徒 增稽徵程序及成本，稽徵機關本於稅捐課徵，自得作形式 及實質審查，是本件並無違反作業程序。又再審原告所提 再審事由及相關證物已於原審中主張，再審原告顯無行政 訴訟法第273條之再審事由等語，資為抗辯，並聲明求為 判決再審之訴駁回。
四、兩造之爭點為原確定判決有無行政訴訟法第273條第1項第1 款、第14款之再審事由。經查：
（一）按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決 駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。又「有下 列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明 不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主 張者，不在此限：1、適用法規顯有錯誤。．．．14、原 判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」為行政訴 訟法第273條第1項第1款及第14款所規定。惟行政訴訟法 第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原 審判決所適用之法規與該案應適用之法規相違背，或與解 釋判例有所牴觸而言，至於事實之認定或法律上見解之歧 異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而 據為再審理由（最高行政法院62年判字第610號判例參照 ）；而同條項第14款所稱「原判決就足以影響於判決之重
要證物漏未斟酌」，則係指足以影響判決基礎之重要證物 ，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌， 或者忽視當事人聲明之證據而不予調查，或者就依聲請或 依職權調查之證據未為判斷，均不失為漏未斟酌，且以該 證物足以動搖原確定判決基礎者為限。若於判決理由項下 說明無調查之必要，或縱經斟酌亦不足影響判決基礎之意 見，即與漏未斟酌有間，不得據為再審之理由。又當事人 雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項第1款 及第14款規定之要件，而經法院審查結果其實無此事由者 ，則其再審之訴即為顯無理由。
（二）查再審原告主張主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1 項第1款之再審事由，無非係以原確定判決有意排除系爭 378-1、378-3地號土地為再審原告重購土地範圍，以及忽 視再審原告甫完成工廠登記，刻正興建廠房開始營運階段 ，受有容積率限制之情況，致有未依法援用財政部87年8 月20日台財稅第870607520號函、58台財稅發第2220號令 、79年3月31日台財稅字第790065522號函及違法適用土地 稅法第35、37條規定云云。惟查，原確定判決認定原處分 應予維持之理由，主要係依據土地稅法第35條第1項第2款 、財政部90年12月28日台財稅字第0900457457號函釋及設 廠後至100年7月間之廠房堆置現狀，綜合認定再審原告重 購之廠房並非單純安裝機器生產商品，而是另有作倉儲使 用存放其買賣之商品等其他用途。而再審原告就其廠房部 分供自營工廠使用，與非供自營工廠使用部分並未明確劃 分，自無從依前揭函釋辦理退稅等語（見原確定判決第21 至23頁）。至原確定判決之次要理由始與再審原告前揭主 張相關，然原確定判決已於理由中表明：「縱使按原告於 97年1月1日至98年6月30日出售其生產之商品銷貨收入占 公司全部銷貨收入將近50％，而認定原告廠房供自營工廠 實際使用比例為50％。然查，原告出售保舍甲段1021-4地 號土地面積為2,933平方公尺，其上建物高雄縣大社鄉○ ○路○○○巷19之1號部分，所占土地面積309平方公尺，於 93年3月1日至97年1月出租予良鑫公司經營製造塑膠製品 ，且自租約期滿至原告出售該筆土地之日止，仍供良鑫公 司使用，原告並未收回自用，另48平方公尺供住家使用， 實際自用工廠部分為2,576平方公尺，故此部分出售原自 用工廠用地扣除土地增值稅後之金額為20,267,793元（計 算式詳見原告100年7月15日行政訴訟補正狀附件3，惟被 告計算所得金額為21,256,453元）等情，業據原告陳明在 卷，核與良鑫公司負責人劉秀金於98年12月29日在改制前
高雄縣政府地方稅務局接受訪談時所述相符，復有上開談 話筆錄（第56頁）及房屋租賃契約書（第524頁）等影本 附原處分卷一可稽。又原告重購清福段378、378-1、378- 3、379地號等4筆土地，其中僅378、379地號土地供設廠 使用，已如前述，原告嗣於98年4月2日將378地號分割增 加378-4地號面積17.85平方公尺出售訴外人旭大電機有限 公司，此有土地登記第2類謄本及土地增值稅（土地現值 ）申報書等附原處分卷一（第71、72頁）足稽。其餘378- 1地號土地為計畫道路，378-3地號土地則為閒置之空地， 此有原告提出之地籍圖謄本及378-3地號示意圖等附本院 卷（詳見原告100年7月15日行政訴訟補正狀附件1-2、附 件2-2）足稽。則依50％估算原告工廠使用面積為1,058.6 平方公尺【（新購清福段378地號土地面積2,066.51平方 公尺－分割出售清福段378-4地號土地面積17.85平方公尺 ＋新購清福段379地號土地面積68.54平方公尺）50％＝ 1,058.6平方公尺】，系爭清福段378、379地號等2筆土地 符合自營工廠使用地價為12,703,200元【（378地號土地 公告現值24,583,920元＋379地號土地公告現值822,480元 ）（1,058.6平方公尺2,117.2平方公尺）＝12,703, 200元】，而原告出售土地之地價扣除繳納土地增值稅後 餘額為20,267,793元，是新購清福段378、379地號土地地 價12,703,200元小於出售土地地價扣除繳納土地增值稅之 餘額；換言之，並無不足支付新購自營工廠用地地價，自 無可退之土地增值稅。至於原告援引財政部85年6月15日 臺財稅字第850314160號及87年9月3日臺財稅字第8719619 72號函釋規定，就重購自用住宅用地隨同移轉免稅之公共 設施保留地之地價，申請併計於重購土地地價時，該原出 售自用住宅用地隨同移轉免稅之公共設施保留地地價，並 應同時併計於原出售土地地價自用住宅，故原告主張其重 購之378-1地號土地為計畫道路亦可退稅，另原告援引財 政部79年10月9日臺財稅字第790694252號函及94年7月21 日臺財稅字第09404553850號函釋規定，自用住宅用地只 要納稅義務人或其直系親屬設籍於該地，即可依土地稅法 第35條規定退還土地增值稅，並不以居住為要件，故378- 3地號土地將來準備建廠之空地雖尚未作工廠使用，亦得 退稅云云。惟因土地稅法第35條第1項第1款規定自用住宅 用地之退稅要件與同條項第2款規定自營工廠用地之退稅 要件並不相同，自難比附援引上開財政部函釋規定，而為 原告有利之認定‧‧」等語（見原確定判決第23至25頁） ，已詳為論述。況再審原告係於98年7月20日取得工廠登
記證，廠址：高雄縣大社鄉○○村○○路393號（廠址地 號：大社鄉○○段378、379地號）。而系爭清福段378-1 、378-3地號土地係於96年10月16日分割自清福段378地號 土地，顯見工業主管機關並未核認系爭清福段378-1、378 -3地號土地屬工廠範圍內之土地，則系爭清福段378-1、 378-3地號土地尚且不得依土地稅法第18條第1項第1款規 定以工業用地資格減免其地價稅，又何能計入重購之廠房 用地以減免其土地增值稅？是再審原告所引之財政部前揭 函釋，或者已於原確定判決中所論述，或與本件自營工廠 用地之退稅要件不同，尚不得比附援引。又原確定判決固 有引用土地稅法第37條規定，但其僅就該條所謂「土地改 作其他用途」係指重購土地作自營工廠用地以外之使用， 亦即不論是積極將土地由工業用途變更為商業用地，抑或 消極不作為而閒置不用均屬之，據以加強論證同法第35條 第1項第2款所指之「自營工廠用地」之定義，且該判決亦 針對再審原告重購土地是否確供自營工廠使用、或實際供 自營工廠使用範圍之事實予以論斷，並無審酌再審原告有 無土地稅法第37條規定適用之疑義，乃再審原告逕主張原 確定判決違法混用土地稅法第35、37條規定，且未援引財 政部前揭函釋云云，要無足取，至再審原告其餘主張，則 屬事實認定之歧異，亦不得據此主張原確定判決有何適用 法規顯有錯誤情事。故再審原告執以指摘原確定判決有行 政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，即非可採。（三）至再審原告主張原確定判決依據100年6月20日至再審原告 廠房勘查紀錄，認定廠區堆放多種非供再審原告生產之商 品原料，實係誤解該等產品原料之成分及性質，及未明察 再審原告生產方式，有行政訴訟法第273條第1項第14款「 原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事 由云云。惟查，原確定判決就此部分已說明：「原告重購 上開土地設廠後，於98年9月12日向被告申請依土地稅法 第35條第1項第2款規定，就其已納土地增值稅額內，退還 其不足支付新購土地地價之數額，嗣經被告於98年10月12 日、99年7月22日及100年6月20日3度至原告之工廠勘查結 果，其工廠用地係供辦公室、停車場、倉庫及道路使用， 並陸續安裝機器，至100年6月20日勘查時已安裝4臺機器 乙節，業據被告陳明在卷，復有原告98年9月12日申請書 （原處分卷一第540頁）、現場照片（原處分卷一第420至 422頁、原處分卷二第186至189頁）、被告100年6月24日 補充答辯狀（三）所附第1次及第3次勘查現場照片、98年 10月12日會勘廠房配置、99年7月22日會勘紀錄等附卷足
稽。而原告於100年7月15日提出之行政訴訟補正狀所附廠 區示意圖（即現場照片）則顯示其廠區內已安裝10臺機器 。然從兩造所提出之現場照片觀之，原告所安裝之機器均 非屬大型設備，且零星分布在廠區內周邊，其所占空間不 大，且被告3度勘查時及原告提出之照片顯示，廠區內之 機器均無人在操作，足見原告亦非屬連續性生產之工廠， 另廠區周邊亦存放不少整批包裝完整之原物料，且尚有空 置之空間，以供貨車進出搬運貨物。參以原告公司與工廠 同設一處，其營業登記除製造業外，尚有貿易業，且原告 生產之商品計有助劑、塑膠粒@42、膠粒（導電）、滑劑 CM-300@18、滑劑CL-200@18、發泡劑AC-450-1、加工助劑 BP-2@74等，而其出售之商品除上開原告生產之商品外， 尚有其他非原告生產之商品，且原告於97年1月1日至98年 6月30日出售其生產之商品銷貨收入占公司全部銷貨收入 未達50％；又被告於100年6月20日至原告之工廠勘查時， 原告廠區存放有編號KA-100、硬脂酸鈣、P-551A、P-570A 、BR-105、P-700、P570A、S-C2、HW-K、C-201等非供原 告生產上開商品之原料，此有原告97年1月1日至同年12月 31日製成品單位成本表、製成品直接原料明細表、明細分 類帳及現場照片等影本附本院卷可參。綜上，足認原告重
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