商業會計法等
臺灣高雄地方法院(刑事),簡上字,100年度,82號
KSDM,100,簡上,82,20120306,1

臺灣高雄地方法院刑事判決　　　　　　 100年度簡上字第82號
上　訴　人　臺灣高雄地方法院檢察署檢察官
被　　　告　郭哲元
上列上訴人因被告違反商業會計法案件，不服本院中華民國99年
11月12日99年度簡字第1690號第一審簡易判決（起訴案號：97年
度偵字第3690、6847號、97年度偵緝字第132號、98 年度偵字第
35187號；移送併辦案號：98年度偵字第36958、37291 號），提
起上訴並移送併辦（案號：98年度偵字第36958 號），本院管轄
之第二審合議庭判決如下：
主 文
原判決關於郭哲元部分撤銷。
郭哲元共同連續犯民國九十五年五月二十四日修正前商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑叁年，減為有期徒刑壹年陸月。
事 實
一、郭哲元（原名郭武榮）先後於民國93年5月、93年7月間透過 孫鼎弦邀同欲虛設公司以買賣虛偽不實統一發票之林木田、 鄞文政，分別擔任上合田五金有限公司（下稱上合田公司， 址設高雄市楠梓區○○○街101 號）、六合電子科技股份有 限公司（下稱六合公司，址設高雄市○○區○○路342號2樓 ）之名義負責人，郭義男（化名「郭俊義」）於93年6 月間 則透過郭哲元居中擔任日鈺實業有限公司（下稱日鈺公司， 址設高雄縣岡山鎮○○○街217巷1號1 樓）之實際負責人， 郭哲元並自行擔任上開上合田公司、六合公司之實際負責人 ，另黃仁助（另案審結）為光成組營造工程有限公司（下稱 光成組公司）之實際負責人（登記負責人為其父黃健一，址 設高雄市楠梓區○○○街101號2樓），黃志勝為杉合田工程 有限公司（下稱杉合田公司，址設高雄縣岡山鎮○○○街21 7巷1號1 樓）之負責人。黃志勝、林木田、郭義男、鄞文政 、黃仁助均為商業會計法所規定之商業負責人（孫鼎弦、林 木田、鄞文政、黃志勝、郭義男業經另案判決），郭哲元與 孫鼎弦、林木田、鄞文政、黃志勝、郭義男、黃仁助、饒玉 麟（饒玉麟除92年11月8日至93年1月16日止另案遭羈押期間 外）及姓名年籍不詳綽號「阿富」之成年人為下列行為： ㈠郭哲元於92年9月至94年4月間（併辦意旨書誤載為94年6 月 間），夥同黃仁助、饒玉麟（上1人自91年3月間某日起至93 年1 月16日間，違法虛開發票幫助他人逃漏稅捐等犯行，業 經臺灣高等法院高雄分院以99年度上重訴字第18號判處有期 徒刑9年，減為有期徒刑4年6月；自93年2月間起至96年6 月 份止，違法虛開發票幫助他人逃漏稅捐等犯行係其於93 年1



月16日停止羈押後另行起意所犯，且該等犯行業經臺灣高等 法院臺中分院以98年度上訴字第2559號判處應執行有期徒刑 9年5月確定）、黃志勝及姓名年籍不詳綽號「阿富」之成年 人，共同基於幫助他人逃漏營業稅捐及填製不實會計憑證之 概括犯意聯絡，另郭義男自93年6 月間起亦與郭哲元等人基 於上開犯意聯絡，渠等均明知杉合田公司於92年9月至94年4 月間，並無與附表一㈠㈡所示之營業人進貨、銷貨或提供勞 務之事實，竟由黃志勝透過郭哲元轉知黃仁助、饒玉麟，由 饒玉麟提供中勝企業有限公司、錦銥衛企業有限公司、達正 峰實業有限公司、妍昌企業有限公司、花谷園藝有限公司、 菁鎮豐實業有限公司、建臺發實業有限公司、新太詠實業有 限公司、互泰工程有限公司、赫北國際開發有限公司、朋福 實業有限公司、翔景精密工業有限公司、爵群企業股份有限 公司及澔明實業股份有限公司等營業人所虛開之統一發票共 264張，合計總金額為新臺幣（下同）1億1897萬5547元，佯 充杉合田公司之進項憑證藉以掩飾，再於同期間，由黃志勝 前往稅捐機關領取杉合田公司空白統一發票後，自行或指示 杉合田公司會計人員以杉合田公司名義，連續在杉合田公司 內填製如附表一㈠㈡所示杉合田公司之不實會計憑證即商業 交易之統一發票共248張，金額合計1億3071萬2415元（併辦 意旨書誤載為統一發票共251張，金額合計1億3163萬4214元 ，詳附表一㈠及後述不另為無罪之諭知部分），再由郭哲元 將上開虛偽不實發票交由黃仁助轉交饒玉麟、郭義男與不詳 姓名年籍綽號「阿富」之成年人以發票金額之一定比例作為 代價，出售予如附表一㈠㈡所示之營業人充作進項憑證，其 中如附表一㈠所示之有實際營業之營業人持向稅捐稽徵機關 申報營業稅時，以之申報扣抵銷項稅額，而共同以此詐術幫 助如附表一㈠所示之納稅義務人逃漏營業稅，稅額共計652 萬8170 元【（併辦意旨書誤載為625萬2256元）發票月份、 發票號碼、發票金額與各該納稅義務人所逃漏之營業稅額， 均詳如附表一㈠所示】，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅 捐資料查核管理之正確性。
㈡孫鼎弦於93年間，知悉郭哲元欲虛設公司招募人頭負責人， 適林木田有虛設公司以買賣虛偽不實統一發票之需求而求助 孫鼎弦，孫鼎弦可預見擔任公司之人頭負責人，可能幫助他 人實行以該公司名義填製不實會計憑證以供逃漏稅捐之犯罪 ，竟基於幫助他人實行填製不實會計憑證與幫助他人逃漏稅 捐之不確定故意，介紹林木田與郭哲元相識，由郭哲元遊說 林木田以虛設公司製造不實業績之方式向金融機關貸款，林 木田允諾後，郭哲元、林木田即共同基於填製不實會計憑證



、幫助逃漏稅捐之犯意聯絡，由林木田於93年5 月間，將其 身分證件等資料交付給郭哲元，配合郭哲元辦理設立公司、 租用公司營業場所等相關事項，並登記為上合田公司之名義 負責人，郭哲元則為實際負責人。郭哲元、黃仁助、饒玉麟 、郭義男與姓名年籍不詳綽號「阿富」之成年人，於93 年6 月至93年12月間（併辦意旨書誤載為94年6 月間），承前幫 助他人逃漏營業稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意聯絡， 另與林木田基於犯意之聯絡，明知上合田公司於上開期間內 並未實際營業，且無進貨、銷貨或提供勞務之事實，竟由饒 玉麟自行或透過黃仁助提供信喆旺有限公司、謝安麗實業有 限公司、恆生國際科技有限公司、赫北國際開發有限公司、 敬登企業有限公司等營業人所虛開之統一發票共27張，合計 總金額為2435萬2113元，佯充上合田公司進項憑證藉以掩飾 ，再於同期間，由林木田前往稅捐機關領取上合田公司空白 統一發票，領得後由林木田保管，或當郭哲元有販賣虛偽不 實上合田公司發票需求時，郭哲元便向林木田拿取空白統一 發票，由郭哲元指示陳麗蓉（業經本院以99年度簡字第1361 號判決處有期徒刑4月，減為有期徒刑2月確定）或透過黃仁 助交由饒玉麟，以上合田公司名義，連續在上合田公司設立 地址或不詳處所填製不實會計憑證即如附表二㈠㈡所示之統 一發票共88張，金額合計2090萬1452元（計算式：1828萬30 68元+8萬7500元+10萬5800元+18萬9324元+27萬9440元+18萬 9320元+35萬元+21萬2000元+60萬元+60萬5000元=2090萬145 2元，即附表二㈠「發票金額」欄所示+附表二㈡「銷售金額 」欄所示），再由郭哲元或由黃仁助轉交饒玉麟、郭義男與 不詳姓名年籍綽號「阿富」之成年人出售予如附表二㈠㈡所 示之營業人充作進項憑證，其中如附表二㈠所示之有實際營 業之營業人持向稅捐稽徵機關申報營業稅時，以之申報扣抵 銷項稅額，而共同以此詐術幫助如附表二㈠所示之納稅義務 人逃漏營業稅，稅額共計91萬4154元（發票月份、發票號碼 、發票金額與各該納稅義務人所逃漏之營業稅額，均詳如附 表二㈠所示），足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐資料查 核管理之正確性。
㈢郭義男於93年6 月間，欲虛設公司以買賣虛偽不實統一發票 ，適知悉郭哲元欲虛設公司招募人頭負責人，便透過郭哲元 認識黃仁助，由黃仁助、郭哲元協助郭義男擔任日鈺公司名 義負責人，郭義男並自斯時起加入郭哲元、黃仁助、饒玉麟 、不詳姓名年籍綽號「阿富」之成年人等人之買賣不實發票 集團，渠等於93年7月至94年6月間，承前幫助他人逃漏營業 稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，明知日鈺公司於



上開期間內並未實際營業，且並無進貨、銷貨或提供勞務之 事實，竟由饒玉麟自行或透過黃仁助負責提供特工科技股份 有限公司、臺灣永勝通訊科技股份有限公司、建臺發實業有 限公司下、敬登公司及澔明公司等營業人所虛開之統一發票 共33張，合計總金額為2889萬3109元，佯充日鈺公司進項憑 證藉以掩飾，再於同期間，由郭義男前往稅捐機關領取日鈺 公司空白統一發票，由郭義男自行或透過黃仁助交由饒玉麟 ，以日鈺公司名義，連續在不詳處所填製不實會計憑證即如 附表三㈠㈡所示之統一發票共56張，金額合計3120萬5794元 （即附表三㈠「發票金額」欄所示+ 附表三㈡「銷售金額」 欄所示），再分別由黃仁助、饒玉麟、郭義男與不詳姓名年 籍綽號「阿富」之成年人，以發票金額之一定比例為代價， 出售予如附表三㈠㈡所示之營業人充作進項憑證，其中如附 表三㈠所示之有實際營業之營業人持向稅捐稽徵機關申報營 業稅時，以之申報扣抵銷項稅額，而共同以此詐術幫助如附 表三㈠所示之納稅義務人逃漏營業稅，稅額共計83萬7780元 （發票月份、發票號碼、發票金額與各該納稅義務人所逃漏 之營業稅額，均詳如附表三㈠所示），足以生損害於稅捐稽 徵機關對於稅捐資料查核管理之正確性。
㈣孫鼎弦於93年間，知悉郭哲元欲虛設公司招募人頭負責人， 適鄞文政有貸款之需求而求助孫鼎弦，孫鼎弦可預見擔任公 司之人頭負責人，可能幫助他人實行以該公司名義填製不實 會計憑證以供逃漏稅捐之犯罪，竟基於幫助他人實行填製不 實會計憑證與幫助他人逃漏稅捐之不確定故意，介紹鄞文政 與郭哲元相識，由郭哲元遊說鄞文政以虛設公司製造不實業 績之方式向金融機關貸款，鄞文政允諾後，郭哲元、鄞文政 即共同基於填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐之犯意聯絡， 由鄞文政於93年6 月間，將其身分證件等資料交付給郭哲元 ，配合郭哲元辦理設立公司、租用公司營業場所等相關事項 ，並自93年7 月12日起，登記為六合公司之名義負責人，郭 哲元則為實際負責人，郭哲元、黃仁助、饒玉麟、不詳姓名 年籍綽號「阿富」之成年人與郭義男，於93年7月至94年2月 間，承前幫助他人逃漏營業稅捐及填製不實會計憑證之概括 犯意聯絡，另與鄞文政基於犯意之聯絡，均明知六合公司於 上開期間內並未實際營業，且並無進貨、銷貨或提供勞務之 事實，竟由饒玉麟自行或透過黃仁助負責提供大名科技有限 公司、奇異國際實業有限公司、中華威盛股份有限公司、祥 景精密工業有限公司、大盈國際股份有限公司及常淳電子有 限公司等營業人所虛開之統一發票共59張，合計總金額為51 53萬元2031元，佯充六合公司進項憑證藉以掩飾，再於同期



間，由郭哲元委請之會計人員前往稅捐機關領取六合公司空 白統一發票，領得後交付郭哲元，由郭哲元自行或透過黃仁 助交由饒玉麟，由饒玉麟以六合公司名義，連續在不詳處所 填製不實會計憑證即如附表四㈠㈡所示之統一發票共85張， 金額合計5234萬6276元（即附表四㈠「發票金額」欄所示+ 附表四㈡「銷售金額」欄所示），再由黃仁助將前開虛偽不 實發票，以發票金額之一定比例為代價，出售予如附表四㈠ ㈡所示之營業人充作進項憑證，其中如附表四㈠所示之有實 際營業之營業人持向稅捐稽徵機關申報營業稅時，以之申報 扣抵銷項稅額。而共同以此詐術幫助如附表四㈠所示之納稅 義務人逃漏營業稅，稅額共計245萬9732 元（發票月份、發 票號碼、發票金額與各該納稅義務人所逃漏之營業稅額，均 詳如附表四㈠所示），足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐 資料查核管理之正確性。
㈤光成組公司自黃仁助於93年間擔任實際負責人後，即無實際 營業，郭哲元、黃仁助、饒玉麟、不詳姓名年籍綽號「阿富 」之成年人與郭義男，於93年10月至94年8 月間，承前幫助 他人逃漏營業稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，均 明知光成組公司於上開期間內並未實際營業，且無進貨、銷 貨或提供勞務之事實，竟由饒玉麟負責提供垣鑫企業有限公 司、日鈺公司、杉合田公司、泫揚有限公司、天帝實業有限 公司等營業人所虛開之統一發票共32張，合計總金額為2460 萬零78元，佯充進項憑證藉以掩飾，再於同期間，由黃仁助 領得光成組公司空白統一發票後，交由饒玉麟以光成組公司 名義，連續在不詳處所填製不實會計憑證即如附表五㈠㈡所 示之統一發票共49張，金額合計2549萬3760元（即附表五㈠ 「發票金額」欄所示+ 附表五㈡「銷售金額」欄所示），再 由分別由郭哲元、黃仁助、饒玉麟、郭義男與不詳姓名年籍 綽號「阿富」之成年人，以發票金額3.5%之代價，出售予如 附表五㈠㈡所示之營業人充作進項憑證，其中如附表五㈠所 示之有實際營業之營業人持向稅捐稽徵機關申報營業稅時， 以之申報扣抵銷項稅額，而共同以此詐術幫助如附表五㈠所 示之納稅義務人逃漏營業稅，稅額共計77萬278 元（發票月 份、發票號碼、發票金額與各該納稅義務人所逃漏之營業稅 額，均詳如附表五㈠所示），足以生損害於稅捐稽徵機關對 於稅捐資料查核管理之正確性。
二、案經法務部調查局南部地區機動工作站移送臺灣高雄地方法 院檢察署檢察官偵查起訴及併案審理。
理 由
一、證據能力之判斷




㈠按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定 者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項定有明文； 另按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前四條（即刑事 訴訟法第159條之1至第159條之4）之規定，而經當事人於審 判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成 時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯 護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情 形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意 ，刑事訴訟法第159條之5定有明文。本案據以認定被告郭哲 元犯罪事實存否之被告以外之人於審判外之言詞及書面陳述 ，雖屬傳聞證據，因被告及檢察官於本院審理時，均未對證 據能力表示意見（本院簡上字卷第225至263頁），且於本院 調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情 形，而未於言詞辯論終結前聲明異議，視為同意作為證據， 本院審酌上開證據均係依法取得，並無任何違背法律規定之 情事，認為適當，依上揭刑事訴訟法第159條之5第2 項規定 ，均有證據能力。
㈡次按除前3條（即第159條之1、第159條2、159條之3 ）之情 形外外，公務員職務上製作之紀錄文書、證明文書，除顯有 不可信之情況外，得為證據，刑事訴訟法第159條之4第1 款 定有明文，查後開憑以認定本案犯罪事實之杉合田公司、上 合田公司、日鈺公司、六合公司及光成組公司之財政部高雄 市國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）、 有限公司設立變更登記申請書、營業稅稅籍資料查詢表、領 用統一發票商號查詢、92年度至94年度不實交易金額統計表 及如附表一㈠㈡至五㈠㈡所示之公司營業稅稅籍資料查詢作 業、營業稅年度資料查詢進項來源明細、營業稅年度資料查 詢銷項去路明細、營業人進銷項交易對象彙加明細表等證據 ，核屬公務員職務上所製作之紀錄文書，依前開規定，亦具 證據能力。
二、上開犯罪事實，業據被告迭次於偵訊、本院審理中均坦承不 諱【臺灣高雄地方法院檢察署偵字（下稱高雄地檢署）第68 47號卷第326頁、第35187號卷第3 頁，本院審訴字卷第62頁 、訴字卷第48頁、第91頁、簡上字卷第67頁、第77頁、第20 3頁、第276頁】，核與證人郭義男於檢察官訊問及本院審理 中證述：伊於93年間曾透過孫鼎弦認識被告，並由被告介紹 黃仁助協助設立日鈺公司，伊係自行至會計師事務所辦理設 立公司事項，日鈺公司沒有實際營業，也沒有雇用員工，設 立日鈺公司的目的就係為了買賣發票，伊有在賣日鈺公司、 上合田公司、杉合田公司、六合公司、光成組公司等5 間公



司的發票，賣價係以發票金額的比例計算，賣價扣除伊的佣 金後，全部交給被告，被告是否交給饒玉麟伊不清楚，伊與 被告都會賣日鈺公司的發票，日鈺公司的大、小章均放在公 司抽屜內，要用的人自己去拿來蓋用，至於伊賣出的發票部 分，為了沖帳的進項發票由被告拿給伊，伊則需要支付發票 金額的2至3% 給被告，因為上合田、杉合田公司會互相開發 票，所以也有從事買賣發票工作，被告也有告知過伊此事， 需要發票時被告會去找饒玉麟補發票等語（高雄地檢署偵字 第36958號卷第204至205頁，本院簡上字卷第149 頁、第152 至161頁、第163至165 頁），證人黃仁助於法務部調查局南 部地區機動工作組（下稱調查局）詢問時證稱：杉合田公司 負責人係黃志勝、日鈺公司負責人係郭義男，日鈺公司係伊 轉介被告、郭義男，直接購買將歇業的日鈺公司，並更名為 日鈺實業公司，伊於92年就開始參加饒玉麟集團，從事買賣 發票的工作，被告知道後主動聯絡伊，並表示要虛設公司增 加營業額以便向銀行貸款，事後伊便介紹饒玉麟與被告認識 ，由饒玉麟負責虛偽開立杉合田、日鈺2 家公司的發票，當 饒玉林需要杉合田、日鈺實業公司的發票時，會直接或透過 伊聯絡被告，再由被告將發票直接寄給饒玉麟開立，饒玉麟 開立完成後，再將發票寄回給被告，如果被告需要進項發票 時，則由被告直接或透過伊聯絡饒玉麟，由饒玉麟將進項發 票寄給被告，少部分進項發票係被告自行取得，大部分係自 饒玉麟處取得，至於銷項發票有時候由被告自行開立，有時 由饒玉麟寄給被告使用，日鈺實業的進項發票大部分係透過 伊連絡饒玉麟開立給被告，伊本人並無公司發票可供開立， 只要是日鈺公司所取得進項發票之開立公司，應該就係饒玉 麟使用之公司，上合田公司沒有實際營業，光成組公司係伊 父親黃健一的公司，因為需要業績，才找饒玉麟虛增業績， 93年以後光成組公司就由伊接手，伊接手後並無實際營業的 業績，公司的交易紀錄均虛偽不實，所有進、銷項發票都是 假的，自93年起光成組、上合田及六合公司每2 個月都會分 別虛增100 餘萬元的銷項金額並開立發票，進項部分也是由 饒玉麟使用其他公司分別開立100 餘萬元的發票來平衡帳目 ，上合田、六合公司虛增進、銷項的發票公司名稱伊不清楚 ，至於光成組公司的虛偽進、銷項交易對象則有日鈺實業公 司、尚承營造有限公司、廣峰營造股份有限公司、泫揚有限 公司、景揚園藝有限公司等10餘家公司，伊自己有將光成組 公司的發票賣給廣峰營造股份有限公司、景揚園藝有限公司 ，代價係發票金額的3至4% ，上合田、六合及光成組公司的 進項發票都由饒玉麟直接寄給這3 家公司，其中饒玉麟可能



曾經開過上合田公司的發票給伊，但這3 家公司彼此間不會 透過伊和被告對開發票，如果伊要開立上合田、六合及光成 組公司的銷項發票並賣出時，則須向饒玉麟購買並支付發票 金額0.8%的代價，伊曾開立六合公司銷項發票賣給佳樂電機 有限公司、逸盈科技股份有限公司，依照發票金額1.8%收費 ，但須支付其中的0.8%給饒玉麟，饒玉麟使用發票後，會將 發票存根寄回公司自行申報營業稅，上合田及六合公司由被 告申報、光成組公司由伊請記帳業者申報，但饒玉麟也曾幫 上合田、六合及光成組公司申報過1、2次，六合公司93年度 有向中華威盛、常淳、祥景、大名、大盈等5 家公司（均經 國稅局註記為虛設行號公司）進貨等語（調查局卷第22至34 頁）；於偵訊中證稱：伊介紹被告與饒玉麟認識，被告提供 的發票有杉合田、上合田、日鈺、六合公司，伊自己則提供 光成組公司的發票給饒玉麟，有時給饒玉麟的係空白發票， 由饒玉麟自己開立，有時則係饒玉麟指示伊或被告開立後， 直接寄給向饒玉麟購買發票的客戶，伊有在賣這5 間公司的 發票，不過所有的進項發票都係饒玉麟提供，饒玉麟對帳時 係把郭義男開的發票金額記在被告身上，被告自己再跟郭義 男拆帳等語（高雄地檢署偵字第36958號第202至205 頁）； 於本院審理中證稱：被告有開立杉合田公司之發票，伊知道 饒玉麟係專門幫人家逃漏稅的，伊與被告都是在仲介買賣發 票，被告有幫六合公司、光成組公司、上合田、杉合田及日 鈺實業公司找發票做為進項憑證，饒玉麟的手法係各公司開 完銷項發票後，全部由饒玉麟負責補進項發票，伊接手光成 組公司後，因為標不到工程而無法實際營業，就將公司發票 提供給饒玉麟使用，發票開完後再由伊去領發票，領到的發 票就寄給饒玉麟，上合田、杉合田與日鈺實業公司的發票也 是寄給饒玉麟，饒玉麟有告知黃志勝若要虛增杉合田公司的 業績，必須購買進項發票並開立杉合田公司之發票出去，伊 仲介要買發票的案子後，賣出的發票皆係饒玉麟開立後交給 伊，伊再交給要買發票的客戶，收到錢時伊會自己先扣除應 得的佣金，將餘款交給饒玉麟，杉合田公司的發票也是黃志 勝自己去領，杉合田公司的進項發票都係饒玉麟補給黃志勝 的，除了饒玉麟外，沒有人會開立進項發票，被告沒有提供 光成組公司的進項發票，都是饒玉麟決定要用哪家公司的發 票來充作進項發票等語（本院簡上字卷第130至147頁），證 人陳麗蓉於調查局詢問時證述：伊於93年間受僱於被告至上 合田公司工作，伊發覺上合田公司沒有實際交易卻一直有開 立銷項發票並向外取得進項發票之情形，伊任職期間，被告 除交代伊製作上合田公司流水帳及發票外，並會將六合公司



、日鈺實業、光成組公司及杉合田公司填寫好的發票存根交 給伊登打入電腦，做為統計上開公司進、銷項金額之用，如 果有人要向被告購買發票時，被告會指示伊填寫上合田公司 之發票後，由被告交給買發票的人並收費等語（調查局卷第 36至46頁）；於偵訊中證述：伊有受被告指示開立上合田公 司的發票，其他日鈺實業、六合、光成組、杉合田則係被告 將開好的發票拿給伊，要伊輸入電腦，被告、黃仁助、郭義 男3 人都有在賣發票，上合田公司、日鈺實業、六合、光成 組、杉合田這5 間公司的進項發票都係饒玉麟提供的等語（ 高雄地檢署偵字第36958號卷第187至190 頁），證人鄞文政 於偵訊中證述：伊係六合公司的名義負責人，伊承認有幫助 他人逃漏稅捐之犯行，六合公司並沒有實際運作等語（高雄 地檢署偵字第6847號卷第326 頁）相符，並有杉合田公司、 上合田公司、日鈺公司、六合公司及光成組公司之財政部高 雄市國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路） 、有限公司設立變更登記申請書、營業稅稅籍資料查詢表、 領用統一發票商號查詢、92年度至94年度不實交易金額統計 表及如附表一㈠㈡至五㈠㈡所示之公司營業稅稅籍資料查詢 作業、營業稅年度資料查詢進項來源明細、營業稅年度資料 查詢銷項去路明細、營業人進銷項交易對象彙加明細表等證 據在卷可資佐證，被告自白核與事實相符，本件事證明確， 被告前開犯行堪以認定，應予依法論科。
三、新舊法比較
查被告行為後，商業會計法第71條業於95年5 月24日修正， 並自95年5月26日起施行；刑法業於94年2月2 日修正公布， 且依刑法施行法第10條之1規定，各修正條文於95年7月1 日 起施行生效；刑法中規範行為後法律變更所生新舊法比較適 用之準據者，為刑法第2條第1項，此條項規定，固亦由95年 7月1日修正施行前所採之「從新從輕原則」，改為修正後之 「從舊從輕原則」，然該條既為新舊法比較適用之準據法， 本身自無更為新舊法比較之問題，是自應一律適用修正後刑 法第2條第1項規定，即「行為後法律有變更者，適用行為時 之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行 為人之法律。」，以決定各該刑法條文之新舊法適用。而比 較適用最有利於行為人之法律時，應就罪刑有關之共犯、未 遂犯、連續犯、牽連犯、結合犯、以及累犯加重、自首減輕 、暨其他法定加減原因（如身分加減）、與加減條例等一切 情形，綜其全部之結果，而為比較，再適用有利於行為人之 法律處斷，且應就罪刑有關之一切情形，比較其全部之結果 ，而為整個之適用，不能割裂而分別適用有利益之條文（最



高法院24年上字第4634號、27年上字第2615號判例及最高法 院95年5月23日95年度第8 次刑事庭會議決議意旨可資參照） 。揆諸前揭最高法院決議及修正後刑法第2 條所揭示之「從 舊、從新原則，就本件適用之刑法條文有新舊法比較適用必 要者臚列如下，並於個別比較後，綜其全部罪刑之結果決定 新舊法之整體適用，分敘如下：
㈠商業會計法第71條第1款規定於95年5月24日修正，並於95年 5 月26日施行，修正前、後構成要件並無更動，但原規定之 法定刑為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬 元以下罰金」，修正後提高為「5 年以下有期徒刑、拘役或 科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，是比較修正前、後之法 條規定，自以舊法之規定對於被告較為有利。
㈡刑法第28條原規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆 為共同正犯。」新法修正為：「二人以上共同實行犯罪之行 為者，皆為共同正犯。」將舊法之「實施」修正為「實行」 ，而原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階 段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是 新法共同正犯之範圍有所限縮，即已排除陰謀犯、預備犯之 共同正犯。新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬 犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較 適用之問題（最高法院96年度台上字第934 號判決意旨參照 ）。本件被告共同違反商業會計法等犯行，既屬實行犯罪行 為之正犯，是不論依修正前、後正犯之規定，對被告而言並 無不利之情形。
㈢刑法第33條第5 款原規定：「罰金：一元以上」，而刑法分 則編各罪所定罰金之貨幣單位原為銀元，依現行法規所定貨 幣單位折算新臺幣條例規定，銀元1元折算新臺幣3元，則修 正前罰金最低數額應為新臺幣3元。刑法第33條第5款修正後 改為：「罰金：新台幣一千元以上，以百元計算之」，修正 後罰金最低數額變更為新臺幣1000元。比較修正前後之規定 ，修正後刑法第33條第5 款所定罰金之最低數額，較修正前 提高，自以修正前刑法第33條第5款之規定有利於被告。 ㈣修正前刑法第31條第1 項規定：「因身分或其他特定關係成 立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共 犯論。」，修正後刑法第31條第1 項則規定為：「因身分或 其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無 特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑。」，因本條 係規範正犯與共犯之身分或特定關係，故配合刑法第28條至 第30條之修正，將文字修正為實行，另於但書增訂得減輕其 刑之規定。就非公司登記負責人之被告而言，依修正後之刑



法第31條第1 項之規定，法院尚有決定是否減輕其刑之裁量 權，故適用修正後之規定，對非擔任杉合田公司、日鈺公司 、光成組公司公司實際負責人之被告較為有利。 ㈤修正後刑法亦已刪除刑法第55條關於牽連犯之規定，被告所 犯各罪即應予分論併罰，顯較修正前規定「從一重處斷」不 利於被告，而此刪除雖亦非犯罪構成要件之變更，但顯已影 響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依修正後刑法 第2條第1項規定，應適用修正前刑法之規定。 ㈥修正前刑法第56條規定：「連續數行為而犯同一之罪名者， 以一罪論。但得加重其刑至二分之一。」前開連續犯規定， 修正施行後已經刪除，此雖非犯罪構成要件之變更，但顯已 影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更。按連續犯本 質上應屬數罪，僅係基於訴訟經濟或責任吸收原則之考量， 而論以一罪，並加重其刑至二分之一。刑法修正後將連續犯 規定刪除，已無連續犯規定可資適用，連續數行為，須以數 罪併罰。修正前後，就行為人之行為，顯有一次評價與多次 評價之別，亦應以修正前之規定，較有利於被告。 ㈦綜合上開各條文修正前後之比較結果，修正前之規定對被告 較為有利，是依刑法第2條第1項前段之規定，並參考上開說 明，本件被告所犯違反商業會計法等之犯行，應整體適用修 正前刑法，以及適用修正前商業會計法第71條之規定。四、論罪科刑
㈠按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時， 開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過 ，應屬商業會計法所稱之會計憑證。又商業會計法第71條第 1 款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證， 原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條之從事業務 之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰 同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別 規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計 法第71條第1 款論處（最高法院92年度台上字第6171號判決 意旨參照），是關於填製統一發票部分，不再論以刑法第21 6條、第215條之行使業務登載不實文書罪。而所謂「商業負 責人」之定義，依商業會計法第4條所定，應依公司法第8條 、商業登記法第9條及其他法律有關之規定；而公司法第8條 規定：「本法所稱公司負責人…在有限公司、股份有限公司 為董事。公司之經理人…在執行職務範圍內，亦為公司負責 人」。從而，雖非公司登記之負責人，但若係實際執行公司 業務而為公司實際負責人，亦應屬該條所稱之「商業負責人 」。再按因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教



唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論，修正前刑 法第31條第1項定有明文；又商業會計法第71條第1款之罪， 雖以行為人具有「商業負責人」、「主辦及經辦會計人員」 或「依法受託代他人處理會計事務之人員」之身分，為其要 件，但未具上述身分之人，若與具有上述身分之人共同實行 該項犯罪者，依修正前刑法第31條第1 項規定，仍應論以該 罪之共同正犯。本件被告係上合田公司、六合公司之實際負 責人，林木田、鄞文政分別為上合田公司、六合公司之登記 負責人，均係該等公司商業之負責人；至其餘共犯等未具上 述身分之人（即饒玉麟、黃仁助、郭義男、姓名年籍不詳綽 號「阿富」之成年人），若與具有上述身分之人即被告、林 木田、鄞文政，共同實行該項犯罪者，依修正前刑法第31條 第1 項規定，仍應論以該罪之共同正犯。又被告、饒玉麟及 姓名年籍不詳綽號「阿富」之成年人，並非杉合田公司、日 鈺公司及光成組公司之實際或登記負責人，自非該3 家公司 之「商業負責人」，與具有上述身分之人共同實行該項犯罪 者，依修正前刑法第31條第1 項規定，亦應俱論以該罪之共 同正犯。另按稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫 助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯 罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐 者之從犯，故如二人以上同犯該條之罪，應不排除共同正犯 之適用。證人黃志勝、郭義男、林田木、鄞文政，分別係杉 合田公司、上合田公司、日鈺公司、六合公司之登記負責人 ，被告為上合田公司、六合公司之實際負責人，證人黃仁助 則為光成組公司的實際負責人，渠等均為稅捐稽徵法之納稅 義務人與商業會計法之商業負責人，已如上述，被告明知杉 合田、上合田公司、日鈺公司、六合公司及光成組公司，於 92年9月至94年8月間，並無銷貨之事實，分別未銷貨予如附 表一至五編號㈠㈡所示之營業人，竟各別虛開如附表一至五 編號㈠㈡所示之發票予該等營業人，及以虛開發票之方式幫 助如附表一至五編號㈠所示之營業人逃漏稅捐，是核被告所 為，係犯修正前商業會計法第71條第1 款之填製不實罪（指 附表一至五編號㈠㈡之銷項發票），及稅捐稽徵法第43條第 1 項幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪（指附表一至五編號 ㈠之銷項發票）。又被告與饒玉麟、姓名年籍不詳綽號「阿 富」之成年人，分別與非各該公司實際或登記負責人之其餘 共犯（即黃志勝、林田木、郭義男、鄞文政、黃仁助），就 開立非自己擔任實際或登記負責人之公司不實發票填製不實 會計憑證而違反商業會計法部分，均係無身分之人而與有該 身分之開立發票公司負責人共同實施犯罪，其等間既有犯意



聯絡及行為分擔，應依修正前刑法第31條第1 項、第28條之 規定，俱應論為共同正犯。被告與黃仁助、饒玉麟、郭義男 、林木田、鄞文政、黃志勝、姓名年籍不詳綽號「阿富」之 成年人等人，就幫助附表一至五編號㈠所示取得不實發票之 營業人以詐術逃漏稅捐罪，互有犯意聯絡及行為之分擔，均 為共同正犯。被告等人先後多次填製不實會計憑證及幫助如 附表一至五編號㈠所示之公司逃漏稅捐之犯行，時間緊接， 犯罪手法相同，所犯分別係構成要件相同之罪名，顯係基於 概括犯意為之，為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定， 各以一罪論，並分別加重其刑。又被告所犯上開修正前商業 會計法第71條第1 款以明知為不實之事項而填製不實會計憑 證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪間，有方 法、目的之牽連關係，依修正前刑法第55條規定，從一重之 填製不實會計憑證罪論處。
㈡原審依刑事訴訟法第449條第2項、第3 項，修正前商業會計 法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段 、第2條第1項前段，修正前刑法第28條、第31條第1 項前段 、第56條、第55條、第41條第1 項前段，廢止前罰金罰鍰提 高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例 第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、