臺灣臺中地方法院刑事判決 100年度訴字第2725號
公 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官
被 告 葉忠平
楊朝富
上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（100 年
度偵字第15518 號），本院判決如下：
主 文
葉忠平共同連續商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
楊朝富共同連續商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
犯罪事實
一、葉忠平為址設臺中市太平區○○○街27巷39號1 樓之「合聚 興業有限公司」（下稱：「合聚公司」）之登記及實際負責 人，為商業會計法規範之商業負責人，並有據實填載會計憑 證之義務。惟葉忠平為虛增合聚公司業績以便向銀行貸款， 與非「合聚公司」人員楊朝富共同基於行使業務上登載不實 文書、填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐之概括 犯意聯絡，葉忠平明知「合聚公司」自民國94年10月間至同 年12月間止之密接時間內，並無實際向附表一所示「競研企 業有限公司」（下稱：「競研公司」）等3 家營業人進貨， 連續由楊朝富取得「競研公司」等3 家營業人之銷項統一發 票9 紙，金額共計新臺幣（下同）233 萬1,268 元後，填製 不實申報書據以向稅捐稽徵機關申報進項金額及營業稅額。 葉忠平、楊朝富復明知「合聚公司」無實際銷貨予附表二所 示之「宗呈企業股份有限公司」（下稱：「宗呈公司」）等 5 家營業人之情況下，由葉忠平將「合聚公司」空白銷項統 一發票交付予楊朝富使用，再由楊朝富連續多次不實填製如 附表二所示之「合聚公司」不實之銷項統一發票12紙，金額 共計523 萬2,624 元，分別交付予如附表二「宗呈公司」等 5 家營業人，欲充為該等公司之進項憑證，以供扣抵銷項稅 額，並經該等公司將上開取得之不實統一發票，作為進項憑 證供扣抵銷項稅額之用，以供如附表二所示「宗呈公司」等 5 家營業人，持以申報扣抵銷項稅額，幫助逃漏如附表二所 示之營業稅共計26萬1,632 元，足以生損害於稅捐稽徵機關 課稅之公平性及正確性。
二、案經財政部臺灣省中區國稅局報請臺灣臺中地方法院檢察署 檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力部分
一、本判決後述所採各項審判外陳述證據，檢察官及被告葉忠平 、楊朝富得均同意作為本案證據，而經本院審酌後，認為其 作成時之情況，並無違法取證等瑕疵存在，且證據力亦未明 顯偏低，資為證據，並無不當，爰肯認具證據能力。二、又傳聞法則乃對於被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述 而為之規範。本案判決以下引用之其餘非供述證據，無刑事 訴訟法第159 條第1 項規定傳聞法則之適用，因與本案待證 事實具有關聯性，且無證據證明係公務員違法取得之物，依 法自得作為證據。
貳、實體方面
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
上開犯罪事實，業據被告葉忠平、楊朝富於檢察事務官詢問 、本院準備程序及審理時均坦承不諱，並有合聚興業有限公 司進銷項交易流程圖、專案申請調檔統一發票查核名冊、營 業稅年度資料查詢、臺中縣政府營利事業統一發證設立登記 申請書、被告葉忠平之國民身分證正、反面影本、合聚興業 有限公司股東同意書、合聚興業有限公司設立登記表、營利 事業設立統一申請書、營業稅稅籍資料查詢作業表、稅捐稽 徵處領用統一發票查詢資料、營業人進銷項交易對象彙加明 細表、財政部臺灣省中區國稅局大屯稽徵所中華民國100 年 11月28日中區國稅大屯三字第1000034225號函（見財政部臺 灣省中區國稅局調查卷宗，第1 頁正面6 頁背面、第10頁正 面、第12頁正面至29頁正面、第34頁正面至38頁正面；本院 卷，第53頁正面至62頁正面）等在卷可稽，足徵被告2 人前 揭自白應屬實情。本案事證已臻明確，被告2 人犯行洵堪認 定。
二、論罪科刑：
（一）查被告2 人行為後，商業會計法第71條業於95年5 月24日 修正施行，該條原有規定為：「商業負責人、主辦及經辦 會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情 事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 十五萬元以下罰金……。」，修正後則將上開條文之刑度 規定提高為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 六十萬元以下罰金」，茲比較新舊法之結果，依刑法第2 條第1 項前段之規定，自應適用被告行為時之法律即95年 5 月24日修正施行前（下稱修正前）之商業會計法第71條
第1 款明知不實事項而填製會計憑證罪論處。
（二）又被告2 人行為後，稅捐稽徵法先後曾於96年1 月10日、 同年3 月21日、同年12月12日、97年8 月13日、98年1 月 21日、同年5 月13日、同年5 月27日、99年1 月6 日、10 0 年1 月26日、同年5 月11日、同年11月23日、101 年1 月4 日由總統公布修正條文，惟均與被告2 人前揭犯行所 應適用之法條尚無關聯，併此敘明。
（三）次查被告2 人行為後，刑法於94年2 月2 日修正公布、刑 法施行法於95年6 月14日修正公布、罰金罰鍰提高標準條 例於95年5 月17日修正公布，並均於95年7 月1 日施行， 關於本案應適用之新、舊法，茲比較如下：
1.刑法第31條第1 項由原定之「因身分或其他特定關係成立之 罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論 。」修正為「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行 或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減 輕其刑。」刑法第31條第1 項之修正，雖非犯罪構成要件之 變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更 ，經比較新、舊法結果，以修正後之規定「得減輕其刑」之 規定，較有利於被告楊朝富。
2.被告2 人行為後，刑法第28條經修正，修正前刑法第28條規 定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯。」修正 後刑法第28條規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆 為正犯。」揆諸本條之修正理由係為排除陰謀共同正犯、預 備共同正犯為共同正犯之類型，而被告2 人既屬實際實行犯 罪行為之正犯，故被告不論依修正前後之刑法第28條，均為 共同正犯，對被告而言並無有利或不利之情形，自不生新舊 法比較之問題，應逕依裁判時法即修正後刑法第28條規定論 擬。
3.刑法第33條第5 款修正後規定：「罰金：新臺幣1000元以上 ，以百元計算之。」，與修正前規定：「罰金：1 元以上。 」不同。比較新舊法結果，以舊法較有利於行為人，新法並 無對被告較為有利之情形，故依刑法第2 條第1 項前段規定 ，本案被告2 人所犯之刑法第215 條及第216 條、修正前商 業會計法第71條第1 款明知不實事項而填製會計憑證罪，與 稅捐稽徵法第43條第1 項幫助他人逃漏稅捐罪（詳如後述） ，法定刑中有科處罰金之規定，關於罰金刑最低額之問題， 自應適用行為時之法律即修正前刑法第33條第5 款規定決定 其罰金部分之法定刑。
4.被告2 人行為後，刑法第56條連續犯之規定，業已修正公布 刪除，則被告2 人之犯行，因行為後新法業已刪除連續犯之
規定，原屬連續犯之數個犯罪行為，除合於「接續犯」或「 包括一罪」之情形外，則僅能依數罪併罰之規定個別處斷， 比較修正前之規定，可依裁判上一罪論處，顯然修正前之規 定有利於被告，如仍依修正後之規定，對於被告極為不利， 此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之 法律效果，自屬法律有變更，依修正後刑法第2 條第1 項之 規定比較新、舊法結果，仍以修正前刑法第56條之規定有利 於被告。
5.刑法第55條後段之牽連犯規定，亦經修法刪除。是於新法修 正施行後，被告2 人所犯上開明知不實事項而填製會計憑證 罪及幫助他人逃漏稅捐罪，依修正前刑法第55條之規定，因 具有方法結果之牽連關係，而僅從一重處斷，亦即成立牽連 犯之裁判上一罪關係；惟於刑法第55條修正施行後，僅得視 被告2 人犯罪之具體情形，論以想像競合犯或數罪併罰而予 處斷。經比較新、舊法之結果，自以修正前之舊法較有利於 被告2 人。
6.另被告2 人係連續犯，仍有適用修正前刑法第56條加重其刑 規定之餘地（詳如後述）。而法定本刑中關於科處罰金刑之 加重，依修正後刑法第67條規定，其最高度及最低度同加重 之，而修正前刑法第68條所定，僅加重其最高度，經比較新 舊法之結果，就罰金加重其刑部分以舊法對於被告較為有利 。
7.綜上，整體綜合比較法定罰金刑下限及連續犯、牽連犯等規 定於修法前、後之差異，仍以修正前之規定較有利於被告， 依刑法第2 條第1 項前段之規定，應一體適用修正前刑法之 相關規定予以處斷。
（四）關於易科罰金部分：
被告2 人行為後，刑法第41條第1 項前段關於易科罰金折 算標準之規定，業於94年2 月2 日修正公布，並於95年7 月1 日施行，由「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之 刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體 、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困 難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」修 正為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而 受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千 元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。」應依刑法第 2 條第1 項規定，適用最有利於行為人之法律（最高法院 95年5 月23日第8 次刑事庭會議決議第3 點第2 項參照） 。而修正前刑法第41條第1 項前段之易科罰金折算標準， 依修正刪除前之罰金罰鍰提高標準條例第2 條規定，應就
其原定數額提高為1 百倍折算1 日，並依現行法規所定貨 幣單位折算新臺幣條例第2 條規定，以新臺幣元之3 倍折 算之，亦即，修正前刑法第41條第1 項前段之易科罰金折 算標準，應以銀元300 元即新臺幣900 元折算為1 日，經 比較新、舊法結果，應以被告行為時之法律即舊法較有利 於被告。是本案自應適用被告行為時之法律即修正前刑法 第41條第1 項前段併諭知易科罰金之折算標準。（五）按營利事業銷貨統一發票，應認屬於商業會計法第15條所 指商業會計憑證之一種，商業負責人以明知不實之事項而 填製會計憑證，即應認構成商業會計法第71條第1 款之罪 （最高法院92年度台上字第6792號刑事判決參照）。核被 告葉忠平、楊朝富就前揭犯罪事實所為，均係犯刑法第21 6 條、第215 條、商業會計法第71條第1 款以明知為不實 之事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1 項幫助 納稅義務人逃漏稅捐罪，渠等所犯上開3 罪間，有犯意聯 絡及行為分擔，為共同正犯。被告楊朝富雖不具從事業務 及商業負責人之身分，惟依修正前刑法第31條第1 項前段 規定，與屬於商業負責人、從事業務之人之被告葉忠平就 上揭犯行間，仍成立共同正犯。被告2 人前後數次明知而 填製不實申報書並持以向稅捐單位行使申報、明知不實事 項而填製會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，均 屬時間緊接，手法相同，各觸犯構成要件相同之罪名，顯 係各基於概括犯意反覆為之，均應依修正前刑法第56條連 續犯之規定論以一罪，並均依法加重其刑。至被告2 人所 犯連續行使從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務 上作成之文書、連續明知不實事項而填製會計憑證及連續 幫助納稅義務人逃漏稅捐3 罪間，具有方法、結果之牽連 關係，應依修正前刑法第55條之規定，從較重之連續明知 不實事項填製會計憑證罪論處。
（六）又刑法第215 條之從事業務之人登載不實事項於業務上文 書罪，與商業會計法第71條第1 款之商業負責人，以明知 為不實之事項而填製會計憑證罪，皆規範處罰同一之登載 不實行為，應屬法規競合，後者為前者之特別規定，依特 別法優於普通法之原則，應優先適用商業會計法第71條第 1 款之罪論處（最高法院92年度台上字第725 號刑事判決 參照）。則被告2 人就上開填製不實統一發票部分，應無 另論刑法第215 條從事業務之人登載不實事項於業務上文 書罪之餘地。
（七）至於財政部臺灣省中區國稅局雖認「競研公司」為虛設行 號，此有財政部臺灣省中區國稅局合聚興業有限公司製之
專案申請調檔統一發票查核名冊附卷可參（見財政部臺灣 省中區國稅局調查卷宗，第1 頁背面），惟閱遍「財政部 臺灣省中區國稅局調查卷宗」，查無「競研公司」有實際 上完全未營業之行為，又被告楊朝富於本院101 年1 月12 日審理時自承：「競研公司」有實際在營業，但接貨量不 多，所以有些訂單是「宏成鑫公司」、「宗呈公司」接的 ，再轉包給「競研公司」。因為國稅局及偵查中檢察官認 為這些訂單都不是「競研公司」自己接的，認定這種行為 是跳開發票行為，而認為既然係由「競研公司」把貨交給 「宏成鑫公司」、「宗呈公司」，則應由「宏成鑫公司」 及「宗呈公司」開發票給客戶，而不能由「競研公司」直 接開發票予客戶。且「競研公司」有逐期申報營業稅等語 （見本院卷，第74頁正背面），應認「競研公司」非虛設 行號，併此敘明。
（八）爰審酌被告2 人貪圖一時小利，竟利用虛開統一發票之方 式，幫助其他營業人逃漏營業稅，造成國家稅賦短收，顯 已影響稅捐稽徵機關對於課稅之公平性與正確性，被告2 人犯罪之危害性不容小覷；再參以被告之犯罪動機、目的 、手段、幫助納稅義務人所逃漏稅捐之金額、於檢察事務 官詢問及本院審理時坦承犯行之態度、渠等於共同犯罪中 之角色分擔等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，併諭 知易科罰金之折算標準，以示懲儆。又被告上開犯罪時間 在96年4 月24日之前，且無中華民國九十六年罪犯減刑條 例第3 條第1 項各款所列舉不予減刑之情形，已合於同條 例所定之減刑要件，爰依同條例第2 條第1 項第3 款之規 定，減其刑期2 分之1 ，併依同條例第9 條之規定，諭知 易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第2 條第1 項前段、第28條、第215 條、第216 條，修正前刑法第31條第1 項、第56條、第55條、第41條第1 項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段、第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，判決如主文。本案經檢察官張溢金到庭執行職務。
中 華 民 國 101 年 2 月 2 日
刑事第三庭 審判長法 官 賴恭利
法 官 陳秋月
法 官 陳玟珍
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 葉燕蓉
中 華 民 國 101 年 2 月 2 日
附錄論罪科刑法條：
修正前商業會計法第七十一條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕 毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果者。
稅捐稽徵法第四十三條第一項：
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。
刑法第215條（業務上文書登載不實罪）
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
附表一：
┌─┬────┬────┬─┬────┬─────┐
│編│營業人名│發票年月│張│銷售金額│營業稅額 │
│號│稱 │ │數│（新臺幣│（新臺幣/ │
│ │ │ │ │/元） │元） │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│1 │競研企業│94年12月│1 │33萬1,20│1萬6,560元│
│ │有限公司│ │ │0 元 │ │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│2 │域勝實業│94年12月│6 │100 萬18│5萬元 │
│ │有限公司│ │ │元 │ │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│3 │亮商實業│94年10月│2 │100 萬50│5萬50元 │
│ │有限公司│ │ │元 │ │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│ │合計 │ │9 │233 萬 │11萬6,563 │
│ │ │ │ │1,268元 │元 │
└─┴────┴────┴─┴────┴─────┘
附表二：
┌─┬────┬────┬─┬────┬─────┐
│編│營業人名│發票年月│張│銷售金額│營業稅額 │
│號│稱 │ │數│（新臺幣│（新臺幣/ │
│ │ │ │ │/元） │元） │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│1 │宗呈企業│94年12月│1 │50萬 │2 萬5,068 │
│ │股份有限│ │ │1,365元 │元 │
│ │公司 │ │ │ │ │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│2 │宏成鑫實│94年12月│4 │192 萬 │9 萬6,331 │
│ │業有限公│ │ │6,609元 │元 │
│ │司 │ │ │ │ │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│3 │競研企業│94年10月│2 │44萬 │2 萬2,072 │
│ │有限公司│ │ │1,430元 │元 │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│4 │東寶信工│94年10月│3 │132 萬 │6 萬6,184 │
│ │業有限公│ │ │3,680元 │元 │
│ │司 │ │ │ │ │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│5 │慶利鑫實│94年12月│2 │103 萬 │5 萬1,977 │
│ │業有限公│ │ │9,540元 │元 │
│ │司 │ │ │ │ │
├─┼────┼────┼─┼────┼─────┤
│ │合計 │ │12│523 萬 │26萬1,632 │
│ │ │ │ │2,624元 │元 │
└─┴────┴────┴─┴────┴─────┘
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