最 高 行 政 法 院 裁 定
106年度裁字第379號
上 訴 人 江莊麗華（即江莊麗華企業社）
訴訟代理人 王健安 律師
陳昱嵐 律師
被 上訴 人 財政部北區國稅局
代 表 人 王綉忠
送達代收人 劉惠芳
上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國106年1
月12日臺北高等行政法院105年度訴字第1208號判決，提起上訴
，本院裁定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由， 不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第 1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而 判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。 是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第24 3條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不 當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該 法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法 則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解 之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情 形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之 事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者 與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之 如何違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、本件上訴人102年度營利事業所得稅結算申報，自行列報營 業收入總額新臺幣（下同）35,743,334元、全年所得額6,07 6,367元及免徵所得稅之出售土地增益（下稱免稅所得）0元 ，嗣經被上訴人查獲其漏報出售土地收入69,699,500元，初 查乃核定其營業收入總額105,442,834元、全年所得額17,92 5,281元及免稅所得11,848,915元。上訴人不服，申請復查 ，經被上訴人以民國104年12月25日北區國稅法一字第00000 00000號復查決定駁回，提起訴願，遭決定駁回，提起行政 訴訟，求為判決：原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷 。經原判決駁回。
三、本件上訴人對於原判決上訴，主張：（一）本件出售○○市
○○區○○路00號等建物及土地（含房屋及土地，下稱系爭 房地）之主體，應為「自然人江莊麗華」，而非「獨資商號 江莊麗華企業社」，故本件出售系爭房地之所得，乃自然人 江莊麗華之「財產交易所得」，並非「獨資商號江莊麗華企 業社」之營業收入。「自然人江莊麗華」與「獨資商號江莊 麗華企業社」為「兩個有別之法律上主體」，私法行為所生 之租稅法上法律效果亦有不同，原判決自應觀諸實質經濟關 係，釐清本件出售系爭不動產之法律上主體；且參酌本院10 4年度判字第638號判決意旨，「自然人江莊麗華」早於「獨 資商號江莊麗華企業社」設立登記前，即於99年7月9日買入 系爭房地並進行改建、取得建造執照等，故涉及系爭房地買 賣之成本及費用，均由「自然人江莊麗華支出」，而與100 年3月29日方設立登記之「獨資商號江莊麗華企業社」無涉 。是出售系爭房地之主體，應為「自然人江莊麗華」，不應 因「自然人江莊麗華」嗣後設立「江莊麗華企業社」此一獨 資商號而有別。倘原判決堅持出售系爭房地之主體乃「獨資 商號江莊麗華企業社」，則應查明「自然人江莊麗華」係以 多少價額轉讓系爭房地予「獨資商號江莊麗華企業社」？轉 讓時間點為何？否則，「獨資商號江莊麗華企業社如何出售 歸屬於「自然人江莊麗華」名下之資產？原判決未就營利事 業所得稅之構成要件事實（即營業行為之主體）予以調查及 釐清，且擅將「自然人江麗華」之行為，與「獨資商號江莊 麗華企業社」擬制為同一主體，亦與客觀事實不符，顯有違 反論理法則、經驗法則，以及認定事實與客觀證據內容不符 之判決理由矛盾之違法。（二）若「自然人江莊麗華」欲以 「營利事業」之主體出售系爭房地，大可藉由設立在先之原 豐開發建設有限公司為之，何須大費周章於不到一年之時間 ，再行成立營業項目相同之「獨資商號江莊麗華企業社」， 原判決所認定之事實，違反經濟安排常態，又未見合理理由 說明，亦有理由不備之違失。（三）原判決未將系爭出售土 地收入自全年所得額中扣除，進而造成該筆免稅所得於「自 然人江莊麗華」之綜合所得稅核算階段，被列為應稅之營利 所得，使得原應免稅之土地交易所得，透過「實質同一之經 濟主體」(即獨資商號江莊麗華企業社與自然人江莊麗華)之 課稅主體轉換後，竟轉為應稅性質，明顯有違所得稅法第4 條第1項第16款及避免重複課稅之意旨，是原判決就「上訴 人之『營業淨利』、『全年所得額』，應否納入『系爭出售 土地收入』」乙節，核有適用行為時所得稅法第4條第1項第 16款及同法第71條第2項不當之違法。又原判決既然認為獨 資商號與其經營人實為同一主體，卻又於稅法之適用上，割
裂兩者之經濟同一性，構成判決理由矛盾之違誤。（四）依 所得稅法第4條第1項第16款規定，不論是個人或營利事業， 亦不論是否經常性買賣，其買賣土地之所得，均不需課徵所 得稅。原判決將與「自然人江莊麗華」屬同一經濟實體之「 獨資商號江莊麗華企業社」出售土地收入，列入為營利事業 之全年所得額，使系爭出售土地收入將併入「自然人江莊麗 華」之營利所得，再次課徵個人綜合所得稅，顯然欠缺法律 明文規定，違反租稅法律主義甚明等語。
四、本院按：原判決已敘明：（一）按行為時所得稅法第11條第 2項所指營利事業，當以營利為目的而從事經營某一行業為 準，不論其為公營、私營或公私合營，也不論其為個人（獨 資）、合夥或公司（法人）組織，均屬之。又以營利為目的 而從事經營某一行業者，其所從事之經濟活動，一般具有「 經常性、持續性、繼續性」之特徵。又獨資資本主不論以獨 資之自然人名義或以其獨資商號名義，但凡以營利為目的， 持續性地獨立從事特定經濟活動，不論是否已辦理營業登記 或有無登記之營業牌號或場所，均屬所得稅法第11條第2項 規定所指「營利事業」，依所得稅法第14條第1項第1類規定 ，其每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額，均屬該年度「 獨資資本主」之「營利所得」，且因獨資商號與其經營人於 法律上實為同一主體，尚不因其為法律上交易時，究係以獨 資經營之自然人名義或係以獨資商號為締約名義人而異其法 律效果。上訴人於101年間（已辦理商業登記）陸續出售改 建完成之不動產7戶，復於102年間出售系爭房地6戶，核非 一時性或偶發性之交易，而係以買賣房地為其經常、繼續性 之經濟活動，顯係以營利為目的而屬經營不動產買賣業之營 利事業甚明，不論其簽訂不動產買賣契約時，究係以獨資經 營之自然人「江莊麗華」名義或商號「江莊麗華企業社」名 義為之，依所得稅法第14條第1項第1類規定，均屬該年度「 獨資資本主」之「營利所得」。核非所得稅法第9條所指「 非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣 或交換而發生之增益或損失」之財產交易所得或損失。故上 訴人主張出售系爭房地之主體，應為「自然人江莊麗華」， 其銷售所得，乃自然人江莊麗華之「財產交易所得」，並非 獨資商號江莊麗華企業社之營業收入，尚非可採。（二）上 訴人主張縱認出售系爭房地之所得，係獨資商號江莊麗華企 業社之營業收入，惟營利事業所得稅申報資料之「全年所得 額」，不應納入「出售系爭土地收入」云云。查上訴人以營 利為目的，以經營不動產買賣業，購買房地再予改建出售， 其經濟活動之本質為追求買賣不動產之利潤，係屬經營買賣
不動產之營利行為，出售土地之所得，雖依法免納營利事業 所得稅，惟仍應計入該營利事業之盈餘，辦理營利事業所得 稅結算申報。況依所得稅法第24條規定，凡營利事業於當年 度取有收入者，均應計入收入總額中，於減除各項成本及費 用、損失及稅捐後，為「全年所得額」，並於減除免納所得 稅之項目後，始為「課稅所得額」，並非免納所得稅之收入 項目得不計入收入總額之中。被上訴人於核定通知書第101 欄免稅所得列示銷售系爭土地之所得11,848,915元，及第59 欄課稅所得額為6,076,366元，上訴人為獨資企業，出售土 地增益1,184,915元，應計入「營利事業所得額」，核屬「 營利所得」之一部分，應以「全年所得額」17,925,281元， 歸課其獨資資本主之綜合所得稅。原處分核定營業收入總額 105,442,834元及全年所得額17,925,281元，並無不合，因 將上訴人之訴駁回。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟 核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使， 指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷、理由不備 ，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，而非具體表明合於 不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所 列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指 摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項 前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文 。
中 華 民 國 106 年 3 月 30 日 最高行政法院第三庭
審判長法官 吳 東 都
法官 鄭 小 康
法官 林 文 舟
法官 姜 素 娥
法官 黃 淑 玲
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 106 年 3 月 30 日 書記官 楊 子 鋒