高雄高等行政法院判決
99年度訴字第488號
民國100年1月12日辯論終結
原 告 台灣糖業股份有限公司
代 表 人 胡懋麟
訴訟代理人 黃裕中 律師
被 告 臺南市政府稅務局
代 表 人 施栢齡
訴訟代理人 蔡清峰
崔澄忠
林佳億
上列當事人間房屋稅事件，原告不服臺南市政府中華民國99年7
月21日府行濟字第0990116040號訴願決定，提起行政訴訟，本院
判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項︰
本件起訴時被告原為臺南縣稅務局，其代表人為施栢齡，嗣 於本件訴訟程序進行中，機關合併改制為臺南市政府稅務局 ，代表人仍為施栢齡，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應 予准許，合先敘明。
貳、實體事項：
一、事實概要︰
緣原告所有坐落改制前台南縣仁德鄉仁愛村仁愛1211號房屋 （下稱系爭建物），經被告辦理民國98年度房屋稅稅籍清查 作業時，認系爭建物之原房屋評定事項有所違誤，即㈠停車 棟（場）建物部分，地段率應由100%更正為115%；建物地下 1樓、1樓、2樓及樓梯間（即4樓）突出建築物之電扶梯各增 加1部，3樓增加電扶梯2部，現值評定應每部加價2%；另有 電梯1部，原核時未設籍，補正設籍評定價新台幣（下同） 868,000元；㈡商業棟（商場）建物部分，地段率均應由100 %更正為115%；該建物設有中央系統冷氣機，建物現值之評 定應加價5%，1樓電扶梯增加2部，2樓電扶梯增加1部，現值 評定應每部加價2%，另1、2樓外牆為玻璃帷幕，建物現值評 定應加價10%；電梯設有2部，每部原評定現值為958,000元 應更正為每部952,000元。又依（92）南縣使字第00903號使 用執照所載建築物各層用途為商場、量販店、兒童樂園、遊 藝場、餐廳、遊樂園者，應更正各評定標準單價，由原核定
每平方公尺2,950元更正為3,640元，被告因此而更正原告所 有系爭建物之現值，並依據稅捐稽徵法第21條之規定，以98 年12月17日南縣稅新分二字第0980264722號函向原告補徵94 年至98年短徵房屋稅，分別為94年1,830,726元、95年2,279 ,619元、96年2,208,266元、97年2,191,421元及98年1,425, 891元，共計9,935,923元。原告不服，申請復查未獲變更， 提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告主張︰
（一）原處分所載事由具前後矛盾之處，計有：１原處分說明欄 ㈠並未認定停車棟有設置中央空調設備，卻於附表一「 重新核定情形」之「加減項」列載「中央空調」欄位，認 定顯有矛盾。⒉附表一就停車棟「重新核定情形」記載各 層使用面積均為住家用（除3層部分非住非營業用外）， 應適用稅率為1.2%，但附表三各年度課稅明細表中關於卡 序A0部分均以「非住營」稅率2%課稅，其所計算稅額顯然 矛盾。
（二）原告於92年間就系爭建物向被告提出「房屋新建現值及使 用情形申報書」，完全按照使用執照所載用途、面積轉載 於申請書，除與當時系爭建物現況相符外，商業棟與停車 棟間亦無通廊連接，屬兩棟獨立建物。且原告自92年8月1 1日取得系爭建物使用執照後，未曾變更，被告據此自92 年10月8日系爭建物設籍之日起至本件處分前，皆就系爭 商業棟建物之「用途細類」認定為「42店鋪」，自無不合 。惟如今被告主張系爭商業棟無論外觀、實際使用情形均 與一般店鋪不同，設籍時認定系爭建物為店鋪顯有錯誤， 援引稅捐稽徵法第21條規定補徵房屋稅云云。試請被告提 出當時認定所憑依據或會簽稿件資料，以釐清是為何種核 定錯誤，而須更正補徵稅款，抑或非顯然錯誤更正，而是 須做成重核房屋現值之行政處分，即不得追溯補徵房屋稅 。另參以被告98年為本件補徵處分時，主張系爭建物因於 97年8月以後新增通廊，外觀及使用情形已有更動云云， 被告顯以98年間之系爭建物商業棟之外觀、實際使用情形 作為判斷基礎事實，用以否定92年間系爭建物現值評定， 顯然以不同基礎事實逕為本件處分，殊屬無稽，是本件充 其量僅能追溯至97年8月通廊新建以後，重新核定系爭商 業棟之房屋現值所生之稅款差額。
（三）又系爭建物實為兩棟獨立建物，而以合照方式申請1份使 用執照，其門牌號碼分別為：商業棟，改制前台南縣仁德 鄉仁愛村仁愛1211號、停車棟，改制前台南縣仁德鄉仁愛 村仁愛1213號；然原處分補徵房屋稅客體僅載門牌號碼為
改制前「台南縣仁德鄉仁愛村仁愛1211號」商業棟房屋， 卻將補稅範圍擴及停車棟，顯有違誤。又因使用執照為合 照，則使用執照上所記載之用途應當配合兩棟建物實際建 築態樣分別判斷。惟訴願決定以系爭建物之使用執照申請 書影本載明建築物用途為商場、停車空間，並據此推認停 車棟用途既載明為商場，且目的乃係供商場顧客使用，應 評價為商場之一部分云云，顯將商業棟與停車棟用途混為 一談。至於被告99年12月15日庭呈之照片，係於本件審理 期間所拍攝，充其量僅能證明系爭建物使用現況，然停車 棟所有權狀主要用途記載：防空避難室、停車空間，於92 年房屋設籍當時並無供作商場之用途，僅單純作為停車場 使用，雖停車棟B2與商業棟B1有通道相連，但此係為供作 防空避難之用，尚無遽認兩棟建物有不可分離或長助於商 業棟之效用，又因停車棟實際上未供作商場使用或可供使 用之可能，其有獨立門牌，縱可助於商業棟之使用，亦不 具有民法第68條第1項主從物關係，性質上應屬獨立之不 動產。是按改制前臺南縣簡化評定房屋標準價格及房屋現 值作業要點（下稱評定作業要點）第5點第2款所稱「大型 商場」應係指客觀上具有不可分離或長助於主物之效用之 不動產；則評定作業要點第11點加價適用對象既以符合評 定作業要點第5點第1款至第4款之房屋為限，則本件系爭 停車棟既與商業棟分屬獨立不動產，並無主從關係，又其 用途僅作為停車空間，當不屬於大型商場，被告不得擴大 解釋，將評定作業要點第11點及於其他獨立不動產適用之 理，否則有違租稅法定原則，故原處分依據評定作業要點 第11點對停車棟加價，自有未合等情。並聲明求為判決訴 願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。三、被告則以︰
（一）查原處分所附之附表一為製表時其重新核定情形之加減項 下應載「地下室」而誤載為「中央空調」；且各層使用面 積應均為非住家非營業用（第3層除外），而使用面積誤 載為「住家用」，惟原核定稅額即未加價中央空調，並依 原處分所載停車棟部分，除第3樓中部分面積（5,239平方 公尺）自95年1月起按住家用稅率，其餘面積均係按非住 家非營業用稅率核算房屋稅，並於復查時已重新再製附表 一，故原誤載並無影響原核算系爭建物稅之稅額。原告之 主張純屬誤植所衍生之錯誤，並無認定矛盾之處。（二）次查系爭商業棟部分，按使用執照申請書影本所載係為商 場、量販店、兒童樂園、遊藝場、餐廳、遊樂園，且實際 上亦供大型商場使用，即無論外觀、實際使用情形均與一
般店鋪不同，故被告於92年10月8日系爭建物房屋稅設籍 時，就商業棟「用途細類」認定為店鋪，顯係錯誤認定， 於發現後即為更正，並按稅捐稽徵法第21條規定補徵系爭 房屋94年至98年房屋稅，依法有據。惟原告主張由店鋪改 為商場之變更認定，應為重核房屋現值之處分，而不得追 溯補徵房屋稅云云，自屬誤解，並不足採。
（三）另查系爭兩棟建物雖分別設有門牌號碼，惟其使用執照申 請書影本載明兩棟建築物用途為商場、停車空間，而系爭 建物之停車棟部分設有電扶梯，並配合供商場營業使用， 足見停車棟部分與商場不可分離，應屬大型商場之一部分 。且兩棟建物既經被告合設一個房屋稅籍，則按評定作業 要點第11點第2款規定，大型商場電扶梯每部加價2%（以 裝設之樓層為限）核計系爭建物現值，依法並無不合。故 原告主張系爭建物雖僅一個使用執照，但實為兩棟獨立建 物，且停車場僅係作為停車之空間，非為商場，且電扶梯 不應加價房屋現值云云，洵不足採等語，資為抗辯。並聲 明求為判決駁回原告之訴。
四、本件前開事實概要欄所載之事實，有改制前臺南縣政府（97 ）南縣使字第01983號、第01984號使用執照、臺南縣政府工 務局（92）南工局使字第0903號使用執照、被告98年12月17 日南縣稅新分二字第0980264722號函、復查決定書及訴願決 定書等影本附於原處分卷及訴願卷可稽，且經兩造分別陳明 在卷，洵堪認定。本件兩造之爭點厥為：㈠、系爭商業棟部 分建物究應以「店舖」之房屋標準單價核課房屋稅，或應另 依使用執照上記載，依其房屋用途為餐廳、大型商場、遊藝 場所、辦公室或停車場，而各自認定其房屋標準單價，並加 價補正房屋稅？㈡、又系爭停車棟部分建物，是否為獨立之 建物，而非商業棟之一部分？及計算房屋稅時，是否應以一 般停車場計算房屋稅？㈢、被告更正原告所有房屋（包含商 業棟及停車棟建物）之現值，並依據稅捐稽徵法第21條之規 定，向原告補徵94年至98年短徵房屋稅，是否合法？茲分述 如下：
（一）按「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．二、依法．． ．應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅 捐，其核課期間為5年。」「在前項核課期間內，經另發 現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間 內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第 21條第1項第2款、第2項規定。又「本條例用辭之定義如 左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作 或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬
於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用 價值者。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關 增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」「房屋稅 依房屋現值，按左列稅率課徵之：．．．二、非住家用房 屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值百分之三， 最高不得超過百分之五。．．．。」「納稅義務人應於房 屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵 機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建 、變更使用或移轉、承典時，亦同。」「各直轄市、縣（ 市）（局）應選派有關主管人員及建築技術專門人員組織 不動產評價委員會。不動產評價委員會應由當地民意機關 及有關人民團體推派代表參加，人數不得少於總額五分之 二。其組織規程由財政部定之。」「主管稽徵機關應依據 不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。」及「房 屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定 ，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種建造材 料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數 及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及 房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減 除地價部分，訂定標準。」「房屋稅徵收細則，由各直轄 市及縣（市）政府依本條例分別擬訂，報財政部備案。」 分別為房屋稅條例第2條、第3條、第5條第2款、第7條、 第9條、第10條第1項、第11條及第24條所規定。（二）又依房屋稅條例第24條規定授權訂定之改制前「臺南縣房 屋稅徵收細則」第6條規定：「本條例第11條所稱之房屋 標準價格，應依同條第1項第1款至第3款規定房屋種類等 級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等事項調查擬定， 交本縣不動產評價委員會審查評定後，由本府公告之。」 準此，根據上開規定，房屋稅依房屋現值按法定稅率課徵 之，然房屋現值則由主管稽徵機關依據各直轄市、縣（市 ）（局）之不動產評價委員會評定之標準核計之。此乃對 房屋稅之稅捐客體決定其稅基（稅捐客體量化後之金額或 數量）之法定方式，是以主管稽徵機關核計房屋現值之基 礎，必須是經過各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價 委員會所評定者，始足當之。未經各直轄市、縣（市）（ 局）之不動產評價委員會所評定之諸如房屋造價、實際工 料等等，均不得作為房屋稅之稅基。經查，改制前台南縣 政府依據財政部92年5月19日台財稅字第0920451496號函 訂定之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點之參 考原則」制定「台南縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值
作業要點」，並經改制前台南縣93年度不動產評價委員會 會議決議通過，以改制前台南縣政府93年7月27日府稅房 字第0930138319號函公告在案，自當予以援用。其次，「 房屋現值之核計，以『臺南縣房屋標準單價表』、『臺南 縣房屋構造別代號暨折舊率對照表』及『臺南縣房屋地區 路線等級評定表』為準據。」「稽徵機關適用『台南縣房 屋標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途、 總層數及面積等，應依建築管理機關核發之使用執照（未 領使用執照者依建築執照）所載之資料為準，但未領使用 執照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之資料為準 。」「下列房屋，除依據使用執照（未領使用執照者依建 造執照）所載之資料為準外，得派員至現場勘查後，依本 要點之規定，增減其房屋標準單價：．．．（二）百貨公 司及大型商場。．．．」「第5點第1款至第4款之房屋有 下列設備者，按所應適用之標準單價另予加價如下：（一 ）中央系統型冷氣機：加價百分之五。（二）電扶梯：每 部加價百分之二（以裝設之樓層為限）（三）金屬或玻璃 帷幕外牆：面積超過外牆面積百分之十者，加價百分之十 。但地下室或地下層部分不予加價。（四）室內游泳池或 屋頂游泳池：加價百分之五。室內游泳池視所有權登記方 式加價；如屬公共設施，分攤游泳池所有權之各戶全戶面 積予以加價，如為設置游泳池之該戶單獨所有，僅就設置 之該戶全戶面積予以加價；屋頂游泳池以其所屬方式，比 照室內游泳池方式加價。」「特殊構造物房屋或房屋設有 電梯者，依『臺南縣特殊構造物房屋現值評價方式』、『 臺南縣電梯設備工程費標準表』評定課徵。」亦分別為台 南縣評定作業要點第2點、第4點第1項、第5點第2款、第1 1點及第16點規定在案。
（三）查系爭建物（含停車棟及商業棟建物）於92年8月11日取 得使用執照【（92）南工局使字第0903號】，並於92年10 月8日向被告申報初次設籍（稅籍編號：00000000000）時 ，經核定房屋課稅現值為2億4051萬3300元，自92年10月 起課。另在97年間系爭建物增建通廊2筆（即停車棟及商 業棟二者間之通廊），並於97年8月14日分別取得使用執 照【（97）南縣使字第01983號、第01984號】，亦於97年 9月3日向被告申報房屋稅設籍在案，並自97年10月起課房 屋稅。惟被告於98年間進行房屋稅籍之清查，發現系爭建 物初次設籍課稅現值之評定與上述改制前台南縣評定作業 要點規定不符，有誤植或疏漏之處；且「停車棟」第3層 部分面積（5,239平方公尺）在95年1月起至97年6月間核
課稅率有誤，予以更正如下：
⒈停車棟部分：
⑴-2A卡序：地段率由100%更正為115%。⑵-1A卡序：地段 率由100%更正為115%，電扶梯增加1部，上下樓共計2部， 每部加價2%（項目代號B04）。⑶01A卡序：地段率由100% 更正為115%，電扶梯增加1部，上下樓共計2部，每部加價 2%（項目代號B04）。⑷02A卡序：地段率由100%更正為11 5%，電扶梯增加1部，上下樓共計2部，每部加價2%（項目 代號B04）。⑸03A卡序：地段率由100%更正為115%，電扶 梯增加1部，上下樓共計2部，每部加價2%（項目代號B04 ）；另外，其中部分面積（即第3層部分面積5,239平方公 尺）業於95年間經核准由非住家非營業稅率（2%）改為住 家用稅率（1.2%），惟電腦檔案漏未更改，應自95年1月 起至97年6月予以更正。⑹91A卡序：地段率由100%更正為 115%，電扶梯增加下樓1部，每部加價2%（項目代號B02） 。⑺增列90C卡序：電梯1部（載客人數15人，停階數：6 停，速度60M/分）初核時未設籍，補正設籍評定價86萬8, 000元。
⒉商業棟部分：
⑴-1B卡序：原核定「房屋用途類別第3類、用途細類別代 號42（店鋪）、房屋標準單價2,950元/平方公尺、地段率 100%、房屋加減項目有（T20）（A05）（B02）」應予更 正為：房屋用途類別第2類、用途細類別代號24（大型商 場，面積16,643.4平方公尺）、房屋標準單價3,640元/平 方公尺、地段率115%，加減項目（T20）（A05）（B02） 。⑵1B卡序：原核定「房屋用途類別第3類、用途細類別 代號42（店鋪，面積11,701.6平方公尺）、房屋標準單價 2,950元/平方公尺、地段率100%、房屋加價項目有（A05 ）（B02）」應予更正為：房屋用途類別第3類、用途細類 別代號41（辦公室，面積50.8平方公尺）、房屋標準單價 2,950元/平方公尺、地段率115%、外牆係金屬或玻璃帷幕 應加價10%（加項代號C10）、電扶梯上樓2部、下樓1部， 每部加價2%（項目代號B06）、中央空調（A05）。另增列 3個卡序：①01C卡序：房屋用途類別第2類、用途細類別 代號24（大型商場，面積6,675.6平方公尺）、房屋標準 單價3,640元/平方公尺、地段率115%、房屋加價項目有（ A05）（B06）（C10）。②01D卡序：房屋用途類別第2類 、用途細類別代號26（遊藝場所，面積2,602平方公尺） 、房屋標準單價3,640元/平方公尺、地段率115%、房屋加 價項目有（A05）（B06）（C10）。③01E卡序：房屋用途
類別第3類、用途細類別代號42（店鋪，面積2,373.1平方 公尺）、房屋標準單價2,950元/平方公尺、地段率115%、 房屋加價項目有（A05）（B06）（C10）。⑶02B卡序：原 核定「房屋用途類別第3類、用途細類別代號42（店鋪， 面積10,454平方公尺）、房屋標準單價2,950元/平方公尺 、地段率100%、房屋加價項目有（A05）（B02）」應予更 正為：房屋用途類別第2類、用途細類別代號26（遊藝場 所，面積1,525.3平方公尺）、房屋標準單價3,640元/平 方公尺、地段率115%、外牆係金屬或玻璃帷幕應加價10% （加項代號C10）、電扶梯上下樓各1部，每部加價2%（項 目代號B04）、中央空調（A05）。另增列3個卡序：①02E 卡序：房屋用途類別第2類、用途細類別代號22（餐廳， 面積1,403.5平方公尺）、房屋標準單價3,640元/平方公 尺、地段率115%、房屋加價項目有（A05）（B04）（C10 ）。②02F卡序：房屋用途類別第2類、用途細類別代號24 （大型商場，面積5,072.4平方公尺）、房屋標準單價3,6 40元/平方公尺、地段率115%、房屋加價項目有（A05）（ B04）（C10）。③02G卡序：房屋用途類別第3類、用途細 類別代號42（店鋪，面積2,452.7平方公尺）、房屋標準 單價2,950元/平方公尺、地段率115%、房屋加價項目有（ A05）（B04）（C10）。⑷03B卡序：原核定「房屋用途類 別第3類、用途細類別代號42（店鋪，面積1,628.8平方公 尺）、房屋標準單價2,950元/平方公尺、地段率100%、房 屋加價項目有（A05）」應予更正為：房屋用途類別第2類 、用途細類別代號24（大型商場，面積372.4平方公尺） 、房屋標準單價3,640元/平方公尺、地段率115%、房屋加 價項目為中央空調（A05）。另增列2個卡序：①03C卡序 ：房屋用途類別第3類、用途細類別代號42（店鋪，面積 976.1平方公尺）、房屋標準單價2,950元/平方公尺、地 段率115%、房屋加價項目（A05）。②03D卡序：房屋用途 類別第2類、用途細類別代號26（遊藝場所，面積280.4平 方公尺）、房屋標準單價3,640元/平方公尺、地段率115% 、無房屋加價項目。⑸90A、90B卡序：電梯各1部，初核 評定價由95萬8,000元更正為95萬2,000元。綜上，被告更 正原告所有系爭建物之分類並重核房屋課稅現值，嗣依據 稅捐稽徵法第21條規定，以98年12月17日南縣稅新分二字 第0980264722號函向原告補徵94年至98年短徵房屋稅，分 別為94年1,830,726元、95年2,279,619元、96年2,208,26 6元、97年2,191,421元及98年1,425,891元，共計9,935,9 23元，揆諸前揭規定，尚無不合。
（五）原告主張原處分所附之附表一與附表三有前述互相矛盾之 記載云云。經查，被告於復查時業已重新再製附表，將附 表一重新核定情形之加減項下，誤載之「中央空調」更正 為「地下室」；且停車棟各層使用面積應均為非住家非營 業用（第3層除外），卻誤載為「住家用」部分予以更正 。又上述原處分之誤載，在原核定稅額（停車棟部分）即 未加價中央空調，且第3樓部分面積（5,239平方公尺）自 95年1月起按住家用稅率，其餘面積均係按非住家非營業 用稅率核算房屋稅，與附表三核算之稅額無所矛盾，是原 附表一之誤載並無影響原核算系爭建物稅之稅額，且經被 告重新製表即已補正瑕疵。另經本院依職權調查，在附表 二商業棟重新核定情形部分，2樓與3樓之房屋類別亦有誤 植第2類為第3類或第3類誤植為第2類之情形，雖不影響房 屋核課計算稅值之結果，惟被告仍儘速應予以更正，併此 敘明。
（六）另原告爭執系爭建物商業棟部分於92年向被告提出房屋稅 籍核定時，即完全按照使用執照內容申請，未曾變更，則 被告當初核定房屋用途分類為「店舖」並無違誤云云。查 系爭建物於92年8月11日取得使用執照【（92）南工局使 字第0903號】上記載各層用途包括有：商場、量販店、辦 公室、兒童樂園、遊藝場、餐廳等，則按改制前93年台南 縣房屋用途分類表，應分別分類為第2類「商場」「遊藝 場所」「餐廳」及第3類「辦公室」，並依改制前台南縣 房屋標準單價表各自適用不同單價為第2類3,640元/平方 公尺、第3類2,950元/平方公尺；另按改制前96年度台南 縣不動產評價委員會決議通過之房屋用途分類表及房屋標 準單價表，亦應分別認定為第2類「22餐廳」「24大型商 場」「26遊藝場所」或第3類「41辦公廳」「42店舖」之 使用，房屋標準單價為第2類3,640元/平方公尺、第3類2, 950元/平方公尺，此有上述改制前台南縣評定作業要點第 4點第1項規定、台南縣政府93年7月27日府稅房字第09301 38319號及96年7月5日府稅房字第0960145397號公告之台 南縣房屋標準單價表及台南縣房屋用途分類表可參。惟被 告初設房屋稅籍時，於系爭建物用途及標準單價認定上， 未區分房屋之用途不同，而逕以「店舖」為總體房屋現值 之核計，顯屬基礎事實自始認定錯誤，被告自當依職權予 以更正。更何況原告於92年使用執照申請書上，自行記載 系爭建物商業棟做為商場、量販店、兒童樂園、遊藝場、 餐廳、遊樂園、辦公室等綜合用途使用，此與一般店舖僅 做單一或小型服務之功能不同，要難認系爭建物僅為單純
店舖之使用。是被告按系爭建物商業棟樓層於使用執照上 記載，而明確區分房屋使用用途並分別計算房屋標準單價 ，是為合理分類之計算。另按改制前台南縣評定作業要點 第2點，房屋現值之核計亦須參考改制前「台南縣房屋地 區路線等級評定表」，則經被告查核系爭建物坐落（改制 前）仁德鄉，按改制前台南縣政府93年7月27日府稅房字 第0930138319號公告之「台南縣房屋地區路線等級評定表 」應適用第3級表，級距率為115%；另按96年7月5日府稅 房字第0960145397號公告之「台南縣房屋地區路線等級評 定表」應適用第5級別，級距率為115%；皆係將原評定路 線等級為100%更正為級距率115%，亦屬適法。至於系爭房 屋（商業棟部分）設有電扶梯、電梯、中央空調及金屬或 玻璃帷幕之外牆等設備，其中因有電扶梯、電梯及中央空 調設備，增加房屋之使用價值；另金屬或玻璃帷幕外牆之 價值不同於一般建材，其所需成本較一般建築高，故常見 於商業建築或高級住宅，其價值亦較高。準此，被告依上 述台南縣評定作業要點第11點及第16點規定，將房屋有上 述設備者，按所應適用之標準單價另予加價作為評定房屋 標準價格及核計房屋現值作業之準據，並無不合。（七）又原告主張系爭建物實為兩棟獨立建物，而以合照方式申 請1份使用執照，其門牌號碼分別為：商業棟－台南縣仁 德鄉仁愛村仁愛1211號；停車棟－台南縣仁德鄉仁愛村仁 愛1213號，非民法上主從物關係，而原處分補徵房屋稅客 體之門牌號碼記載僅為商業棟，自不可將補稅範圍擴及於 停車棟，且電扶梯不應加價計算房屋現值云云。按房屋稅 係屬底冊稅，即不需要納稅人申報，由稅捐機關依據房屋 稅籍，逕行發單課徵。經查，原告使用執照申請書上之記 載雖以建物門牌號碼「仁德鄉仁愛村仁愛1211號」為申請 ，惟其建物地號包括有「13甲段（停）1130-3、1131-3、 1133-3地號；（商）1130、1131、1133地號」，原告顯將 商業棟與停車棟一併申報房屋稅籍，並經被告編號在冊， 則被告依建物所有人原告為房屋稅繳納義務人，並按房屋 稅籍所載基地上之建物發單課稅，此為房屋稅為底冊稅之 性質，非有被告可擴大補稅範圍之裁量餘地，並與民法上 主從物關係無涉。其次，系爭建物經被告查證其停車棟與 商業棟於92年間，停車棟地下2樓及商業棟地下1樓、停車 棟地上1樓與商業棟地上1樓建有通廊，可互通往來；嗣至 97年間，又將停車棟3樓與商業棟2樓建有通廊；此外，於 2棟建物連結處又設置有原告所提供之手推車，並在對外 公示之樓層介紹圖上，亦顯示上開2棟建物間有連結相通
之出入圖等語，有被告於99年12月15日準備程序中陳述筆 錄可稽。準此，則縱使如原告所稱，其在停車棟部分並無 對停放車輛之使用人收取費用等語，惟停車棟與商業棟間 自使用以來，既有通廊可相互進出，且商業棟使用之手推 車亦停放於停車棟供顧客自行取用，其客觀上足認為停車 棟之使用自的主要係供商場顧客使用，方便商業棟營業及 招徠顧客之服務設施，與商業棟之建物具有營業上不可分 離之關係，核其用途，自應等同大型商場視之，並於評定 房屋現值時，亦應按相關規定按大型商場予以加價計算， 而非依一般停車場計算房屋稅。又該項不可分離之關係自 系爭建物使用以來，即屬如此，並非因系爭建物於97年8 月間，又將停車棟3樓與商業棟2樓建有通廊，始具有之， 是被告除將停車棟第3樓部分面積（5,239平方公尺）自95 年1月起按住家用稅率（1.2%）核課外，其餘面積均係按 非住家非營業用稅率核算房屋稅，並無違誤。至於停車棟 設有電扶梯、電梯等增加建物之使用價值者，亦按上述台 南縣評定作業要點第11點及第16點規定，另予加價作為評 定房屋標準價格及核計房屋現值作業之準據，亦無不合。 原告上開主張，並不足採。
（八）綜上，被告為健全稅籍、控制稅源，並求稽徵確實，課稅 公平，於98年度房屋稅稅籍清查作業時，認系爭建物之原 房屋評定事項有所違誤，即⒈停車場該棟部分，地段率應 由100%更正為115%；建物地下1樓、1樓、2樓及樓梯間（ 即4樓）突出建築物之電扶梯各增加1部，3樓增加電扶梯2 部，現值評定應每部加價2%；另有電梯1部，原核時未設 ，補正設籍評定價868,000元；⒉商業棟部分，地段率均 應由100%更正為115%；該建物設有中央系統冷氣機，建物 現值之評定應加價5%，1樓電扶梯增加2部，2樓電扶梯增 加1部，現值評定應每部加價2%，另1、2樓外牆為玻璃帷 幕，建物現值評定應加價10%；電梯設有2部，每部原評定 現值為958,000元應更正為每部952,000元。又依（92）南 縣使字第00903號使用執照所載建築物各層用途為商場、 量販店、兒童樂園、遊藝場、餐廳、遊樂園者而更正各房 屋標準單價，並更正原告所有房屋之現值，繼而依據稅捐 稽徵法第21條之規定，向原告補徵94年至98年短徵房屋稅 ，分別為94年1,830,726元、95年2,279,619元、96年2,20 8,266元、97年2,191,421元及98年1,425,891元，共計9,9 35,923元，洵非無據。
五、綜前所述，原告之主張，均無可採。被告於辦理98年度房屋 稅稅籍清查作業時，以系爭建物之原房屋評定事項有所違誤
，乃更正原告所有系爭建物之現值，並依據稅捐稽徵法第21 條之規定，以98年12月17日南縣稅新分二字第0980264722號 函向原告補徵94年至98年短徵房屋稅，分別為94年1,830,72 6元、95年2,279,619元、96年2,208,266元、97年2,191,421 元及98年1,425,891元，共計9,935,923元，於法並無違誤。 復查決定及訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求判 決撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件事 證已臻明確，兩造其餘主張，經核與判決結果不生影響，爰 不一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 1 月 26 日 高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 邱 政 強
法官 林 勇 奮
法官 李 協 明
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 100 年 1 月 26 日
書記官 楊 曜 嘉
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