臺北高等行政法院判決
99年度訴字第1979號
99年12月30日辯論終結
原 告 孫英玄
訴訟代理人 陳國雄 律師
複代理人 邱南嫣 律師
被 告 新北市政府稅捐稽徵處
代 表 人 許慈美（處長）住同上
訴訟代理人 李志宏
邱湘薇
黃淑女
上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國99年9
月1 日北府訴決字第0990314815號訴願決定（案號：000000000
號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告與他人共有坐落臺北縣三峽鎮○○段○○○段126 地號 等27筆土地（下稱系爭土地，見附表），均為已規定地價之 非都市土地，使用分區為「山坡地保育區」，並編定為「丙 種建築用地」，部分原按一般用地稅率課徵地價稅、部分課 徵田賦。被告於民國（下同）97年間清查發現系爭土地中原 課徵田賦部分未作農業使用，不符土地稅法第22條所定課徵 田賦之條件，應依稅捐稽徵法第21條規定補徵仍在5 年核課 期間內之地價稅差額，因系爭土地未設管理人，遂依稅捐稽 徵法第12條之規定，分別對各共有人按其應有部分發單課稅 ，其中針對原告部分分別以97年7 月17日北稅土字第097009 3157號函補徵系爭溪北小段110-2 地號等7 筆土地（附表編 號：20-25 、27）92年地價稅新臺幣（下同）6,675 元，系 爭溪北小段110-2 地號等8 筆土地（附表編號：20-27 ）93 年地價稅10,012元，及系爭溪北小段110-2 地號等7 筆土地 （附表編號：20-24 、26-27 ；系爭溪北小段110-35地號土 地自94年起即改按一般用地稅率課徵，是不在本案補徵94年 至96年地價稅範圍）自94年至96年地價稅分別為10,250元、 10,251元、16,503元( 下稱原核定一) ，嗣被告再以97年9 月5 日北稅土字第0970149750號函補徵系爭頂寮小段126 地 號等15筆土地（附表編號：1-11、16-19 ）92年地價稅10,3 62元，及系爭頂寮小段126 地號等19筆（附表編號：1-19；
稅單誤植為18筆）93年至96年地價稅分別為15,777元、23,2 87元、23,287元、33,167元( 下稱原核定二) ，並繼續按一 般用地稅率核定原告所有三峽鎮○○段○○○段126 地號等 54筆土地97年地價稅103,325 元（已繳納59,451元；系爭頂 寮小段126 地號等27筆土地97年地價稅43,874元，下稱原核 定三），原告不服，申請復查，經被告以99年2 月8 日北稅 法字第0990011763號復查決定駁回其復查之申請（下稱原處 分），未獲變更，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回 ，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠系爭54筆非都市土地，除坐落台北縣三峽鎮○○段○○○段 第174 地號土地之使用分區係「鄉村區」外，所餘之53筆地 號土地之使用分區皆屬「山坡地保育區」，且其原始地形在 坵塊圖上之平均坡度皆逾百分之55，則依「非都市土地開發 審議作業規範」（按「非都市土地開發審議作業規範」係內 政部於90年6 月6 日以台內營字第9083915 號令修正「非都 市土地開發審議規範」而來）總編第16點第1 、2 項規定： 「基地內之原始地形在坵塊圖上之平均坡度在百分之40以上 之地區，其面積之百分之80以上土地應維持原始地形地貌， 且為不可開發區，其餘土地得規劃作道路、公園、及綠地等 設施使用。坵塊圖上之平均坡度在百分之30以上未逾40之地 區，以作為開放性之公共設施或必要性服務設施使用為限， 不得作為建築基地（含法定空地）。」，系爭基地原始地形 在坵塊圖上之平均坡度在百分之40以上之地區，其面積之百 分之80以上土地應維持原始地形地貌，且為不可開發區，其 餘土地得規劃作道路、公園、及綠地等設施使用。至坵塊圖 上之平均坡度縱有在百分之30以上未逾百分之40之地區，亦 以作為開放性之公共設施或必要性服務設施使用為限，不得 作為建築基地（含法定空地）。
㈡又臺北縣政府曾以96年10月25日北府工建字第0960666999號 函及96年12月25日北府工建字第0960768457號函，鑒請釋疑 非經開發許可編定為可建築用地之山坡地建築基地之公共設 施服務用地檢討疑義，案經內政部營建署於97年5 月28日以 台內營字第0970803686號函作出釋示，認為：本案貴府所詢 內容涉及本部87年3 月25日台內營字第8771504 號函案由一 「…（四）除上述規定外，山坡地非都市土地並應依本部83 年10月12日台（83）內營字第8388494 號函送『研商山坡地 非都市土地申請開發建築土地使用加強管制』會議決議及84 年3 月23日台（84）內營字第8476269 號函補充釋示，要求 其參照『非都市土地開發審議規範』意旨，留設公共設施用
地，其比例不得少於申請建築基地百分之30，並不得計入法 定空地面積計算，以改進住宅社區環境品質及本部79年11月 2 日台內營字第847119號函送「研商山坡地開發建築管理辦 法執行疑義」函文檢討全區留設公共設施，要求老丙建基地 申請建築執照時應留設一定比例公共設施用地等云。基此， 系爭土地既屬非經開發許可編定為可建築用地之山坡地建築 基地，則其於申請開發建築土地使用而申請建築執照時，依 前開內政部函釋意旨所指，即負有應留設一定比例公共設施 用地，且其比例不得少於申請建築基地百分之30，並不得計 入法定空地面積計算之義務。
㈢再依建築技術規則建築設計施工編第262 條第1 項第1 款規 定：「山坡地有左列各款情形之一者，不得開發建築。但穿 過性之道路、通路或公共設施管溝，經適當邊坡穩定之處理 者，不在此限：一、坡度陡峭者：所開發地區之原始地形應 依坵塊圖上之平均坡度之分布狀態，區劃成若干均質區。在 坵塊圖上其平均坡度超過百分之30者。但區內最高點及最低 點間之坡度小於百分之15，且區內不含顯著之獨立山頭或跨 越主嶺線者，不在此限。」及建築技術規則建築設計施工編 第262 條第3 項規定：「第1 項第1 款坵塊圖上其平均坡度 超過百分之55者，不得計入法定空地面積；坵塊圖上其平均 坡度超過百分之30且未逾百分之55者，得作為法定空地或開 放空間使用，不得配置建築物。但因地區之發展特性或特殊 建築基地之水土保持處理與維護之需要，經直轄市、縣（市 ）政府另定適用規定者，不在此限。」。承上，系爭基地之 原始地形坡度陡峭，在坵塊圖上之平均坡度幾乎高達百分之 55以上，則前開建築技術規則建築設計施工編織規範，屬不 得開發建築之山坡地，且坵塊圖上其平均坡度超過百分之55 者，不得計入法定空地面積；坵塊圖上其平均坡度超過百分 之30且未逾百分之55者，僅得作為法定空地或開放空間使用 ，惟不得配置建築物。
㈣承上以論，系爭53筆非都市土地，殆屬依法不能建築或係依 法遭限制建築之用地，原告等更囿限於相關法令規範與土地 現況致無從對系爭53筆非都市土地為有效之利用與使用，則 參引土地稅法第22條第1 項但書第3 款、第4 款對都市土地 僅課徵田賦之規定暨援依該規定與本案系爭53筆依法不能建 築或係依法遭限制建築之非都市土地相較等情，則證，本案 系爭53筆非都市土地，洵有依「舉重明輕」之法理據以課徵 田賦以減輕土地稅負擔之適用，俾符系爭53筆地號土地之經 濟現況與立法徵收土地稅之實質規範目的。被告就系爭土地 對原告等函令補繳92年至96年地價稅乙案，確實有忽誤上開
各項法令規範對系爭土地已然之限制與系爭土地之經濟、利 用實況等事實，致其課令原告等補繳92年至96年地價稅之行 政處分與復查決定書，即難謂無誤！
㈤退萬步言，倘系爭土地核實有應按地價稅徵收之情，然因系 爭土地或有因前開依法不能建築或依法遭限制建築，致有基 地之容許使用面積大幅縮減之情，是有關地價稅徵收即有應 扣除前開依法不能建築或依法遭限制建築之基地面積範圍， 據以核計地價稅徵收，始得與公平負擔稅務之實質課稅精神 相符。
㈥綜上所述，原處分及訴願決定均有違誤之處，為此，原告依 據行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起本件撤銷訴訟，並聲 明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。訴 訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
㈠原告所有系爭27筆土地（見附表1-27），均為非都市土地， 使用分區均為「山坡地保育區」，原使用地類別均暫未編定 ，除系爭溪北小段110-35地號土地（附表編號：25）自94年 起即改按一般用地稅率課徵地價稅外，餘系爭26筆土地原經 被告課徵田賦在案。嗣被告辦理97年加強地價稅稅籍使用情 形清查作業細部計畫發現，系爭頂寮小段126 地號等27筆土 地使用地類別於80年7-8 月間已變更編定為丙種建築用地， 且經查調91年航照圖未作農業使用，核與土地稅法第22條課 徵田賦之規定不符，遂依稅捐稽徵法第21條規定先以97年7 月17日北稅土字第0970093157號函補徵系爭溪北小段110-2 地號等7 筆土地（附表編號：20-25 、27）92年地價稅6,67 5 元、系爭溪北小段110-2 地號等8 筆土地（附表編號：20 -27 ）93年地價稅10,012元，及系爭溪北小段110-2 地號等 7 筆土地（附表編號：20-24 、26-27 ，系爭溪北小段110- 35地號土地自94年起即改按一般用地稅率課徵，是不在本案 補徵94年至96年地價稅範圍）94年至96年地價稅分別為10,2 50元、10,251元、16,503元。嗣再以97年9 月5 日北稅土字 第0970149750號函補徵系爭頂寮小段126 地號等15筆土地（ 附表編號：1-11、16-19 ）92年地價稅10,362元，及系爭頂 寮小段126 地號等19筆土地（附表編號：1-19；稅單誤植為 18筆）93年至96年地價稅分別為15,777元、23,287元、23,2 87元、33,167元，並繼續按一般用地稅率核定原告所有三峽 鎮○○段○○○段126 地號等54筆土地97年地價稅103,325 元（已繳納59,451元；系爭頂寮小段126 地號等27筆土地97 年地價稅43,874元）。原告不服，申請復查，未獲變更，原 告仍未甘服，先後於99年3 月4 日、3 月23日對系爭外之99
年2 月6 日北稅法字第0990011317號復查決定及本案系爭99 年2 月8 日北稅法字第0990011763號復查決定提起訴願，旋 遭訴願決定不受理及駁回，猶表不服，遂提起本行政訴訟。 ㈡按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應 課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規 定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一 、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。 二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法 限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作 農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍 作農業用地使用者。」、「本法第22條第1 項所稱非都市土 地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定之農牧用地、 林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地 、國土保安用地及國家公園區內由國家公園管理機關會同有 關機關認定合於上述規定之土地。」、「非都市土地編為前 條以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦。一、於中 華民國75年6 月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准 徵收田賦仍作農業用地使用。二、合於非都市土地使用管制 規定作農業用地使用。」分別為土地稅法第14條、第22條第 1 項及同法施行細則第21條、第22條所明定。 ㈢又「主旨：課徵田賦之農業用地，在依法辦理變更用地編定 或使用分區前，變更為非農業使用者，應自實際變更使用之 次年期起改課地價稅。」、「非都市土地編為土地稅法施行 細則第21條第1 項以外之其他用地，應同時符合同細則第22 條第1 款及第2 款規定，始得課徵田賦。說明：2 、本案經 函准內政部88年2 月9 日台（八八）內地字第8802669 號函 ，略以：『查土地稅法施行細則第22條規定：…，其立法目 的乃因平均地權條例修正前規定非都市土地作農業用地使用 者，不論編定為何種用地，均徵收田賦，為照顧農民生活， 兼顧既往已徵收田賦之事實，對非都市土地編為前條第1 項 以外之土地作農業用地使用者，仍徵收田賦。故非都市土地 編為土地稅法施行細則第21條第1 項以外之其他用地，應同 時符合同細則第22條第1 款及第2 款規定者，始得課徵田賦 。』本部同意上開內政部意見。」、「有關非都市土地編定 為鄉村區乙種建築用地或山坡地保育區丙種建築用地現況作 農作使用（種植水稻、樹木），得否課徵田賦乙案，請參考 內政部96年1 月30日台內地字第0960007865號函辦理。附件 ：內政部96/01/30台內地字第0960007865號函：『…說明： 二、按平均地權條例施行細則第35條（土地稅法施行細則第 22條）有關非都市土地編為平均地權條例施行細則第34條（
土地稅法施行細則第21條）以外之其他用地，應同時符合同 細則第35條（土地稅法施行細則第22條）第1 款及第2 款規 定，方有課徵田賦之適用，…。是以，乙種建築用地或丙種 建築用地，如係土地所有權人自行申請由農牧用地、林業用 地、養殖用地等而變更者，則應依乙種建築用地及丙種建築 用地之容許使用項目使用，方符合細則第35條第2 款【合於 非都市土地使用管制規定作農業用地使用。】規定。如土地 原屬農牧用地、林業用地等，而因政府通盤檢討，主動變更 為乙種建築用地或丙種建築用地，且該土地於使用編定變更 前後皆從事農作使用，並在政府未令其變更使用前，應無違 反細則第35條第2 款【合於非都市土地使用管制規定作農業 用地使用。】規定。』」為財政部79年6 月18日台財稅第79 0135202 號、88年3 月4 日台財稅字第880099371 號函、96 年2 月13日台財稅字第09604710710 號函所釋。 ㈣本案系爭126 地號等27筆土地（附表編號：1-27）依臺北縣 政府地政局97年10月15日北地徵字第0970767050號函示，該 27筆土地屬人民申請之山坡地開發變更編定案，係由原臺灣 省地政處80年1 月15日地四字第41674 號函准予山坡地保育 區暫未編定用地變更編定為同區丙種建築用地，臺北縣政府 配合以80年7 月31日80北府地四字第24313 號函及80年8 月 21日80北府地四字第256259號函准變更編定異動。是依前揭 財政部88年3 月4 日台財稅字第880099371 號函及96年2 月 13日台財稅字第09604710710 號函釋，應同時符合土地稅法 施行細則第22條第1 款及第2 款規定，並應依丙種建築用地 之容許使用項目（如：農產品集散批發運銷設施、農業設施 、畜牧設施等- 非都市土地使用管制規則第6 條第1 、2 項 參照）使用，始有土地稅法第22條課徵田賦之適用，合先敘 明。
㈤本案原告所有系爭土地使用分區為「山坡地保育區」，原使 用地類別暫未編定，80年7-8 月間變更編定為「丙種建築用 地」，原告主張迄今仍作農地使用云云，茲就系爭27筆土地 之使用情形及核課情形分述如下：
⒈查系爭溪北小段110-35地號土地自94年起即改按一般用地 稅率課徵，是系爭溪北小段110-35地號土地94年至96年地 價稅不在本案爭執補徵地價稅範圍內，合先敘明。 ⒉系爭溪北小段110-2 、110-30、110-31、110-32、110-33 、110-34、110-35、110-41（92年12月16日分割自110-35 地號）地號等8 筆土地（附表編號：20-27 ），為非都市 土地，使用分區為「山坡地保育區」，原使用地類別暫未 編定，且已規定地價在案，除溪北小段110-35地號土地自
94年起即改按一般用地課徵地價稅外，餘原經被告課徵田 賦在案。嗣被告辦理97年加強地價稅稅籍使用情形清查作 業細部計畫發現，其使用地類別已於80年7-8 月間，由土 地所有權人申請由「山坡地暫未編定用地」變更為「丙種 建築用地」，且經被告97年6 月13日及98年2 月12、13日 現場會勘發現，除系爭橫溪段溪北小段110-34地號土地上 有建物一棟（工地管理中心）及挖土機具外，餘土地部分 有排水設施、路燈設施、輸電線路、雜草樹木、閒置等， 未作農業使用，此有被告97年6 月13日及98年2 月12、13 日會勘紀錄及照片附卷可稽，核與土地稅法施行細則第22 條第2 款規定不符，自無土地稅法第22條課徵田賦之適用 ，是被告依稅捐稽徵法第21條規定以97年7 月17日北稅土 字第0970093157號函補徵系爭溪北小段110-2 、110-30、 110-31、110-32、110-33、110-34、110-35地號等7 筆土 地（附表編號：20-25 、27）核課期間內之92年地價稅、 系爭溪北小段110-2 、110-30、110-31、110-32、110-33 、110-34、110-35、110-41地號等8 筆土地（附表編號： 20-27 ）93年地價稅及系爭溪北小段110-2 、110-30、11 0-31、110-32、110-33、110-34、110-41地號等7 筆土地 （附表編號：20-24 、26-27 ）94年至96年地價稅，並繼 續按一般用地稅率核課系爭溪北小段110-2 、110-30、11 0-31、110-32、110-33、110-34、110-35、110-41地號等 8 筆土地97年地價稅，應無違誤。
⒊系爭頂寮小段126 地號等19筆土地（附表編號：1-19）， 為非都市土地，使用分區為「山坡地保育區」，原使用地 類別暫未編定，且已規定地價在案，原經被告課徵田賦在 案，嗣被告辦理97年加強地價稅稅籍使用情形清查作業細 部計畫發現，其土地使用地類別已分別於80年7-8 月間， 由土地所有權人申請由「山坡地暫未編定用地」變更為「 丙種建築用地」，又經查調91年航照圖未作農業使用，且 經被告98年2 月12、13日現場會勘發現，系爭土地部分有 排水設施、路燈設施、輸電線路、雜草樹木，閒置等，未 作農業使用，此有91年航照圖、被告98年2 月12、13日會 勘紀錄及照片附卷可稽，亦與土地稅法施行細則第22條第 2 款規定不符，自無土地稅法第22條課徵田賦之適用，是 被告依稅捐稽徵法第21條規定，以97年9 月5 日北稅土字 第0970149750號函補徵系爭頂寮小段126 地號等15筆土地 （附表編號：1-11、16-19 ）92年地價稅及系爭頂寮小段 126 地號等19筆土地（附表編號：1-19）93年至96年地價 稅，並繼續按一般用地稅率核定系爭頂寮小段126 地號等
19筆土地97年地價稅，揆諸首揭法令，亦無違誤。 ㈥至原告主張渠所有土地大部分皆為坡度超過百分之55以上， 屬不得開發建築之山坡地，亦不能計入法定空地面積，屬依 法不能建築或係依法遭限制建築之用地，渠更囿限於相關法 令規範與土地現況致無從對系爭土地更為有效之利用與使用 ，則參引土地稅法第22條第1 項但書第3 款、第4 款對都市 土地僅課徵田賦之規定暨援依該規定與本案系爭土地依法不 能建築或依法遭限制建築之非都市土地相較等情，則證，本 案系爭土地非都市土地，洵有依「舉重明輕」之法理據以課 徵田賦以減輕土地稅負擔之適用，俾符系爭土地之經濟現況 與立法徵收土地稅之實質規範目的一節。查系爭27筆土地均 為「非都市土地」，此有系爭土地之土地建物查詢資料及臺 北縣政府城鄉發展局98年3 月25日北城開字第0980215182號 函附卷可稽，是系爭土地必須同時符合首揭土地稅法施行細 則第22條第1 款及第2 款規定，始有土地稅法第22條第1 項 本文課徵田賦之適用。而「都市土地」坡度超過百分之55不 能建築之土地仍作農業使用者，雖依土地稅法第22條第1 項 第4 款規定者，可課徵田賦，惟本案系爭27筆土地，如前所 述，既均屬「非都市土地」，自難以都市土地不能建築為由 主張課徵田賦，原告所訴，顯對法令之適用有所誤解。 ㈦綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並 聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。四、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：被告以原處分 補徵系爭土地92年至96年地價稅，及自97年起改按一般用地 稅率課徵，是否適法? 本院判斷如下：
㈠按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應 課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規 定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：… 三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建 築，仍作農業用地使用者。…」、「本法第22條第1 項所稱 非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定之農 牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態 保護用地、國土保安用地及國家公園區內由國家公園管理機 關會同有關機關認定合於上述規定之土地。」、「非都市土 地編為前條以外之其他用地合於下列規定者，仍徵收田賦。 一、於中華民國75年6 月29日平均地權條例修正公布施行前 ，經核准徵收田賦仍作農業用地使用。二、合於非都市土地 使用管制規定作農業用地使用。」分別為土地稅法第14條、 第22條第1 項、同法施行細則第21條、第22條所定。次按「 稅捐之核課期間，依左列規定：…二、依法應由納稅義務人
實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料 核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年…（第1 項）。在前項 核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予 處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰（第 2 項）。」稅捐稽徵法第21條有明文規定。
㈡再按「主旨：非都市土地編為土地稅法施行細則第21條第1 項以外之其他用地，應同時符合同細則第22條第1 款及第2 款規定，始得課徵田賦…。」、「主旨：有關非都市土地編 定為鄉村區乙種建築用地或山坡地保育區丙種建築用地現況 作農作使用（種植水稻、樹木），得否課徵田賦乙案…。說 明：…乙種建築用地或丙種建築用地，如係土地所有權人自 行申請由農牧用地、林業用地、養殖用地等而變更者，則應 依乙種建築用地及丙種建築用地之容許使用項目使用，方符 合…『合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。』規 定。如土地原屬農牧用地、林業用地等，而因政府通盤檢討 ，主動變更為乙種建築用地或丙種建築用地，且該土地於使 用編定變更前後皆從事農作使用，並在政府未令其變更使用 前，應無違反…『合於非都市土地使用管制規定作農業用地 使用。』規定。」財政部88年3 月4 日台財稅字第88009937 1 號函、96年2 月13日台財稅字第09604710710 號函所釋。 核係財政部本於主管機關職權對於土地稅法施行細則第22條 規定所為之解釋，並未牴觸母法之規定，自得予援用。 ㈢又按，「徵收田賦之土地，由直轄市或縣（市）政府依左列 規定辦理。…三、第22條第1 款之土地，由主管稽徵機關按 平均地權條例於中華民國75年6 月29日修正公布施行前徵收 田賦之清冊課徵。…五、第22條第2 款之土地中供農作、森 林、養殖、畜牧之使用者，由主管稽徵機關受理申請，會同 有關機關勘查認定之」為土地稅法施行細則第第24條第3 、 5 款所明定。而租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查 原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所 得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課 稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。
㈣查本案因原告人數眾多，對應之土地筆數亦因人而異，本院 爰依18份訴願決定所規制之事項，亦制作對應之18份判決書 ，而此一判決所涉及之土地標的及數量，均詳後附之附表所 示，其中系爭如附表所示27筆土地依臺北縣政府地政局97年 10月15日北地徵字第0970767050號函示，屬人民申請之山坡 地開發變更編定案，係由原臺灣省地政處80年1 月15日地四 字第41674 號函准予山坡地保育區暫未編定用地變更編訂為 同區丙種建築用地，臺北縣政府配合以80年7 月31日80北府
地四字第24313 號函及80年8 月21日80北府地四字第256259 號函准變更編定異動( 見原處分卷第343 頁) 。是依前揭財 政部88年3 月4 日台財稅字第880099371 號函及96年2 月13 日台財稅字第09604710710 號函釋，系爭土地應同時符合土 地稅法施行細則第22條第1 款及第2 款規定，並應依丙種建 築用地之容許使用項目（如：農產品集散批發運銷設施、農 業設施、畜牧設施等─非都市土地使用管制規則第6 條第1 、2 項參照）使用，始有土地稅法第22條課徵田賦之適用。 ㈤次查，系爭附表編號20-27 等8 筆土地，為非都市土地，使 用分區為「山坡地保育區」，原使用地類別暫未編定，且已 規定地價在案，除溪北小段110-35地號土地自94年起即改按 一般用地課徵地價稅外，餘原經被告課徵田賦在案，有土地 建物查詢資料及臺北縣政府城鄉發展局98年3 月25日北城開 字第0980215182號函附卷可稽( 見原處分卷第344 、13-129 頁) 。嗣被告辦理97年加強地價稅稅籍使用情形清查作業細 部計畫發現，其使用地類別已於80年7-8 月間，由土地所有 權人申請由「山坡地暫未編定用地」變更為「丙種建築用地 」，且經被告97年6 月13日及98年2 月12、13日現場會勘發 現，除系爭橫溪段溪北小段110-34地號土地上有建物一棟（ 工地管理中心）及挖土機具外，餘土地部分有排水設施、路 燈設施、輸電線路、雜草樹木、閒置等，未作農業使用，此 有被告97年6 月13日、98年2 月12、13日、8 月4 日會勘紀 錄及照片附卷可稽( 見原處分卷第298-312 頁、321-323 頁 ) ，核與土地稅法施行細則第22條第2 款規定不符，自無土 地稅法第22條課徵田賦之適用，是被告依稅捐稽徵法第21條 規定以原核定一補徵系爭附表編號20-25 及27等7 筆土地92 年地價稅、系爭附表編號20-27 等8 筆土地93年地價稅及系 爭附表編號20-24 及26-27 等7 筆土地94年至96年地價稅( 見原處分卷第330 頁) ，並以原核定三繼續按一般用地稅率 核課系爭附表編號20-27 等8 筆土地97年地價稅，於法尚無 不合。
㈥再查系爭附表編號1-19等19筆土地，為非都市土地，使用分 區為「山坡地保育區」，原使用地類別暫未編定，且已規定 地價在案，原經被告課徵田賦在案，嗣被告辦理97年加強地 價稅稅籍使用情形清查作業細部計畫發現，其土地使用地類 別已分別於80年7-8 月間，由土地所有權人申請由「山坡地 暫未編定用地」變更為「丙種建築用地」，又經查調91年航 照圖未作農業使用，且經被告98 年2月12、13日現場會勘發 現，系爭土地部分有排水設施、路燈設施、輸電線路、雜草 樹木，閒置等，未作農業使用，此有91年航照圖、被告98年
2 月12、13日會勘紀錄及照片附卷可稽( 見原處分卷第298- 312 頁) ，亦與土地稅法施行細則第22條第2 款規定不符， 自無土地稅法第22條課徵田賦之適用，是被告依稅捐稽徵法 第21條規定，以原核定二補徵系爭附表編號1-11及16-19 等 15筆土地92年地價稅及系爭附表編號1-19等19筆土地93年至 96年地價稅( 見原處分卷第329 頁) ，並以原核定三繼續按 一般用地稅率核定系爭頂寮小段126 地號等19筆土地97年地 價稅，亦無不合。
㈦末查系爭溪北小段110-35地號土地自94年起即改按一般用地 稅率課徵，是系爭溪北小段110-35地號土地94年至96年地價 稅不在本案爭執補徵地價稅範圍內，附此敘明。 ㈧原告雖主張系爭土地陡峭、平均坡度幾乎高達55％，屬法定 不得開發建築或不得計入法定空地面積之土地，應參引土地 稅法第22條第1 項但書第3 款及第4 款規定課徵田賦或減徵 地價稅云云。惟按土地稅法第22條第1 項但書關於得徵收田 賦之規定，其適用對象以都市土地為前提，並且必須符合「 作農業用地使用」之要件。經查，系爭土地為非都市土地， 使用分區為「山坡地保育區」，原使用地類別暫未編定，嗣 分別於80年7-8 月間，由土地所有權人申請由「山坡地暫未 編定用地」變更為「丙種建築用地」，已不符合土地稅法第 22條第1 項但書以都市土地為前提之要件。次查，系爭土地 現況為排水設施、路燈設施、輸電線路、雜草樹木或閒置等 ，已如前述，亦不符合土地稅法第22條第1 項但書「仍作農 業用地使用」之要件，故本件並無土地稅法第22條第1 項但 書適用之餘地。原告此部分之主張，尚非可採。五、綜上，原告所訴各節，均非可採，原處分( 含復查決定) 認 事用法核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執 前詞，訴請撤銷原處分( 含復查決定) 及訴願決定，為無理 由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影 響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 1 月 6 日 臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 帥嘉寶
法 官 陳心弘
法 官 林惠瑜
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上
訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 100 年 1 月 6 日 書記官 劉道文