最 高 行 政 法 院 裁 定
100年度裁字第273號
上 訴 人 陳東河
被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 許春安
上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國99年9月28日高
雄高等行政法院98年度訴字第396號判決，提起上訴，本院裁定
如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由， 不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第 1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而 判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。 是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第24 3條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不 當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該 法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法 則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解 之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情 形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之 事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者 與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之 違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、上訴人與其弟陳東北及其侄陳智億等3人於民國90及91年間 將共有之臺南市○○段○○○○○段）432、168及227地號 等3筆土地出售予訴外人陳慶飛等3人，並於91年間將其出售 土地所得部分款項新臺幣（下同）19,461,500元轉存至其侄 媳婦陳玉真存款帳戶，經被上訴人查獲，認上訴人前開財產 移轉之行為，涉有遺產及贈與稅法第4條第2項規定贈與之情 事，乃核定上訴人91年度贈與總額為19,461,500元、贈與淨 額為18,461,500元，補徵稅額4,311,910元，並按核定應納 稅額處1倍罰鍰4,311,900元（計至百元止）。上訴人不服， 循序提起行政訴訟，經原審判決訴願決定及原處分（即復查 決定）關於罰鍰部分均撤銷，而駁回上訴人其餘之訴。上訴 人對於不利部分不服，而提起上訴。
三、上訴人上訴主張略以：按司法院釋字第420號解釋、本院94 年度判字第702號判決意旨，實質課稅原則除稅捐機關外，
對於納稅義務人亦一體適用，本件原判決對於上訴人主張係 共有土地持分交換出售買賣價金之分配，其實際享有經濟利 益者並非上訴人，亦即對上訴人並非本件贈與之核課對象未 予審酌，又上訴人已說明系爭8筆土地出售之資金流向，惟 原判決不予採信，亦未具體說明不採之理由，有判決不備理 由之違法等語。經核，原判決業已就本件上訴人等繼承人對 於系爭土地之公同共有關係，既已因協議分割在先，並於41 年8月7日以繼承或買賣等法律原因，登記取得重劃前系爭3 筆土地之應有部分，其公同共有關係業已終止，並轉化為分 別共有，乃屬物權內容之變更，並依民法第758條規定而為 登記，為貫徹不動產物權變動之公示原則，自應以登記為準 據，故上訴人主張渠等繼承人因土地應有部分之交換，，乃 再重新協議土地交換，其法律關係為遺產之重新分配及信託 行為云云。惟查，系爭土地價值不斐，上訴人等重新調整其 分配比例，對渠等權益影響至鉅，然觀該2份承諾書，不僅 未記載簽署日期，且遲於訴願程序中始陸續提出，有違常理 。況該承諾書之協議，與訴訟中提出之共有土地出售分配比 例金額說明書之土地出售價金流向不符，亦與其提出之90年 6月協議書所載之分配比率不符，足認上開承諾書與協議書 ，尚難採憑。又依上訴人所提之覺書、契約書、協議書、承 諾書等內容觀之，上訴人與陳東北、陳智億3人間並無具體 信託任務，其訂定之協議書或契約書並非信託契約，且上訴 人等3人於85年信託法公布後亦未將其所稱信託財產依該法 規定辦理信託登記，故其在信託法施行後出賣系爭土地，難 謂渠等間有信託法律關係存在。土地價金分配部分，除被上 訴人查得之資金流向相關文件外，上訴人均未提示任何相關 轉交土地款與實際所有權人之相關證明文件以實其說，自難 謂其主張及所提文件資料為真實，上訴人之主張顯不足採。 被上訴人認定系爭19,461,500元屬贈與性質，予以課徵贈與 稅，並無不合等情，敘述甚詳。本件上訴人對於高等行政法 院判決上訴，雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由， 無非係重述其於起訴已主張而為原審所不採之理由，並就原 審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，或就原 審已論斷者，泛言未論斷，而非具體表明合於不適用法規、 適用法規不當或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形， 難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定 及說明，應認其上訴為不合法。
三、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項 前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文 。
中 華 民 國 100 年 1 月 27 日 最高行政法院第一庭
審判長法官 鍾 耀 光
法官 陳 鴻 斌
法官 黃 淑 玲
法官 鄭 小 康
法官 林 樹 埔
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 100 年 1 月 28 日 書記官 黃 淑 櫻