臺北高等行政法院判決
99年度簡再字第54號
再審原告 郭淑珍
訴訟代理人 卓隆燁 會計師
再審被告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 陳金鑑（局長）
上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國99年3月
31日本院98年度簡字第785 號判決及中華民國99年6 月10日最高
行政法院99年度裁字第1315號裁定，均以具有行政訴訟法273 條
第1 項第1 款所定再審事由，向最高行政法院提起再審之訴及聲
請再審，其中有關本院98年度簡字785 號判決部分，經最高行政
法院以99年度裁字第3086號裁定移送本院審理，本院判決如下：
主 文
再審原告之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
再審原告95年度綜合所得稅結算申報，列報取自永達保險經 紀人股份有限公司（以下簡稱永達公司）薪資所得新臺幣（ 下同）9,001,725 元，經法務部調查局臺北市調查處（以下 簡稱臺北市調查處）及再審被告查獲該公司短報原告薪資所 得408,000 元，再審被告乃歸戶核定再審原告綜合所得總額 9,625,219 元，補徵應納稅額122,400 元，並按所漏稅額16 3,200 元處0.5 倍罰鍰81,600元。再審原告不服，申請復查 ，經再審被告以98年5 月7 日財北國稅法二字第0980214292 號復查決定駁回其復查之申請。再審原告不服，提起訴願， 經訴願決定以「原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由 原處分機關另為處分。其餘訴願駁回。」再審原告仍表不服 ，遂就再審被告核定95年度其本人取自永達公司薪資所得部 分，向本院提起行政訴訟。經本院以98年度簡字第785 號判 決（以下簡稱原確定判決）駁回其訴，再審原告不服，提起 上訴，經最高行政法院認上訴不合法，以99年度裁字第1315 號裁定駁回確定在案。再審原告仍不服，就最高行政法院99 年度裁字第1315號裁定及原確定判決以行政訴訟法第273 條 第1 項第1 款為由，聲請再審及提起再審之訴，關於就最高 行政法院99年度裁字第1315號裁定聲請再審部分，經最高行 政法院以99年度裁字3085號裁定再審之聲請駁回；就原確定 判決提起再審之部分，經最高行政法院以99年度裁字第3086 號裁定移送本院審理。
二、兩造聲明：
（一）再審原告求為判決：
1.原確定判決廢棄。
2.訴願決定及原處分（含復查決定）不利於再審原告部 分均撤銷。
3.再審訴訟費用由再審被告負擔。
（二）再審被告求為判決：
1.駁回再審原告之訴。
2.再審訴訟費用由再審原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）再審原告主張之理由：
1.稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同， 即認為在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該 事實導出有利之法律效果之訴訟當事人負擔。租稅撤 銷訴訟之客觀舉證責任，應採法律要件說，即就課稅 要件事實之存否及課稅標準，稅捐機關應負舉證責任 ；至租稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消 減要件事實，應由納稅義務人負舉證責任。原確定判 決任意調整舉證責任，顯違背法令，應予廢棄。 ⑴按「除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定 於本節準用之。」及「當事人主張有利於己之事實 者，就其事實有舉證之責任。但法律別有規定，或 依其情形顯失公平者，不在此限。」分別為行政訴 訟法第136條準用民事訴訟法第277條規定，即在事 實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出 有利之法律效果之訴訟當事人負擔，易言之，主張 權利或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外 ，原則上應就權利發生事實負舉證責任，而否認權 利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙 、消滅或排除事實，負舉證責任，乃行政訴訟之舉 證責任分配理論，稅務訴訟繫屬行政訴訟事件，自 應適用是項舉證責任之分配理論，此參諸最高行政 法院75年度判字第681 號判決所揭要旨：「具備稅 法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課 稅處分之機能，主張稅法所規定之法律效果者，應 就該規定之要件，負舉證責任。從而稅捐稽徵機關 課徵所得稅，自應就納稅義務人取得所得之事實， 依職權予以調查。」最高行政法院96年度判字第94 8 號判決：「是以稅捐稽徵機關依所得稅法第14條 第1 項第5 類第4 款規定設算租賃所得時，就上訴 人有將系爭房屋『借與他人使用』之事實，係為其
課稅要件，即應就上訴人有『借用事實』負舉證之 責，於其已盡舉證責任後，主張消極事實之上訴人 ，始應就其主張無借用與他人使用之消極事實負舉 證責任。」及高雄高等行政法院95年度訴字第1068 號判決：「惟本件原告否認上情，是關於佳特公司 是否確有支付陳敦領薪資之事實，即應由主張權利 發生之一造即被告負舉證責任，方屬適法。」足證 稅捐請求發生事實係由稅捐稽徵機關負客觀舉證責 任無疑。
⑵惟原確定判決稱「況原告亦未能證明系爭車輛租金 為永達公司經營本業及附屬業務有關之費用。從而 ，被告認定系爭車輛租金，並非供永達公司經營本 業及附屬業務所使用，揆諸首揭營業費用認列之相 關規定及說明，系爭車輛租金支出自不能認係永達 公司之營業租金費用，被告依實質課稅原則，核認 本件永達公司借租賃車輛之名義，將扣取原告之系 爭薪資，改以永達公司租金支出列報，實質上係原 告之薪資所得，核無不合。」顯與前揭行政訴訟之 舉證責任分配理論相悖。
⑶縱應由再審原告舉證系爭車輛之用途者，參諸司法 院95年9月18日院台廳行一字第0950020772號函釋， 雖無直接證據足資證明，惟可應用經驗法則，依已 明確之間接事實推定事實，是依永達公司車輛使用 辦法第一條規定：「為協助同仁執行業務，特訂本 辦法。本辦法所指『車輛』係指公務用之租賃車輛 及公務用之私人車輛。」再審原告為永達公司招攬 保險業務，依經驗法則，難謂系爭租賃車用途非為 公務使用。且就該租賃車所發生之油料、修繕及保 養等費用，均認定屬永達公司經營本業及附屬業務 有關之費用者，卻就發生該油科、修繕或保養費用 之主體（系爭公務車）否認非經營本業或附屬業務 使用，顯違反論理法則。
2.稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致 之報酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供 者本身不負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之 成本來完成工作，即不應將薪酬計算過程中，屬績效 衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用涵蓋於受 僱人之薪資所得中，本件系爭公務車，乃再審原告任 職永達公司為協助業務員利於執行公司業務推展，規 定處經理級以上人員或業績較優同仁（業務發（拓）
展費之使用對象相同）得申請使用及保管公務租賃車 輛，公務車租金由任職公司支付且屬任職公司營業費 用，要非屬再審原告薪資所得。原確定判決僅以再審 原告填具員工還款同意書、匯款265,000元車輛保證金 至永達公司指定之銀行帳戶、再審原告與和車公司訂 定之車輛買賣合約書等為由，臆測再審原告實質上為 系爭車輛之承租人，有違最高行政法院61年判字第70 號判例：「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此 項證據法則，自為行政訴訟所適用。」原確定判決顯 違背法令，應予廢棄。
⑴按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得 合併計算之：……第三類：薪資所得：凡公、教、 軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得： 一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之 各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金 、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補 助費。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費 、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第4條規 定免稅之項目，不在此限。」為所得稅法第14條第1 項第3類第1款及第2款所明定。另按民法第482條「 稱僱傭者，謂當事人約定，一方於一定或不定之期 間內為他人服勞務，他方給付報酬之契約。」規定 ，茲此，前揭所得稅法上所稱之薪資所得，應係指 因僱傭契約所獲致之報酬，由於該報酬純粹係因為 服勞務之獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任 ，因此原則上不須提供勞務以外之成本來完成工作 ，所得之金錢應全部列為所得，此參諸本院91年度 訴字第5391號判決：「稅法上所稱之『薪資所得』 ，一般均是指因『僱傭契約』所獲致之金錢報償， 由於金錢純粹是因為勞務之提供而獲致，勞務提供 者本身不負工作成敗責任，因此原則上不須提供勞 務以外之成本來完成工作，所得之金錢應全部列為 『所得』。而稅法上之『執行業務所得』則比較近 似於因『承攬』或『委任』契約所獲致之報酬，由 於此等報酬之取得，以特定工作完成為必要，除了 勞務的提供外，還有其他成本之支出，所以所得稅 法第14條第1 項第2 類明定，在計算執行業務所得 時，可以扣除『業務所房租或折舊、業務上使用器 材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用 之藥品、材料等』成本，同時也可扣除『業務上雇
用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費 用』，而以其餘額為所得額。這正是二者之區別。 也因為上開之差異，執行業務之人因為工作性質之 獨立性，幾乎不會只有單一之僱主，而領取薪資之 人有二個以上之僱主反而極為罕見，但這只是一個 現象的反應，而不應是分辨二者之關鍵性標準。」 是證。
⑵次按「保險業務員因為所屬公司招攬保險業務而發 生之文具用品費、差旅費、郵電費、印刷費及廣告 費、交際費、訓練費、交通及油料費等，依據現行 所得稅法規定，其屬保險公司之營業費用者，可由 保險公司依營利事業所得稅查核準則有關規定檢據 依費用性質核實列報，不宜約定由保險業務員自行 吸收或負擔，並併同薪資給付，成為業務員薪資之 一部分，而由保險公司逕以『薪資支出』科目列支 。」乃財政部95年6月28日台財稅字第09504063430 號函釋（下稱財政部95年函釋）所明定。茲此，凡 屬營利事業之營業費用者，應依所得稅法及營利事 業所得稅查核準則有關規定檢具憑證列報，換言之 ，倘支付與業務有關之成本或費用者，應屬僱用人 之營業費用，非屬受僱人之薪資所得，是符前揭原 判決法院見解，要難僅以付款人、使用人或（及） 保管人為保險業務員，而認定屬私人用途，應無疑 義。此參政府部門公務車亦訂有使用人或（及）保 管人，惟並未將該公務車認屬私人用途，即明。 ⑶經查本件系爭公務車，乃再審原告之任職公司為協 助業務員利於執行業務推展，規定處經理級以上人 員或業績較優同仁（業務發（拓）展費之使用對象 相同）得申請使用及保管公務租賃車輛，應屬再審 原告招攬保險業務之必要工具，參酌永達公司負責 人於95年10月31日調查筆錄中說明：「（永達公司 訂定『公務車輛使用辦法』供員工以公司名義向汽 車租賃商租賃汽車，且汽車保證金及每個月支付給 汽車租賃商之租金，係永達公司員工自行支付及從 員工薪水中直接扣除，永達公司並沒有支付任何費 用，為何永達公司會提供公務車租賃方法給員工使 用，目的為何？）永達公司訂定『公務車輛使用辦 法』，主要係業務員拓展業務之用，詳細情形要問 本公司財務部才清楚。」足資說明任職公司租賃車 輛供公務使用而支付之租金係屬經營必要之成本費
用。是依前揭財政部95年函釋及原審法院前揭見解 ，該支出係屬再審原告任職公司之營業費用，自不 應核認為再審原告之薪資所得。
⑷惟原確定判決僅以再審原告填具員工還款同意書、 匯款265,000元車輛保證金至永達公司指定之銀行帳 戶、再審原告與和車公司訂定之車輛買賣合約書等 為由，臆測再審原告實質上為系爭車輛之承租人， 有違最高行政法院61年判字第70號判例：「認定事 實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自 為行政訴訟所適用。」謹就誤解之情，說明如下： ①再審原告與永達公司簽訂「員工還款同意書」部 分：
經查永達公司負責人於95年10月31日調查筆錄中 說明：「永達公司租用公務車，租車保證金係由 員工自行支付，每月租金則從本公司業務拓展費 用所支付，若員工按績效公司所發給之業務拓展 費用不足支付時，則由員工薪資中扣除，所以才 要求員工簽訂『公務車輛申請暨扣薪同意書』及 『公務車輛租賃附屬契約』等文件。」
②再審原告匯款265,000元車輛保證金至永達公司指 定之銀行帳戶部分：
經查永達公司會計副理呂貴琴於97年6月12日訊問 筆錄中說明：「92年早期是很單純的承租人永達 公司與出租人間的簽約，後續因為在作業上考量 ，因為一輛車價值不斐，所以要求員工簽訂連帶 保證責任，員工需要支付永達公司保證金。」另 亦要求開立等同全部租金之保證票據作為履約保 證，係基於風險管理目的，尚不影響永達公司為 承租人須負擔之義務。
③有關原確定判決所稱違約風險實際由再審原告承 擔部分：
原確定判決認定違約風險實際上由再審原告承擔 ，僅係以保證金及各期租金均由再審原告負擔為 由，認定再審原告為實際承租人，惟各期租金究 為永達公司經營事業所應負擔之營業費用，抑或 再審原告之工作報酬，容有爭議，原確定判決卻 以系爭項目做為推論之前題，顯違論理法則，其 推論確實違法。況查永達公司為系爭租賃車輛之 承租人，違約風險仍係由永達公司負擔相關責任 ，有公務車輛租賃契約第十條承租人與保管人違
約之處理約定：「（一）承租人與保管人如違反 本契約任一約定，不履行或怠於履行本契約之任 一義務，承租人應無條件給付已到期未付之租金 及其他應付費用，另保管人繳付懲罰性違約金以 未到期總額之百分之二十八計算；且出租人需經 過通知後始可逕行終止該租賃附屬契約並收回租 賃車輛。（二）承租人應按期給付租金，如有遲 延之情況，應自租金應付日起至清償日止，按年 率百分之二十計付遲延利息外，並逐日按每百元 五分計付違約金予出租人。（三）租賃期滿前， 承租人要求提前終止該租賃附屬契約時，應於一 個月前以書面通知出租人，承租人應無條件付清 已到期未付租金及其他應付費用，保管人負擔未 到期租金總額之百分之二十八違約金為折舊補償 。」即實際發生違約時，永達公司仍應依該租賃 契約負擔相關責任，縱再審原告為租賃車輛之連 帶保證人，亦未免除承租人永達公司之契約責任 ，此觀諸最高法院45年臺上字第1426號判例：「 保證債務之所謂連帶，係指保證人與主債務人負 同一債務，對於債權人各負全部給付之責任者而 言，此就民法第272條第1項規定連帶債務之文義 參照觀之甚明。故連帶保證與普通保證不同，縱 使無民法第746條所揭之情形，亦不得主張同法第 745條關於檢索抗辯之權利。」益證。至永達公司 要求再審原告提供保證金，係基於風險管理所為 之措施，且因實際使用人為再審原告，故將部分 風險移轉予實際使用之保管人，無違反一般經驗 法則，亦不因此而使再審原告成為實際承租人。 3.基於行政權與司法權分立之國家一般通例，行政官署 對於司法機關所為已定事項應以之為既判事項，原確 定判決未依職權審酌臺灣臺北地方法院檢察署（以下 簡稱臺北地檢署）檢察官偵查事證及其不起訴處分書 之認定，僅以該不起訴書被告非再審原告為由，認定 不能拘束本案，即逕予判決駁回，違反最高行政法院 32年判字第18號判例及司法院釋字第392 號，顯屬適 用法規錯誤，有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款「 適用法規顯有錯誤」之再審事由，應予廢棄。
⑴本件永達公司負責人是否藉公務車租賃協助公務車 保管人逃漏綜合所得稅，臺北市調查處扣押相關物 品及詢問後，認為應行移送偵查，遂以96年1月9日
肆字第09643004590號移送書，將案件移送臺北地檢 署偵查。
⑵臺北地檢署96年度偵字第2347號偵查後，以「永達 公司業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全 額列入薪資所得而非執行業務所得，因招攬保險業 務而發生之業務發展費用理應列報公司營業費用， 永達公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由 員工傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向永達 公司請款，由永達公司統一支付車輛租金。難認被 告有因此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃 漏個人綜合所得稅情事」而為不起訴處分。此與永 達公司對再審原告等業務同仁採利潤中心之薪酬制 度結算薪資所得方式一致。足證臺北地檢署檢察官 係依財政部95年函釋規定：「保險業務員因為所屬 公司招攬保險業務而發生之文具用品費、差旅費、 郵電費、印刷費及廣告費、交際費、訓練費、交通 及油料費等，依據現行所得稅法規定，其屬保險公 司之營業費用者，可由保險公司依營利事業所得稅 查核準則有關規定檢據依費用性質核實列報，不宜 約定由保險業務員自行吸收或負擔，並併同薪資給 付，成為業務員薪資之一部分，而由保險公司逕以 『薪資支出』科目列支。」按公務車輛之用途認定 ，非以「業務員與租賃車商確認車價無誤後，先繳 交車價百分之二十或百分之三十公務車輛保證金， 匯入永達公司於彰化銀行總部分行所開設00000000 000000000 號帳戶，並要求業務員與租賃車商簽署 『公務車輛申請暨扣薪同意書』、『公務車輛租賃 附屬契約』等文件，俟業務員與車商辦妥簽約及對 保等相關事宜後，車商即檢附前述文件，向永達公 司財務部申請保證金及每月車輛租金給付，名義上 該車輛係屬永達公司所有，惟每月租金卻由永達公 司業務員個人薪資所得中直接扣取，使業務員薪資 所得相對減少」等支付形式，推論係私人支出，與 業務無關。
⑶按最高行政法院32年判字第18號判例：「司法機關 所為之確定判決其判決中已定事項若在行政上發生 問題時則行政官署不可不以之為既判事項而從其判 決處理此為行政權與司法權分立之國家一般通例」 ，是以，基於刑事司法機關調查證據之程序，其認 定事實須達到超越合理懷疑之程度，遠較行政機關
調查證據為周延，則行政機關應尊重司法機關所為 之確定判決。另按司法院釋字第392 號：「憲法第 8 條第1 項所規定之『司法機關』，自非僅指同法 第77條規定之司法機關而言，而係包括檢察機關在 內之廣義司法機關。」茲此，檢察機關確定文書所 認定之事實，符合司法正義程序，行政機關亦應予 尊重。有財政部96年11月2 日台財訴字第09600301 210 號訴願決定書：「次按刑事訴訟法第260 條規 定：『不起訴處分已確定或緩起訴處分期滿未經撤 銷者，非有下列情形之一，不得對於同一案件再行 起訴：……。』其修正理由一稱：『本法對於檢察 官之起訴裁量權已有適當之內部及外部監督，對於 不起訴處分已確定或緩起訴期滿未經撤銷者，自宜 賦予實質之確定力。』可知檢察官所為之不起訴處 分已確定者，具有實質之確定力，非但檢察官有其 拘束效力（除有該條但書情形之一外，不得對於同 一案件再行起訴），對於第三人亦應受實質確定力 之拘束。另行政法與刑法雖畛域不同，構成要件各 別，司法機關與行政機關可各本於權責依法審理認 定，兩者並無必然關係，惟基於刑事司法機關調查 證據之程序，其認定事實須達到超越合理懷疑之程 度，遠較行政機關調查證據為周延，則行政機關亦 應尊重已生實質確定力之不起訴處分所認定之事實 。」益證。
⑷所謂適用法規顯有錯誤，依最高行政法院62年判字 第610 號判例意旨，係指原確定判決所適用之法規 與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有 所牴觸而言。查本件系爭事項業經臺北地檢署檢察 官偵查事證及其不起訴處分書之認定，應有拘束本 件之效力。參諸前揭最高行政法院32年判字第18號 判例及司法院釋字第392 號，原確定判決應以臺北 地檢署96年度偵字第2347號偵查之不起訴處分已定 事實為既判事項，原確定判決未依該判例及大法官 解釋撤銷原處分，顯屬適用法規錯誤，有行政訴訟 法第273 條第1 項第1 款「適用法規顯有錯誤」之 法定再審事由，應予廢棄。
4.憲法課以人民納稅義務，除應遵守依法行政、實質課 稅原則外，更應嚴守租稅中性原則，亦即租稅課徵應 以行為本質為依歸，避免以租稅手段影響經濟行為之 實質，進而造成納稅義務人之經濟活動因不同租稅對
待而造成扭曲，永達公司對再審原告等業務同仁之薪 酬係採獎金制度，以各項績效計算之個人薪酬及組織 報酬，而組織報酬係以支應歸屬利潤中心之各項必要 營業費用，故再審原告薪資所得為（一）個人薪酬及 （二）組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費 用後餘額，二項之合計數乃再審原告實際取自任職公 司之薪資所得，系爭租金支出係自組織報酬下扣除， 要難將直接歸屬至各業務同仁利潤中心之各項必要業 務費用，認定非屬永達公司營業費用，影響永達公司 制訂之獎金制度，原確定判決違反租稅法律主義之精 神，並與租稅中立原則相悖，原確定判決當然違背法 令，應予廢棄。
⑴查永達公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金 制度（無固定之底薪），薪酬計算連結利潤中心制 ：（1）先就各項績效（包括個人業績、組業績、處 業績）之達成率，按不同成數及公式，計算初年度 服務報酬及續年度服務報酬等個人薪酬部分；（2） 舉績報酬、達成報酬、超額報酬、推介報酬、組輔 導報酬、處輔導報酬等組織報酬部分。而組織報酬 係用以支應此利潤中心之各項必要業務費用，如車 位、影印機及公務車輛等租金、辦公用之各項文具 、電腦耗材、印刷影印及書報雜誌等文具用品、郵 資及通訊費用等郵電費、運費、交通及住宿等差旅 交通、訓練費、設備修繕及維護等修繕費、廣告費 用、餐敘、禮儀及饋贈等交際費、會議費、雜項購 置、全員團康、聚餐活動等職工福利，組織報酬係 用以支應各利潤中心之各項業務發展費用，非屬個 人之報酬；（3）業務發（拓）展費用額度（即百分 比）僅係讓從業人員有一參考標準，預期其可能之 報酬，惟仍以實際發生數為主，其組織報酬支應各 利潤中心之各項業務發展費用有餘，則屬該利潤中 心主管之激勵酬勞，因組織報酬為變動數，故有部 分月份可達成公司設定之標準，部分月份無法達成 ，此即為制度之激勵作用。是業務同仁之薪資所得 包括（一）個人薪酬及（二）組織報酬減除支應歸 屬利潤中心之各項必要費用後之組織激勵酬勞。此 乃以業務人員為主常見之經營模式之一，即係連結 績效衡量與薪酬制度，為一有效啟發並激勵同仁士 氣之法則，並合於人性化之管理機制。目前亦無因 採利潤中心之經營模式，而將認屬營利事業之營運
（業）費用應列入為員工薪資所得，而悖於租稅中 性原則。
⑵再審原告系爭年度薪資所得包括（一）個人薪酬及 （二）組織激勵酬勞，此乃再審原告實際取自永達 公司之薪資所得，並非先自永達公司取得包含服務 報酬應負擔之佣金支出及利潤中心應負擔公務車租 金等營業費用之金額，再由永達公司扣取屬服務報 酬應負擔之佣金支出及利潤中心營業費用，此亦與 臺北地檢署檢察官偵查後認定：「永達公司業務人 員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全額列入薪資 所得而非執行業務所得，因招攬保險業務而發生之 業務發展費用理應列報公司營業費用，永達公司自 業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭酬中 扣除，由租賃車商提供租金發票向永達公司請款， 由永達公司統一支付車輛租金。難認被告有因此而 使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合 所得稅情事」一致，系爭公務車租金及業務拓展費 等營業費用均係自組織報酬中減除，是依行政程序 法平等原則，系爭公務車租金應與其他業務拓展費 之認定相同。
⑶次查系爭車輛租金由任職公司支付予租賃車商取得 統一發票時，即以「營業費用—租金支出」科目列 帳，並非先計入薪資費用後，再自薪資費用中沖轉 「營業費用—租金支出」科目，益證系爭車輛租金 從組織報酬中扣除，僅為計算組織激勵酬勞，與業 務拓展費用自組織報酬中扣除相同。惟原確定判決 以：「永達公司支付員工車輛費用，係列在『營業 費用－租金支出』科目項下，既然每期租金支出金 額係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及分期 付款期數，在員工簽立還款同意書及公務車輛租賃 附屬契約書當下即確定，永達公司如認其車輛租金 非員工之薪資，則又何以將租賃期間每月之租金併 同薪資發放，再每月由員工薪資項目扣款，顯有違 常情。」為由，認定車輛租金係從薪資所得中扣除 ，而歸屬再審原告之薪資所得，顯未究明再審原告 之應得薪資係依計算之結果始獲致，而錯置其因果 關係，更違反前揭禁止差別待遇原則，且與前揭說 明矛盾。再者，原確定判決亦未就系爭公務車用途 審理，僅以形式之薪資計算認定，與其判決依據： 「末按『涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅
法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經 濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。』司法院 釋字第420號解釋甚明。」有違，應予廢棄。 5.綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原 則，亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所 得課稅，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非 屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之 所得中，再審原告申請使用及保管公務車，係為推展 業務，自屬永達公司營業費用，且永達公司自再審原 告業務發展費用中扣除，再審原告並未實際取得系爭 租金，依綜合所得稅之收付實現原則，亦不應歸屬再 審原告之薪資所得，此亦經臺北地檢署是認在案，原 確定判決未依是項原則審理，難謂非屬違背法令，應 予廢棄。
⑴按「我國營利事業所得稅，除非公司組織之營利事 業外，原則上均應採權責發生制；但綜合所得稅原 則上則採現金收付制，稱為收付實現原則。亦即綜 合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅。 ……。是本件行為時之增資緩課股票於轉讓時，原 則上應就面額部分作為轉讓時所屬年度之所得，申 報課稅；但實際轉讓價格低於面額時，則以實際轉 讓價格申報所得；此乃我國稅制對於個人綜合所得 稅之課徵，係採收付實現原則之明證，不容稅捐稽 徵機關依據不實記載資料或臆測之詞，濫行課稅。 」為最高行政法院93年度判字第966 號裁判要旨， 準此，綜合所得稅之現金收付原則應僅對已實現之 實際所得課稅，縱計算所得時係按員工擬制收入減 除擬制費用支出方式表達，仍應以實際獲取金額認 列為員工薪資所得，而非以擬制收入為員工薪資所 得，參諸財政部對靠行制度之相關函釋（67年3 月 25日台財稅第31997 號函、71年12月10日台財稅第 38935 號函、74年6 月21日台財稅第17954 號函、 76年3 月2 日台財稅第7576785 號函、79年4 月3日 台財稅第790021143 號函、84年7 月20日台財稅第 841636379 號函）規定，將靠行車主創造之營業收 入擬制為車行之收入，又將靠行車主之費用支出擬 制為車行之費用支出，而以靠行車主實際獲利擬制 為車行給付予靠行車主之薪資所得，有最高行政法 院97年度判字第34號判決：「另外該合約書還同時 約定，費用應交由志明公司報銷，而上訴人在原審
法院提出之費用單據，被上訴人雖謂：『該等費用 為志明公司報銷，上訴人不得主張』云云，但依上 開函釋所示，若志明公司有申報上開費用，則在計 算其支付予上訴人之擬制『薪資所得』時，仍應予 以扣除。而此等費用申報之有無及金額多寡等事實 ，原審法院對以上二點，均未加以調查，即謂上訴 人不得主張此等費用支出，同樣有判決不備理由之 違法。」益證。
⑵經查永達公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使 用辦法，再審原告乃依該規定及公務車輛租賃作業 流程向公司申請保管公務租賃車輛，由永達公司（ 承租人）、再審原告（保管人）及租賃車商（出租 人）共同簽訂公務車輛租賃契約，由永達公司按期 支付車輛租金，認列營業費用之車輛租金，依前揭 綜合所得稅現金收付基礎之收付實現原則及財政部 95 年 函釋規定，系爭車輛租金不應再歸併核定為 再審原告之薪資所得。換言之，依前揭收付實現原 則，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬 受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之 所得中，此亦經臺北地檢署是認在案，原確定判決