綜合所得稅
臺中高等行政法院(行政),訴字,99年度,418號
TCBA,99,訴,418,20110224,1

臺中高等行政法院判決
99年度訴字第418號
100年2月17日辯論終結
原 告　楊聰敏
訴訟代理人　蔡坤旺　律師
被 告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　鄭義和
訴訟代理人　黃美惠
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年
9月13日臺財訴字第09900349370號訴願決定（案號：第09902109
號），提起行政訴訟，本院判決如下︰
　　主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告為有限責任臺灣省第二資源回收物運銷合作社（以下簡 稱二資社）社員兼運銷班長，於民國（下同）91至94年間， 透過二資社銷售廢塑膠等資源回收物予健躍塑膠工業股份有 限公司、裕吉工業股份有限公司、駿豐記企業股份有限公司 、華夏海灣塑膠股份有限公司、依新塑膠工業股份有限公司 、常興化成股份有限公司、日清塑膠工業股份有限公司、元 暉工業股份有限公司、禾進工業股份有限公司、舜盟工業股 份有限公司、南旗塑膠股份有限公司及依信塑膠工業股份有 限公司等12家公司（以下簡稱健躍公司等12家公司），91至 94年度銷售額分別新臺幣（下同）56,154,205元、14,459,3 26元、93,381,220元及4,804,664元，未據實申報91至94年 間度綜合所得稅，而利用楊金柱、楊吉郎、楊義泉、張峰文 、葉淑惠、林益祿及白文洪等（以下簡稱楊金柱等7人）人 頭社員偽充共同運銷之社員分散系爭所得，經財政部賦稅署 、臺灣高等法院檢察署查緝黑金行動中心查獲，移由被告調 查屬實，認定違章成立，乃按財政部訂頒之一時貿易所得純 益率分別核定其一時貿易所得575,527元、382,413元、4,21 0,008元及51,755元，除分別以被告98年4月2日第056000015 7號、98年12月15日第0560000129號、98年11月20日第05600 00155號、98年12月15日第0560000180號綜合所得稅核定通 知書檢附稅額繳款書，歸課綜合所得總額1,744,950元、707 ,942元、5,286,543元及524,223元，核定補徵應納稅額61,1 86元、27,854元、949,114元及7,625元外，另91至93年度並 分別以被告98年度財綜所字第56098100374號、98年度財綜



所字第56098101100號及98年度財綜所字第56098100375號裁 處書檢附違章案件罰鍰繳款書，按所漏稅額47,335元、27,8 53元及949,152元處以0.5倍之罰鍰計23,667元、13,926元及 47 4,576元；94年度則以被告98年度財綜所字第5609810110 1號裁處書檢附違章案件罰鍰繳款書，按所漏稅額3,197元處 以1倍之罰鍰計3,197元。原告不服，主張廢棄物資源回收業 者多數為社會弱勢，不願意繳納稅捐，再生工廠資源回收業 者收購回收之廢棄物，難以取得進項憑證，亦生困擾，財政 部乃同意由廢棄物資源回收業者以共同運銷方式，組成運銷 合作社，由社員販賣回收之廢棄物予廠商，而由合作社開立 發票予再生工廠，合作社則應據實申報社員之一時貿易所得 ，歸課社員個人綜合所得稅，原告依循二資社制度辦理共同 運銷，符合相關稅法規定，並無不法；楊吉郎等人皆為二資 社合格社員，實際上均有從事回收業之人，被告僅歸課楊吉 郎等7人部分銷售額為原告之分散所得，部分未歸課，證明 楊吉郎等人為實際從事回收業之人；又原告先前於被告訪談 時，因激動加上不了解承辦員之問題，使得被告誤解楊吉郎 等人係原告所提供，事實上，原告原意係楊吉郎等人皆有在 原告之運銷班中從事回收業之工作，原核定之認定顯有錯誤 ，並主張被告僅以調查單位所作移送報告書做為推測之詞予 人處罰，並無證據足資認定有堪以構成行政罰之事實存在云 云，申請復查。案經被告審查認為：原告為二資社社員兼運 銷班長，經臺灣高等法院檢察署於95年12月8日以檢紀智91 查27字第37808號函通報，原告91至94年度透過二資社運銷 廢塑膠等資源回收物予健躍公司等12家公司，該社雖已開立 統一發票予買受人，惟未依法為原告申報一時貿易所得資料 ，係透過原告自行招攬人頭社員，充作共同運銷之社員，分 散系爭營利所得，業經二資社之出納林淑娟陳明在案；原告 於96年9月11日之談話紀錄亦說明社員全部為其自行尋找， 故未支付千分之六之人頭社員費予二資社，且尋找之社員均 其所熟識之人，又其將廢塑膠售予再生工廠所收取之支票係 存入二資社名下之臺灣銀行員林分行帳戶，該帳戶之存摺及 印章由原告保管及動用，二資社不得動用，銷售塑膠廢料予 駿豐記企業股份有限公司等12家公司均為其本人之銷售（原 查提示健躍公司等12家公司銷售資料供原告參閱），運費由 其負擔等語；原核向楊金柱等7人寄發訪查表，以瞭解渠等 有無入社及共同運銷情事，除楊金柱、白文洪及張峰文因招 領逾期退回外，餘4人均未回覆，而被告以99年4月23日中區 國稅法字第0990028621號函請原告提示與楊金柱等人依二資 社意旨共同運銷之相關事證、轉付渠等社員貨款之資金流程



及共同運銷回收物相關成本費用帳證供核，惟原告迄未提示 與社員共同運銷之相關事證，如社員交貨登記表、委託運銷 表及轉付貨款資金流程等，難以證明共同運銷為真實；原告 既以其所招募之人頭社員，偽充二資社社員，由該社申報該 等人頭社員一時貿易所得資料，以分散原告91至94年度實際 銷售額，是原查以原告91至94各年度分別分散銷售額9,592, 25 8元、6,373,686元、70,167,175元及862,593元，依財政 部訂頒之一時貿易所得純益率核定其一時貿易所得分別為57 5, 527元、382,413元、4,210,008元及51,755元並無不合； 又原查於計算本次應補稅額時，已依財政部揭函釋規定先行 扣除受利用分散人溢繳之稅額，再行發單補徵，復查未歸課 部分之銷售額，係因另案查得再生工廠支付之部分貨款有資 金回流情形（再生工廠無進貨事實之銷售額），或再生工廠 支付貨款之兌領人非二資社或二資社運銷班長（再生工廠未 取得實際銷貨人之憑證）等，原核定乃認定該部分實質上非 屬原告之銷售額，故予減除，尚非原告所主張楊金柱等人為 實際從事回收業之人；原告91至94各年度綜合所得稅結算申 報，利用他人名義分別分散營利所得575,527元、3 82,413 元、4,210,008元、51,755元及加計各年度漏報其他扣繳單 位之營利、薪資、利息、其他等所得合計分別為168,571元 、73,087元、142,436元、82,426元，原核定91至93年度依 財政部96年5月18日臺財稅字第09604517070號函釋暨其附件 「有限責任二資社案違章類型及解決方案一覽表：項次1、 違章類型以人頭社員分散所得……93年度以前案件之裁罰倍 數由1倍降為0.5倍」之函釋規定，分別按所漏稅額47,335元 、27,853元及949,152元處0.5倍罰鍰23,667元、13, 926元 及474,576元，而94年度按所漏稅額3,197元處1倍罰鍰3,197 元，原告91至94年度以人頭社員偽充共同運銷之成員，分散 其個人實際營利所得，已如前述，原告既未就系爭所得予以 申報，縱非故意，亦難卸其應注意、能注意而未注意之過失 漏報責任，原處罰鍰並無違誤，復查後乃予以維持，遂作成 99年6月29日中區國稅法字第0990030646號復查決定（下稱 原處分），駁回原告之復查申請。原告仍表不服，提起訴願 ，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處 分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證 據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即 不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。最高行 政法院75年判字第309號判例意旨參照。




（二）依財政部87年7月14日臺財稅第871953090號函：「檢送八 十七年六月五日立法院陳委員朝容、施委員臺生及郭委員 金生聯合舉辦「『廢棄物回收逃漏稅處罰案』──業者與 相關部會協調會」會議紀錄乙份。會議結論：關於廢棄物 回收業者涉嫌買賣發票藉以逃漏稅案，由於廢棄物之回收 ，多係透過個人到處收集後，再逐層集中交付再生工廠， 其產業性質與一般物買賣殊有不同；而臺灣省廢棄物運銷 合作社更具有促使廢棄物買賣進入加值型營業稅體系之功 能。因此，關於依調查局調查而成立之營業人取得臺灣省 廢棄物運銷合作作社開立之統一發票作為進項憑證之違章 案件，究應如何處理與解決，經本次會議協調，獲取結論 如下：（一）依財政部八十六年三月十八日臺財稅第八六 一八八八○六一號函送同年三月三日研商「營業人取得廢 棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行 相關事宜」會議紀錄之結論（一）『如查明營業人確有向 臺灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作 社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作 為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅 捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第 五款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與 該合作社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用。（ 二）臺灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業 負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移 送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營 利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨 物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷 之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；而 購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符之 統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭 財政部八十六年三月十八日之函送會議紀錄結論（一）之 適用。（三）有關調查單位所作之調查筆錄及移送報告書 ，僅供稽徵機關作為課稅之參考，非認定課稅之唯一依據 ，調查單位尊重稽徵機關就本案基於權責之處理。」所示 ，原告係依循二資社制度辦理共同運銷，完全係符合稅法 規定，並無不法，且係國家賦予之稅捐優惠制度，被告為 行政機關之一環，不得違反禁反言原則。蓋「因為稅捐債 務是法定之債，所以不但納稅義務人之稅捐規劃，而且國 家之稅制或稅捐優惠制度的研擬，皆必需分別取向於稅捐 債務之構成要件及將與之相連結的法律效力。此即稅捐優 惠之立法技術的問題。關於稅捐債務之發生的構成要件，



按其作用有積極要件與消極要件之分。稅捐積極要件由稅 捐主體、稅捐客體、歸屬、稅基及稅率構成。從而其消極 要件除首先原則上也針對稅捐主體、稅捐客體、歸屬、稅 基及稅率加以規定者外，最後也有直接對於計得之稅捐給 予稅捐減免之規定。例如投資抵減。鑑於稅捐規劃之目的 在於為達到相同之經濟或社會目的，而繳納最少的稅捐， 因此，其規劃的方法主要置於稅捐構成要件要。當其置於 消極要件，通常便是藉助於稅捐優惠的規定。」廢合社或 二資社制度為政府所設之社會福利之一環，其目的在於照 顧弱勢之回收業者，原告之稅捐規劃，係依財政部函之規 定辦理，符合稅捐優惠構成要件，故被告不得以任何之籍 口於法無明文之情況下，對於原告徵收營業稅。（三）監察院對此廢棄物回收制度亦經調查，以監察院99年9月2 7日（99）院臺財字第0992200771號函：「綜合陳訴人後 續補充之資料及說明，本案貴部當時對資源回收業之營業 稅部分予以積極協助並納入輔導，惟對所得稅部分顯欠類 似具體教育及輔導作為。貴部於臺灣省廢棄物運銷合作社 若干違章案件之處分陸續撤銷時，未積極補齊事證或程序 後再予核處，亦未加強宣導及教育稅法相關規定，致當時 獲撤銷處分之相關人員，咸認廢棄物合作社之運作模式及 繳稅方式業經財政部認同，乃於成立臺灣省第二資源回收 物運銷合作社時，仍援前例相關作業模式辦理，詎料其後 竟紛遭檢察官起訴及稽徵單位核處罰鍰等。貴部當時作為 ，顯欠周妥，故民怨多年息。又貴部函復本院現行法令堪 稱完備，惟依貴部87年7月14日臺財稅第871953090號函規 定，臺灣省廢棄物運銷合作社之司庫交付再生工廠之廢棄 物，若尚無其他具體事證證明，宜認定係該社社員共同運 銷之廢棄物，歸課社員之綜合所得稅。然上開函令，未說 明司庫是否須具社員身分及其權責，亦未敘明在認定為社 員共同運銷後應如何歸課為社員之綜合所得稅。陳訴人復 強調資源回收業對於登記向個人或拾荒者進貨資料之規定 乙節，確有實際執行上困擾。除渠等配合度極低外，亦擔 心渠等若提供不實資料致登記不實時，將必須被迫處理後 續所生之問題。故資源回收業現行課稅規定之相關檢討， 貴部宜洽詢行政院環境保護署及相關業者，俾更符其行業 特性與實際情形。另內政部對於開放合作社適度對非社員 交易可行性乙節之研處結果，認似屬可行，將於符合合作 社社員互助之本質下，研議推動合作社法程序，貴部亦宜 注意其修法進度俾及早因應。」所示，監察院對此調查後 亦表示「咸認廢棄物合作社之運作模式及繳稅方式業經財



政部認同，乃於成立臺灣省第二資源回收物運銷合作社時 ，仍援前例相關作業模式辦理，詎料其後竟紛遭檢察官起 訴及稽徵單位核處罰鍰等。貴部當時作為，顯欠周妥」等 語，換言之，監察院經調查後仍認成立二資社時，仍援前 例相關作業模式辦理，並無不法。原告係依循財政部之相 關法令行事，依法辦理繳稅，並不違法。
（四）被告辯稱略以：「原告為二資社社員兼運銷班長，經臺灣 高等法院檢察署於95年12月8日以檢紀智91查27日第37808 號函通報，原告91至94年度透過二資社運銷廢塑膠等資源 回收物予健躍公司等12家公司，該社雖已開立統一發票予 買受人，惟未依法為原告申報一時貿易所得資料，係透過 原告自行招攬人頭社員，充作共同運銷之社員，分散系爭 營利所得，有二資社之出納林淑娟93年4月28日於臺灣高 等檢察署調查筆錄可稽。次查，原告於96年9月11日之談 話紀錄亦說明社員全部為其自行尋找，故未支付千分之六 之人頭社員費予二資社，且尋找之社員均其所熟識之人； 又其將廢塑膠售予再生工廠所收取之支票係存入二資社名 下之臺灣銀行員林分行帳戶，該帳戶之存摺及印章由原告 保管及動用，二資社不得動用；銷售塑膠料予駿豐記企業 股份有限公司12家公司均其本人之銷售（原查提示健躍公 司等12家公司銷售資料供原告參閱），運費由其負擔。再 查，原核向查楊金柱等7人寄發訪查表，以瞭解渠等有無 入社及共同運銷情事，除楊金柱、白文洪及張峰文因招領 逾期退回外，餘4人均未回覆；又前以99年4月23日中區國 稅法字第0990028621號函函請原告提示與楊金柱等人依二 資社意旨共同運銷之相關事證、轉付渠等社員貨款之資金 流程及共同運銷回收物相關成本費用帳證供核，惟原告迄 未提示與社員共同運銷之相關事證，如社員交貨登記表、 委託運銷表及轉付貨款資金流程等，以證明共同運銷為真 實。」云云，惟查：
⒈臺灣高等法院檢察署於95年12月8日以檢紀智91查27日第3 7808號函通報資料，誠有錯誤：「惟未依法為原告申報一 時貿易所得資料，係透過原告自行招攬人頭社員，充作共 同運銷之社員，分散系爭營利所得。」此部分原告已依法 申報社員之一時貿易所得，此為綜合所得稅之問題，何來 「分散系爭營利所得」？又依上開財政部函釋，業者與相 關部會協調之結果：「有關調查單位所作之調查筆錄及移 送報告書，僅供稽徵機關作為課稅之參考，非認定課稅之 唯一依據」等語，亦即依財政部函及最高行政法院75年判 字第309號判例意旨，臺灣高等法院檢察署之通報資資料



，不得做為認定課稅之唯一依據。又有關「二資社之出納 林淑娟93年4月28日於臺灣高等法院檢察署調查筆錄可稽 」，此部分僅得證明原告自行招攬社員，並無法證實「自 行招攬之社員，有無實際上從事廢棄物回收之事實」，況 且「二資社之出納林淑娟93年4月28日於臺灣高等法院檢 察署調查筆錄」部分，原告並無法得知其內容為何？其證 明之事項為何？故不得以之做為認定原告有無分散系爭營 利所得之證明。
⒉關於「原告於96年9月11日之談話紀錄」，此部分被告之 理由，有應於調查之證據而未予調查者：原告已依法對有 實際從事廢棄物回收之人申報一時貿易所得資料，於訴願 時亦有請被告函請楊金柱等7人至該機關詢問，以證明楊 金柱等7人確有從事廢棄物回收，然訴願機關並未予函詢 。即被告未經查證，即謂原告有分散系爭營利所得之情事 ，故有處罰未具理由之違法處分。事實上，楊金柱、楊吉 郎等人皆有實際從事廢棄物回收，原告已於復查時，提供 ，楊金柱、楊吉郎等人之社員證明書，請鈞院聲請證人楊 金柱、楊吉郎等人，以釐清真象。又關於「96年9月11日 之談話紀錄」此部分，亦僅得以證明原告有自行尋找社員 ，並非謂原告所自行尋找之社員無從事廢棄物回收之工作 ，被告誠屬誤解。
⒊又被告謂：「將廢塑膠售予再生工廠所收取之支票係存入 二資社名下之臺灣銀行員林分行帳戶，該帳戶之存摺及印 章申請人保管及動用，二資社不得動用」等語，此節內容 誠屬正當合理，被告以此作為原告處罰之依據誠屬違法處 分。蓋原告為二資社之班長，其帳戶之存摺及印章由原告 保管及動用，誠屬合理，否則應由誰保管？再者，原告動 用其存款依以二資社之內規，為二資社營運所需，只要不 違反法令，皆屬合情理法，故此節亦不得證明原告是否有 分散所得之情事。
（三）被告無證據足資認定有堪以構成行政罰之事實存在，即以 推測之詞予人處罰之違法處分：被告謂：「再查，原核向 查楊金柱等7人寄發訪查表，以瞭解渠等有無入社及共同 運銷情事，除楊金柱、白文洪及張峰文因招領逾期退回外 ，餘4人均未回覆。」云云，然而，楊金柱、白文洪、張 峰文因招領逾期退回，即未送達，被告未完成法定送達程 序函詢動作。又另4人未回覆，並未代表即為承認，而被 告不處理原告聲請證人作證，以釐清真象，反而以反證證 明原告有違法情事，換言之，被告係無證據證明原告有違 法情事，而以推測之詞作為不利處分，誠屬違法處分。



（四）被告又謂：「又前以99年4月23日中區國稅法字第0990028 621號函函請原告提示與楊金柱等人依二資社意旨共同運 銷之相關事證、轉付渠等社員貨款之資金流程及共同運銷 回收物相關成本費用帳證供核，惟原告迄未提示與社員共 同運銷之相關事證，如社員交貨登記表、委託運銷表及轉 付貨款資金流程等，以證明共同運銷為真實。」云云，然 而，原告迄未提示社員交貨登記表、委託運銷表及轉付貨 款資金流程等，其係因上述資料年代久遠，且二資社業已 解散，相關資料早已滅失，並非原告故意不提供，被告命 原告提示社員交貨登記表、委託運銷表及轉付貨款資金流 程等相關資料，係為強人所難，況且上述相關資料之未提 供，並不能證明未與社員共同運銷之情事。被告仍可由原 告及楊金柱等7人之申報資料做勾稽符對，證明原告有依 實際情事及法令規定辦理申報，依法繳稅，並無不法。（五）綜上所述，被告僅以調查單位所作移送報告書做為推測之 詞予以處罰，況且財政部亦認為「有關調查單位所作之調 查筆錄及移送報告書，僅供稽徵機關作為課稅之參考，非 認定課稅之唯一依據。」及監察院經調查後仍認成立二資 社時，仍援前例相關作業模式辦理，並無不法。是以，被 告無證據足資認定原告有堪以構成行政罰之事實存在，而 為違法之處分，依行政程序法第117條規定，應予撤銷， 為此，原告依據行政訴訟法第4條第1項規定提起撤銷訴訟 ，並聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）營利所得部分：
⒈原告為二資社社員兼運銷班長，經被告查獲其91至94年度 透過二資社運銷廢塑膠等資源回收物予健躍公司等12家公 司，91至94年度銷售額分別56,154,205元、14,459,326元 、93,381,220元及4,804,664元，未據實申報，而利用楊 金柱等人頭社員偽充共同運銷之社員分散系爭所得，原查 乃分別依原告91至94各年度實際銷售額減除再生工廠無進 貨事實之銷售額、再生工廠支付貨款之兌領人非二資社或 二資社運銷班長之銷售額及原告已申報銷售額等合計46,5 61,947元、8,085,640元、23,214,045元及3,942,071元後 之餘額分別為9,592,258元、6,373,686元、70,167,175元 及862,593元，按財政部訂頒之一時貿易所得純益率分別 核定其一時貿易所得575,527元、382,413元、4,210,008 元及51,755元，並歸課原告綜合所得稅。原告不服，復查



主張廢棄物資源回收業者多數為社會弱勢，不願意繳納稅 捐，再生工廠資源回收業者收購回收之廢棄物，難以取得 進項憑證，亦生困擾，財政部乃同意由廢棄物資源回收業 者以共同運銷方式，組成運銷合作社，由社員販賣回收之 廢棄物予廠商，而由合作社開立發票予再生工廠，合作社 則應據實申報社員之一時貿易所得，歸課社員個人綜合所 得稅。原告依循二資社制度辦理共同運銷，符合相關稅法 規定，並無不法；楊吉郎等人皆為二資社合格社員，實際 上均有從事回收業之人，被告僅歸課楊吉郎等7人部分銷 售額為原告之分散所得，部分未歸課，證明楊吉郎等人為 實際從事回收業之人；又原告先前於被告訪談時，因激動 加上不了解承辦員之問題，使得被告誤解楊吉郎等人係原 告所提供，事實上，原告原意係楊吉郎等人皆有在原告之 運銷班中從事回收業之工作，原核定之認定顯有錯誤云云 。經被告復查決定略以，查原告為二資社社員兼運銷班長 ，經臺灣高等法院檢察署於95年12月8日以檢紀智91查27 字第37808號函通報，原告91至94年度透過二資社運銷廢 塑膠等資源回收物予健躍公司等12家公司，該社雖已開立 統一發票予買受人，惟未依法為原告申報一時貿易所得資 料，係透過原告自行招攬人頭社員，充作共同運銷之社員 ，分散系爭營利所得，有二資社之出納林淑娟93年4月28 日於臺灣高等法院檢察署調查筆錄可稽。次查，原告於96 年9月11日之談話紀錄亦說明社員全部為其自行尋找，故 未支付千分之六之人頭社員費予二資社，且尋找之社員均 其所熟識之人；又其將廢塑膠售予再生工廠所收取之支票 係存入二資社名下之臺灣銀行員林分行帳戶，該帳戶之存 摺及印章由原告保管及動用，二資社不得動用；銷售塑膠 廢料予駿豐記企業股份有限公司等12家公司均為其本人之 銷售（原查提示健躍公司等12家公司銷售資料供原告參閱 ），運費由其負擔云云。再查，原核向楊金柱等7人寄發 訪查表，以瞭解渠等有無入社及共同運銷情事，除楊金柱 、白文洪及張峰文因招領逾期退回外，餘4人均未回覆； 又被告於99年4月23日以中區國稅法字第09 90028621號函 請原告提示與楊金柱等人依二資社意旨共同運銷之相關事 證、轉付渠等社員貨款之資金流程及共同運銷回收物相關 成本費用帳證供核，惟原告迄未提示與社員共同運銷之相 關事證，如社員交貨登記表、委託運銷表及轉付貨款資金 流程等，難以證明共同運銷為真實。綜上，原告既以其所 招募之人頭社員，偽充二資社社員，由該社申報該等人頭 社員一時貿易所得資料，以分散原告91至94年度實際銷售



額，是原查以原告91至94各年度分別分散銷售額9,592,25 8元、6,373,686元、70,167,175元及862,59 3元，依財政 部訂頒之一時貿易所得純益率核定其一時貿易所得分別為 575,527元、382,413元、4,210,008元及51, 755元並無不 合。又原查於計算本次應補稅額時，已依前揭函釋規定先 行扣除受利用分散人溢繳之稅額，再行發單補徵。至原告 主張被告僅歸課楊吉郎等7人部分銷售額為原告之分散所 得，部分未歸課，證明楊吉郎等人為實際從事回收業之人 乙節，查未歸課部分之銷售額，係因另案查得再生工廠支 付之部分貨款有資金回流情形（再生工廠無進貨事實之銷 售額），或再生工廠支付貨款之兌領人非二資社或二資社 運銷班長（再生工廠未取得實際銷貨人之憑證）等，原核 定乃認定該部分實質上非屬原告之銷售額，故予減除，尚 非原告所主張楊金柱等人為實際從事回收業之人，復查後 乃予以維持。
⒉訴訟意旨略謂：原告復執前詞其係依循二資社制度辦理共 同運銷，並無不法爭執楊吉郎等人皆為二資社合格社員， 實際上均有從事回收業之人；且系爭社員雖由原告自行尋 找，並非謂系爭社員未從事廢棄物回收之工作；又原告為 二資社班長，臺灣銀行員林分行帳戶由其保管及動用，誠 屬合理；至與社員共同運銷之相關事證，因時間久遠，難 以尋找，非故意不提供云云。
⒊按稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條之規定行使調查權時， 當事人自得提出主張，並就所主張該移轉行為之實質因果 關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對 當事人有利不利情事加以審酌，倘當事人不履行申報協力 義務，或對主張之事實不提出證據，或其所提出之證據不 足為主張事實之證明，稽徵機關斟酌當事人之陳述與調查 事實及證據之結果，核認納稅義務人有逃漏稅情事時，納 稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。
⒋財政部87年7月14日臺財稅第871953090號函釋：「臺灣省 廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身 分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及 報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售 與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質 確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物， 依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅。」乃在闡明廢 棄物之回收，若係透過個人到處收集後，再逐層集中交付 再生工廠，其產業性質自與一般貨物買賣不同，是二資社 社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜



合所得稅等情，此乃考量廢棄物回收之特殊性，而依一時 貿易所得，歸課社員之綜合所得稅，惟並非准予實際所得 人得以利用該社社員共同攤計銷售額。
⒌本件原告91至94年度透過二資社運銷廢塑膠等資源回收物 予健躍公司等12家公司，該社雖已開立統一發票予買受人 ，惟未依法為原告申報一時貿易所得資料，係透過原告自 行招攬人頭社員，充作共同運銷之社員，分散系爭營利所 得，有二資社之出納林淑娟93年4月28日於臺灣高等法院 檢察署調查筆錄可稽。原告於96年9月11日之談話紀錄亦 說明社員全部為其自行尋找，銷售塑膠廢料予健躍公司等 12家公司均為原告本人之銷售，運費由其負擔，且原告迄 未提示與社員共同運銷之相關事證，如社員交貨登記表、 委託運銷表及轉付貨款資金流程等，難以證明有共同運銷 為真實。綜上，被告核定系爭一時貿易所得575,527元、3 82,413元、4,210,008元及51,755元，歸併原告各該年度 綜合所得總額，核定補徵應納稅額61,186元、27,854 元 、949,114元及7,625元，依首揭規定及函釋意旨，並無不 合。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞 ，所訴委不足採。
（二）罰鍰部分
⒈原告91至94各年度綜合所得稅結算申報，利用他人名義分 別分散營利所得575,527元、382,413元、4,210,008元、5 1,755元及加計各年度漏報其他扣繳單位之營利、薪資、 利息、其他等所得合計分別為168,571元、73,087元、142 ,436元、82,426元，原核定91至93年度依財政部96年5月1 8日臺財稅字第09604517070號函釋暨其附件「有限責任二 資社案違章類型及解決方案一覽表：項次1、違章類型以 人頭社員分散所得……93年度以前案件之裁罰倍數由1倍 降為0.5倍」之函釋規定，分別按所漏稅額47,335元、27, 853元及949,152元處0.5倍罰鍰23,667元、13,926元及474 ,576元；94年度按所漏稅額3,197元處1倍罰鍰3,197元。 原告不服，併同本稅申請復查，並主張被告僅以調查單位 所作移送報告書做為推測之詞予人處罰，並無證據足資認 定有堪以構成行政罰之事實存在云云。經被告復查決定略 以，查原告91至94年度以人頭社員偽充共同運銷之成員， 分散其個人實際營利所得，已如前述，原告既未就系爭所 得予以申報，縱非故意，亦難卸其應注意、能注意而未注 意之過失漏報責任，依前揭規定，原處罰鍰並無違誤，復 查後乃予以維持。
⒉訴訟意旨略謂：原告復執相同之理由主張被告並無證據足



資認定有堪以構成行政罰之事實存在云云。
⒊原告利用未實際從事共同運銷之人頭社員，分散攤計其實 際銷售額，其分散所得之意圖，已如前述。又原告既未就 系爭所得予以申報，縱非故意，亦難卸其應注意、能注意 而未注意之過失漏報責任，依首揭規定，原處罰鍰並無違 誤。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞 ，所訴委不足採。
（三）綜上所陳事實及理由，原告訴訟理由並無足採，被告所為 處分及財政部99年9月13日臺財訴字第09900349370號訴願 決定並無不當，原告之訴實無理由等語，資為抗辯，並聲 明求為判決駁回原告之訴。
四、本件應適用之法令：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計 算之：第一類：營利所得：……個人一時貿易之盈餘皆屬 之。……」「納稅義務人已依本法規定自行辦理結算申報 ，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事 者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」「本法第十四條第 一項第一類所稱一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個 人買賣商品而取得之盈餘，其計算準用本法關於計算營利 事業所得額之規定。」行為時所得稅法第14條第1項第1類 、第71條第1項前段、第110條第1項及同法施行細則第12 條分別定有明文。另稅捐主管機關財政部為使辦理裁罰機 關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考 ，乃於81 年8月23日頒訂稅務違章案件裁罰金額或倍數參 考表上開裁罰金額或倍數參考表，分別就稅捐稽徵法、綜 合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等 稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行 為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認 違章事實及何時承認；短漏報所得是否屬已填報扣免繳憑 單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得等分別 作為可否減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基 準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴 觸。從而，裁罰時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表上 開裁罰金額或倍數有關「綜合所得稅稅目第110條第1項」 部分：「一、短漏報所得屬已填報扣免繳憑單、股利憑單 及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第三項情形者 ：處所漏稅額０˙二倍之罰鍰。二、短漏報所得非屬已填 報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之 所得，且無第三項情形者：處所漏稅額０˙五倍之罰鍰。 （短漏報所得如同時有屬已填報扣免繳憑單、股利憑單及



緩課股票轉讓所得申報憑單暨非屬上開所得者，其所漏稅 額之處罰倍數分別按各該所得比例計算。）三、有左列情 形之一者：……（三）以他人名義分散所得者，處所漏稅 額一倍之罰鍰。」自得作為稅捐稽徵機關裁處之依據，允 無疑義。
（二）次按「關於有限責任臺灣省廢棄物運銷合作社之個人社員 將收集之廢棄物交該社辦理共同運銷……准免辦營業登記 並免徵營業稅，惟應依法課徵綜合所得稅。」「……臺灣 省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之 身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄 及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷 售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性 質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物 ，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅……」「納稅 義務人利用他人名義分散所得之案件，其應補稅額之計算 ，依本部62年3月21日臺財稅字第32131號函規定，係採實 質課稅原則，應先扣除受利用分散人溢繳稅額再行發單補 徵。至有關漏稅額之計算，基於處理一致原則，亦應先行 扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。」「綜 合所得稅個人一時貿易盈餘之單一純益率，自74年起調整