最 高 行 政 法 院 判 決
100年度判字第117號
上 訴 人 六順農產加工股份有限公司
代 表 人 邱志雄
被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 鄭義和
上列當事人間菸酒稅法事件，上訴人對於中華民國97年10月7日
臺中高等行政法院97年度訴字第176號判決，提起上訴，本院判
決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件被上訴人之代表人原為趙榮芳，嗣於民國99年2月1日變 更為鄭義和，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不 合，應予准許。
二、上訴人為產製應課徵菸酒稅酒類之廠商，經被上訴人查獲其 於92年8月至94年6月間產製「六順料理米酒」計5,716.2公 升出廠，未依規定申報產製數量，致短漏報菸酒稅；且其中 製造日期93年11月30日、93年12月23日之料理米酒各14.4公 升(合計28.8公升)，經檢測所含鹽量與料理米酒含鹽量規定 不符，應依蒸餾酒類別課稅，而核定補徵菸酒稅額計新臺幣 （下同）130,450元，並分別按所漏稅額5,328元及125,122 元處以2倍及1倍罰鍰計135,700元（計至百元止）。上訴人 不服，申經復查結果，經被上訴人以製造日期93年11月30日 之14.4公升米酒應改按料理酒課稅，復查決定准予追減菸酒 稅額2,347元及罰鍰5,000元。上訴人仍不服，循序提起行政 訴訟，經原審判決駁回，遂提起本件上訴。
三、上訴人起訴主張：被上訴人對於上訴人出貨至全聯實業股份 有限公司（下稱全聯公司）之實際次數與其所屬北斗稽徵所 查獲之數量，未依職權為適當合法之調查，僅憑全聯公司之 進貨明細為判斷上訴人漏報出廠數量之依據，有違經驗法則 、論理法則及行政程序法第8條、第9條及第36條之規定。另 被上訴人對於上訴人於92年8月至94年6月產製之米酒是否有 非料理酒之事實，亦未為合理調查，僅依所購得上訴人生產 製造日期為93年12月23日、93年11月30日米酒之送驗結果， 認定其中有部分14.4公升非料理酒，惟無具體事證認定上訴 人在上開期間生產之米酒與送驗之上開米酒為同一批貨物， 原處分即有不備理由之違法。又罰鍰之計算基礎係以漏報稅 額之事實為基礎，被上訴人對於上訴人漏報稅額之推論既違
反論理及經驗法則，罰鍰部分因基礎事實錯誤即無所附麗等 語，求為判決訴願決定及原處分（復查決定）不利上訴人部 分均撤銷。
四、被上訴人則以：上訴人申報於上揭期間產製「六順料理米酒 」之出廠數量為39,465公升，惟經被上訴人所屬北斗稽徵所 查獲其於上揭期間實際銷售予全聯公司之數量為45,181.2公 升，乃核定其短漏報出廠數量5,716.2公升，並無上訴人所 稱違反經驗法則、論理法則及行政程序法第8條、第9條、第 36條規定之情事。次依被上訴人所屬臺中縣分局（於99年12 月25日改制更名為豐原分局，下稱豐原分局）向全聯臺中豐 原分公司購買向上訴人進貨製造日期為93年12月23日之「六 順料理米酒」，送經濟部標準檢驗局試驗結果含鹽量0.48％ ，上訴人主張所購買之酒類非必為上揭同一期間生產，亦無 足採。從而，上訴人未依規定申報產製數量及辦理產品登記 ，短漏報菸酒稅，違章事證明確，惟其中28.8公升原依蒸餾 酒類別課稅部分既經查明有14.4公升應改按料理酒類課稅， 復查決定變更核定補徵菸酒稅額128,103元，及原處罰鍰135 ,700元准予追減5,000元，亦無不合等語，資為抗辯，求為 判決駁回上訴人之訴。
五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人申報92 年8月至94年6月間所生產「六順料理米酒」之出廠數量為39 ,465公升，惟被上訴人查獲其銷售予全聯公司同期間之數量 為45,181.2公升，核有短漏報出廠數量5,716.2公升之事實 ，有上訴人菸酒稅產銷月報表清單、全聯公司進貨明細表在 卷足憑。參以卷附上訴人與全聯公司訂定之供銷合約書及全 聯公司雲林慶生分公司負責人麥貴珍於被上訴人所屬雲林縣 分局詢問時答稱：「六順料理米酒……由總公司向廠商訂貨 ，並由產製廠商直接送貨至本公司」、「進貨價格由總公司 與廠商結算，付款亦由總公司向廠商支付」、「進貨時有全 聯公司收貨通知單」、「本公司係採銷貨付款，由總公司結 算銷貨數量並付款」；全聯公司臺中豐原分公司負責人余菁 萍在被上訴人所屬豐原分局詢問時陳稱：「本公司向六順農 產加工股份有限公司共進貨3次……」、「由總公司採銷貨 付款方式結帳（即銷售多少數量，結算多少貨款）」等語， 前開全聯公司進貨明細表所載內容，自可憑為上訴人系爭期 間出廠「六順料理米酒」數量之依據。次查，被上訴人以購 自全聯公司向上訴人進貨之製造日期93年12月23日「六順料 理米酒」，送經濟部標準檢驗局試驗結果為含鹽量0.48％， 未達菸酒稅法第2條第3款第5目所定料理酒含鹽0.5％以上之 標準，有試驗報告、統一發票附原處分卷可考，上開試驗報
告列有報告簽署人及實驗室負責人之簽名，試驗說明欄記載 ：「參照CNS14834-5.4.2食鹽檢驗法試驗」等語，其所為試 驗結果，自可作為系爭產品是否符合首開料理酒規定之依據 ，是被上訴人依蒸餾酒類別課稅及處罰鍰，並無不合。綜上 所述，上訴人短漏報應稅數量及菸酒課稅類別申報不實，原 處分(復查決定)核定補徵稅額及處以罰鍰，核無違誤，訴願 決定遞予維持，亦無不合等語，而判決駁回上訴人在原審之 訴。
六、本院查：
(一)按「本法用詞定義如下：……三、酒：指含酒精成分以容量 計算超過0.5%之飲料、其他可供製造或調製上項飲料之未變 性酒精及其他製品。但不包括菸酒管理法第4條得不以酒類 管理之酒類製劑。其分類如下︰……（二）蒸餾酒類：指以 榖類、水果類及其他含澱粉或糖分之植物為原料，經糖化或 不經糖化，發酵後，再經蒸餾而得之含酒精飲料。……（五 ）料理酒：以榖類或其他含澱粉之植物性原料經糖化後加入 酒精製得產品為基酒；或直接以釀造酒、蒸餾酒、酒精為基 酒；加入0.5%以上之鹽，添加或不添加其他調味料，調製而 成供烹調用之酒。」「酒之課稅項目及應徵稅額如下：…… 二、蒸餾酒類：每公升徵收新臺幣185元。……五、料理酒 ：每公升徵收新臺幣22元。」「產製廠商當月份出廠菸酒之 應納稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政 部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管 稽徵機關申報。」「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅……情形 之一者，除補徵菸酒稅……外，按補徵金額處1倍至3倍之罰 鍰……六、短報或漏報應稅數量者。七、菸酒課稅類別申報 不實者。」分別為行為時菸酒稅法第2條第3款第2目、第5目 、第8條第2款、第5款、第12條第1項前段及第19條第6款、 第7款所明定。
(二)經查：原判決係依上訴人向主管稽徵機關申報之菸酒類產銷 月報表清單、生產紀錄簿、上訴人與全聯公司簽訂之供銷合 約書、全聯公司進貨明細表（每月進、退貨數量）、全聯公 司雲林慶生分公司負責人麥貴珍之談話筆錄、全聯公司臺中 豐原分公司負責人余菁萍之談話筆錄及統一發票等證據，經 比對上訴人申報「六順料理米酒」之出廠數量與其於同一期 間實際由工廠出貨售予全聯公司之數量後，認上訴人漏報92 年8月至94年6月間產製系爭料理米酒之出廠數量5,716.2公 升，核與卷內證據並無不合，亦無違反論理法則、經驗法則 及理由不備情事，上訴意旨執以指摘，尚無足採。另原審以 被上訴人向全聯公司臺中豐原分公司購買全聯公司向上訴人
進貨其於93年12月13日製造之「六順料理米酒」，經送請經 濟部標準檢驗局試驗結果，其含鹽量0.48％，未達料理米酒 最低含鹽量之標準，有試驗報告、統一發票及談話筆錄附原 處分卷可按，復經核上開試驗報告列有報告簽署人及實驗室 負責人之簽名，且於試驗說明欄記載檢驗方法係「參照CNS1 4834-5.4.2食鹽檢驗法試驗」等語，而採認上開試驗結果可 作為系爭產品是否符合料理酒規定之依據，亦無上訴人指稱 判決不備理由或理由矛盾之情形。又依上引菸酒稅法第2條 第3款第2目、第5目就「蒸餾酒類」、「料理酒類」之定義 規定可知，「米酒」乃屬以米類為原料，經糖化或不經糖化 ，發酵後，再經蒸餾而製成之「蒸餾酒類」；而上訴人產製 之「六順料理米酒」，即係以「蒸餾酒類」之米酒為基酒， 經加入0.5%以上之鹽調製成供烹調用之「料理酒類」，則原 判決以被上訴人查獲全聯公司向上訴人所購入其於93年12月 13日製造之上開「六順料理米酒」14.4公升(24瓶)，經檢測 結果所含鹽量未達0.48％，與上引法條規定料理酒之最低含 鹽量標準不符，應依米酒所屬蒸餾酒類別課稅，而認上訴人 短漏報應稅數量及菸酒課稅類別申報不實，應補徵稅額及處 以罰鍰，於法洵無不合，上訴人執詞指摘原審未依職權調查 認定係屬何種酒類，或不屬各該目之酒類，無庸課稅，違反 司法院釋字第385號解釋，有判決不適用法規之違誤云云， 亦無足取。此外之上訴意旨，無非仍執前詞就原審證據取捨 及事實認定之職權行使事項再為爭議，並據以指摘原判決有 不適用法規、不備理由及理由矛盾之違法云云，惟證據取捨 與當事人希冀者不同，致事實認定異於當事人之主張，尚難 指為原判決違法，故上訴意旨所指摘者，均無可採。(三)綜上所述，原判決將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上 訴人在原審之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違背法 令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 2 月 10 日 最高行政法院第四庭
審判長法官 黃 璽 君
法官 楊 惠 欽
法官 吳 東 都
法官 陳 金 圍
法官 蕭 惠 芳
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 100 年 2 月 10 日 書記官 葛 雅 慎
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