臺北高等行政法院判決
99年度簡再字第23號
再審 原告 江奕嫻
訴訟代理人 卓隆燁 會計師
再審 被告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 吳自心（局長）
上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於本院中華民國98年
11月27日本院98年度簡字第516 號判決，提起再審之訴，經最高
行政法院以99年10月7 日99年度裁字第2397號裁定移送本院。本
院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、事實概要：
再審原告93年度綜合所得稅結算申報，經再審被告依據法務 部調查局臺北市調查處及財政部臺北市國稅局通報及查得資 料，查獲再審原告漏報取自○○保險經紀人股份有限公司（ 下稱○○公司）薪資所得新臺幣（下同）119,650 元，乃歸 併核定再審原告93年度綜合所得總額3,511,013 元，補徵應 納稅額23,930元。再審原告不服，申請復查，未獲變更，提 起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。經本院98年11 月27日98年度簡字第516 號判決駁回。再審原告提起上訴， 復經最高行政法院99年度裁字第687 號裁定駁回其上訴。再 審原告猶未甘服，主張本件有行政訴訟法第273 條第1 項第 1 款之再審理由，向最高行政法院提起再審之訴，經該院以 99 年10 月7 日99年度裁字第2397號裁定移送本院。二、兩造聲明：
㈠再審原告聲明：
⒈本院98年度簡字第516號判決廢棄。
⒉訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒊再審及前審訴訟費用由再審被告負擔。
㈡再審被告聲明：
1.駁回再審原告之訴。
2.再審訴訟費用由再審原告負擔。
三、再審原告主張：
㈠稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認 為在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出 有利之法律效果之訴訟當事人負擔。租稅撤銷訴訟之客觀 舉證責任，應採法律要件說，即就課稅要件事實之存否及
課稅標準，稅捐機關應負舉證責任；至租稅之免除、減輕 等權利障礙要件事實及權利消減要件事實，應由納稅義務 人負舉證責任。原判決任意調整舉證責任，顯違背法令， 應予廢棄：
⒈按「除本法有規定者外，民事訴訟法第277 條之規定於 本節準用之。」及「當事人主張有利於己之事實者，就 其事實有舉證之責任。但法律別有規定，或依其情形顯 失公平者，不在此限。」分別為行政訴訟法第136 條準 用民事訴訟法第277 條規定，即在事實不明之情況下， 其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果之訴訟 當事人負擔，易言之，主張權利或權限之人，於有疑義 時，除法律另有規定外，原則上應就權利發生事實負舉 證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人， 對權利之障礙、消滅或排除事實，負舉證責任，乃行政 訴訟之舉證責任分配理論，稅務訴訟繫屬行政訴訟事件 ，自應適用是項舉證責任之分配理論，此參諸改制前行 政法院75年判字第681 號判決、鈞院96年判字第948 號 判決、高雄高等行政法院95年度訴字第1068號判決意旨 ，足證稅捐請求發生事實係由稅捐稽徵機關負客觀舉證 責任無疑。
⒉惟原判決稱「況原告亦未能證明系爭車輛租金為○○公 司經營本業及附屬業務有關之費用。」（原判決第23頁 倒數第16行以下），顯與前揭行政訴訟之舉證責任分配 理論相悖。
⒊縱應由再審原告舉證系爭車輛之用途者，參諸司法院95 年9 月18日院台廳行一字第0950020772號函釋（詳如理 由貳、三、（二）），雖無直接證據足資證明，惟可應 用經驗法則，依已明確之間接事實推定事實，是依○○ 公司車輛使用辦法第1 條規定：「為協助同仁執行業務 ，特訂本辦法。本辦法所指『車輛』係指公務用之租賃 車輛及公務用之私人車輛。」（請詳偵查卷證據目錄二 、○○公司「修訂車輛使用辦法及公佈相關作業流程） ，再審原告為○○公司招攬保險業務，依經驗法則，難 謂系爭租賃車用途非為公務使用。且就該租賃車所發生 之油料、修繕及保養等費用，均認定屬○○公司經營本 業及附屬業務有關之費用者，卻就發生該油科、修繕或 保養費用之主體（系爭公務車）否認非經營本業或附屬 業務使用，顯違反論理法則。
㈡稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致之報 酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不
負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工 作，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受 僱人實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之薪資所得中，本 件系爭公務車，乃再審原告任職○○公司為協助業務員利 於執行公司業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優 同仁（業務發( 拓) 展費之使用對象相同）得申請使用及 保管公務租賃車輛，公務車租金由任職公司支付且屬任職 公司營業費用，要非屬再審原告薪資所得。原判決僅以再 審原告填具公務車輛申請暨扣薪同意書、匯款600,000 元 車輛保證金至○○公司指定之銀行帳戶、再審原告與和車 公司訂定之車輛買賣合約書等為由，臆測再審原告實質上 為系爭車輛之承租人，有違改制前行政法院61年判字第70 號判例：「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證 據法則，自為行政訴訟所適用。」，原判決顯違背法令， 應予廢棄：
⒈按所得稅法第14條第1項第3類第1款、第2款、民法第 482 條規定，茲此，前揭所得稅法上所稱之薪資所得， 應係指因僱傭契約所獲致之報酬，由於該報酬純粹係因 為服勞務之獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任， 因此原則上不須提供勞務以外之成本來完成工作，所得 之金錢應全部列為所得，此參諸原審法院91年度訴字第 5391號判決是證。
⒉次按「保險業務員因為所屬公司招攬保險業務而發生之 文具用品費、差旅費、郵電費、印刷費及廣告費、交際 費、訓練費、交通及油料費等，依據現行所得稅法規定 ，其屬保險公司之營業費用者，可由保險公司依營利事 業所得稅查核準則有關規定檢據依費用性質核實列報， 不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔，並併同薪資給 付，成為業務員薪資之一部分，而由保險公司逕以『薪 資支出』科目列支。」乃財政部95年6 月28日台財稅字 第09504063430 號函釋所明定。茲此，凡屬營利事業之 營業費用者，應依所得稅法及營利事業所得稅查核準則 有關規定檢具憑證列報，換言之，倘支付與業務有關之 成本或費用者，應屬雇用人之營業費用，非屬受雇人之 薪資所得，是符前揭原判決法院見解，要難僅以付款人 、使用人或（及）保管人為保險業務員，而認定屬私人 用途，應無疑義。此參政府部門公務車亦訂有使用人或 （及）保管人，惟並未將該公務車認屬私人用途，即明 。
⒊經查本件系爭公務車，乃再審原告之任職公司為協助業
務員利於執行業務推展，規定處經理級以上人員或業績 較優同仁（業務發( 拓) 展費之使用對象相同）得申請 使用及保管公務租賃車輛，應屬再審原告招攬保險業務 之必要工具，參酌○○公司負責人於95年10月31日調查 筆錄中說明：「（○○公司訂定『公務車輛使用辦法』 供員工以公司名義向汽車租賃商租賃汽車，且汽車保證 金及每個月支付給汽車租賃商之租金，係○○公司員工 自行支付及從員工薪水中直接扣除，○○公司並沒有支 付任何費用，為何○○公司會提供公務車租賃方法給員 工使用，目的為何？）○○公司訂定『公務車輛使用辦 法』，主要係業務員拓展業務之用，詳細情形要問本公 司財務部才清楚。」，足資說明任職公司租賃車輛供公 務使用而支付之租金係屬經營必要之成本費用。是依前 揭財政部95年6 月28日台財稅字第09504063430 號函釋 及原審法院前揭見解，該支出係屬再審原告任職公司之 營業費用，自不應核認為再審原告之薪資所得。 ⒋惟原判決僅以再審原告填具公務車輛申請暨扣薪同意書 、匯款600,000 元車輛保證金至○○公司指定之銀行帳 戶、再審原告與和車公司訂定之車輛買賣合約書等為由 ，臆測再審原告實質上為系爭車輛之承租人，有違改制 前行政法院61年判字第70號判例，說明如下： ⑴再審原告與○○公司簽訂「公務車輛申請暨扣薪同意 書」部分：
經查○○公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說明 ：「○○公司租用公務車，租車保證金係由員工自行 支付，每月租金則從本公司業務拓展費用所支付，若 員工按績效公司所發給之業務拓展費用不足支付時， 則由員工薪資中扣除，所以才要求員工簽訂『公務車 輛申請暨扣薪同意書』及『公務車輛租賃附屬契約』 等文件。」。
⑵再審原告匯款600,000 元車輛保證金至○○公司指定 之銀行帳戶部分：
經查，○○公司會計副理呂貴琴於97年6 月12日訊問 筆錄中說明：「92年早期是很單純的承租人○○公司 與出租人間的簽約，後續因為在作業上考量，因為一 輛車價值不斐，所以要求員工簽訂連帶保證責任，員 工需要支付○○公司保證金。」另亦要求開立等同全 部租金之保證票據作為履約保證，係基於風險管理目 的，尚不影響○○公司為承租人須負擔之義務。 ⑶有關原判決所稱違約風險實際由再審原告承擔部分：
原判決認定違約風險實際上由再審原告承擔，僅係以 保證金及各期租金均由再審原告負擔為由，認定再審 原告為實際承租人，惟各期租金究為○○公司經營事 業所應負擔之營業費用，抑或再審原告之工作報酬， 容有爭議，原判決卻以系爭項目做為推論之前題，顯 違論理法則，其推論確實違法。況查○○公司為系爭 租賃車輛之承租人，違約風險仍係由○○公司負擔相 關責任，有公務車輛租賃契約第十條承租人與保管人 違約之處理約定：「㈠承租人與保管人如違反本契約 任一約定，不履行或怠於履行本契約之任一義務，承 租人應無條件給付已到期未付之租金及其他應付費用 ，另保管人繳付懲罰性違約金以未到期總額之28% 計 算；且出租人需經過通知後始可逕行終止該租賃附屬 契約並收回租賃車輛。㈡承租人應按期給付租金，如 有遲延之情況，應自租金應付日起至清償日止，按年 率百分之二十計付遲延利息外，並逐日按每百元五分 計付違約金予出租人。㈢租賃期滿前，承租人要求提 前終止該租賃附屬契約時，應於一個月前以書面通知 出租人，承租人應無條件給付已到期未付之租金及其 他應付費用，另保管人繳付懲罰性違約金以未到期總 額之28% 計算；且出租人需經過通知後始可逕行終止 該租賃附屬契約並收回租賃車輛。」，即實際發生違 約時，○○公司仍應依該租賃契約負擔相關責任，縱 再審原告為租賃車輛之連帶保證人，亦未免除承租人 ○○公司之契約責任，此觀諸最高法院45年臺上字第 1426號判例意旨益證。至○○公司要求再審原告提供 保證金，係基於風險管理所為之措施，且因實際使用 人為再審原告，故將部分風險移轉予實際使用之保管 人，無違反一般經驗法則，亦不因此而使再審原告成 為實際承租人。
⑷有關系爭公務租賃車輛租賃期滿之處理方式。依車輛 租賃契約第3 條保證金之約定：「承租人應於簽約時 一併支付出租人如前所示之保證金，租賃期滿，車輛 經出租人驗收取回後，保證金應扣除承租人應付而未 付之費用後無息退還。」，茲此，任職公司承租時支 付約定之保證金，租賃期滿或提前終止租賃契約時， 由出租人退還保證金（原證15），將車輛交還租賃公 司，並無買回車輛，與一般租賃情形無異，有和車股 份有限公司等函復臺北市調查處之說明（原證16）供 參。至租賃期滿後出租人如何處理租賃車輛係屬另一
交易，縱由原保管人或其關係人購回，或係基於對車 況及性能之瞭解，或其價格低於中古車行情，要難謂 與一般商業情形有違。
㈢基於行政權與司法權分立之國家一般通例，行政官署對於 司法機關所為已定事項應以之為既判事項，原判決未依職 權審酌臺北地方法院檢察署檢察官偵查事證及其不起訴處 分書之認定，僅以該不起訴書被告非再審原告為由，認定 不能拘束本案，即逕予判決駁回，違反改制前行政法院32 判字第18號判例及司法院釋字第392 號，顯屬適用法規錯 誤，有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款「適用法規顯有 錯誤」之再審事由，應予廢棄：
⒈本件○○公司負責人是否藉公務車租賃協助公務車保管 人逃漏綜合所得稅，臺北市調查處扣押相關物品及詢問 後，認為應行移送偵查，遂以96年1 月9 日肆字第 09643004590 號移送書，將案件移送臺灣臺北地方法院 檢察署（下稱臺北地檢署）偵查。
⒉臺北地檢署96年度偵字2347號偵查後，以「○○公司業 務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全額列入薪資 所得而非執行業務所得，因招攬保險業務而發生之業務 發展費用理應列報公司營業費用，○○公司自業務人員 薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭酬中扣除，由租賃 車商提供租金發票向○○公司請款，由○○公司統一支 付車輛租金。難認被告有因此而使員工薪資名目減少而 幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事」而為不起訴處 分（原證5 ）。此與○○公司對再審原告等業務同仁採 利潤中心之薪酬制度結算薪資所得方式一致。足證臺北 地檢署檢察官係依財政部95年6 月28日台財稅字第 09504063430 號函釋，按公務車輛之用途認定，非以「 業務員與租賃車商確認車價無誤後，先繳交車價20% 或 30% 公務車輛保證金，匯入○○公司於彰化銀行總部分 行所開設00000000000000000 號帳戶，並要求業務員與 租賃車商簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』、『公務 車輛租賃附屬契約』等文件，俟業務員與車商辦妥簽約 及對保等相關事宜後，車商即檢附前述文件，向○○公 司財務部申請保證金及每月車輛租金給付，名義上該車 輛係屬○○公司所有，惟每月租金卻由○○公司業務員 個人薪資所得中直接扣取，使業務員薪資所得相對減少 」（原證五）等支付形式，推論係私人支出，與業務無 關。
⒊按改制前行政法院32判字第18號判例意旨，基於刑事司
法機關調查證據之程序，其認定事實須達到超越合理懷 疑之程度，遠較行政機關調查證據為周延，則行政機關 應尊重司法機關所為之確定判決。另按司法院釋字第 392 號解釋意旨，檢察機關確定文書所認定之事實，符 合司法正義程序，行政機關亦應予尊重。有財政部96年 11月2 日台財訴字第09600301210 號訴願決定書：「次 按刑事訴訟法第260 條規定：『不起訴處分已確定或緩 起訴處分期滿未經撤銷者，非有下列情形之一，不得對 於同一案件再行起訴：……。』其修正理由一稱：『本 法對於檢察官之起訴裁量權已有適當之內部及外部監督 ，對於不起訴處分已確定或緩起訴期滿未經撤銷者，自 宜賦予實質之確定力。』可知檢察官所為之不起訴處分 已確定者，具有實質之確定力，非但檢察官有其拘束效 力（除有該條但書情形之一外，不得對於同一案件再行 起訴），對於第三人亦應受實質確定力之拘束。另行政 法與刑法雖畛域不同，構成要件各別，司法機關與行政 機關可各本於權責依法審理認定，兩者並無必然關係， 惟基於刑事司法機關（如地方法院檢察署）調查證據之 程序，其認定事實須達到超越合理懷疑之程度，遠較行 政機關調查證據為周延，則行政機關亦應尊重已生實質 確定力之不起訴處分所認定之事實。」（原證4 ）益證 。
⒋所謂適用法規顯有錯誤，依改制前行政法院62年度判字 第610 號判例意旨，係指原判決所適用之法規與該案應 適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所抵觸而言。 查本件系爭事項業經臺北地檢署檢察官偵查事證及其不 起訴處分書之認定，應有拘束本件之效力。參諸改制前 行政法院32年判字第18號判例及司法院釋字第392 號， 原判決應以臺北地檢署96年度偵字2347號偵查之不起訴 處分已定事實為既判事項，原判決未依該判例及大法官 解釋撤銷原處分，顯屬適用法規錯誤，有行政訴訟法第 273 條第1 項第1 款「適用法規顯有錯誤」之法定再審 事由，應予廢棄。
㈣憲法課以人民納稅義務，除應遵守依法行政、實質課稅原 則外，更應嚴守租稅中性原則，亦即租稅課徵應以行為本 質為依歸，避免以租稅手段影響經濟行為之實質，進而造 成納稅義務人之經濟活動因不同租稅對待而造成扭曲，○ ○公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度，以各 項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以支應 歸屬利潤中心之各項必要營業費用，故再審原告薪資所得
為個人薪酬及組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要 費用後餘額，二項之合計數乃再審原告實際取自任職公司 之薪資所得，系爭租金支出係自組織報酬下扣除，要難將 直接歸屬至各業務同仁利潤中心之各項必要業務費用，認 定非屬○○公司營業費用，影響○○公司制訂之獎金制度 ，原判決違反租稅法律主義之精神，並與租稅中立原則相 悖，原判決當然違背法令，應予廢棄：
⒈查○○公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度 （無固定之底薪），薪酬計算連結利潤中心制：⑴先就 各項績效（包括個人業績、組業績、處業績）之達成率 ，按不同成數及公式，計算初年度服務報酬及續年度服 務報酬等個人薪酬部分；⑵舉績報酬、達成報酬、超額 報酬、推介報酬、組輔導報酬、處輔導報酬等組織報酬 部分。而組織報酬係用以支應此利潤中心之各項必要業 務費用，如車位、影印機及公務車輛等租金、辦公用之 各項文具、電腦耗材、印刷影印及書報雜誌等文具用品 、郵資及通訊費用等郵電費、運費、交通及住宿等差旅 交通、訓練費、設備修繕及維護等修繕費、廣告費用、 餐敘、禮儀及饋贈等交際費、會議費、雜項購置、全員 團康、聚餐活動等職工福利，組織報酬係用以支應各利 潤中心之各項業務發展費用，非屬個人之報酬；⑶業務 發( 拓) 展費用額度（即百分比）僅係讓從業人員有一 參考標準，預期其可能之報酬，惟仍以實際發生數為主 ，其組織報酬支應各利潤中心之各項業務發展費用有餘 ，則屬該利潤中心主管之激勵酬勞，因組織報酬為變動 數，故有部分月份可達成公司設定之標準，部分月份無 法達成，此即為制度之激勵作用。是業務同仁之薪資所 得包括個人薪酬及組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各 項必要費用後之組織激勵酬勞。此乃以業務人員為主常 見之經營模式之一，即係連結績效衡量與薪酬制度，為 一有效啟發並激勵同仁士氣之法則，並合於人性化之管 理機制。目前亦無因採利潤中心之經營模式，而將認屬 營利事業之營運（業）費用應列入為員工薪資所得，而 悖於租稅中性原則。
⒉再審原告系爭年度薪資所得包括個人薪酬及組織激勵酬 勞，此乃再審原告實際取自○○公司之薪資所得，並非 先自○○公司取得包含服務報酬應負擔之佣金支出及利 潤中心應負擔公務車租金等營業費用之金額，再由○○ 公司扣取屬服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心營業 費用，此亦與臺北地檢署檢察偵察後認定：「○○公司
業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全額列入薪 資所得而非執行業務所得，因招攬保險業務而發生之業 務發展費用理應列報公司營業費用，○○公司自業務人 員薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭酬中扣除，由租 賃車商提供租金發票向○○公司請款，由○○公司統一 支付車輛租金。難認被告有因此而使員工薪資名目減少 而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事」一致，系爭 公務車租金及業務拓展費等營業費用均係自組織報酬中 減除，是依行政程序法平等原則，系爭公務車租金應與 其他業務拓展費之認定相同。
⒊次查，系爭車輛租金由任職公司支付予租賃車商取得統 一發票時，即以「營業費用- 租金支出」科目列帳，並 非先計入薪資費用後，再自薪資費用中沖轉「營業費用 - 租金支出」科目，益證系爭車輛租金從組織報酬中扣 除，僅為計算組織激勵酬勞，與業務拓展費用自組織報 酬中扣除相同。惟原判決以：「○○公司支付員工車輛 費用，係列在『營業費用－租金支出』科目項下，既然 每期租金支出金額係由員工自行洽詢車商於確認車種、 車價及分期付款期數，在員工簽立員工還款同意書及公 務車輛租賃附屬契約書當下即確定，公司如認其車輛租 金非員工之薪資，則又何以將租賃期間每月之租金併同 薪資發放，再每月由員工薪資項目扣款，顯有違常情。 」（原判決第22頁倒數第4 行以下）為由，認定車輛租 金係從薪資所得中扣除，而歸屬再審原告之薪資所得， 顯未究明再審原告之應得薪資係依計算之結果始獲致， 而錯置其因果關係，更違反前揭禁止差別待遇原則，且 與前揭說明矛盾。再者，原判決亦未就系爭公務車用途 審理，僅以形式之薪資計算認定，與其判決依據：「末 按『涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義 之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及 實質課稅之公平原則為之。』司法院釋字420 號解釋甚 明。」有違，應予廢棄。
㈤綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則， 亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅， 對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際 領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中，再審原告 申請使用及保管公務車，係為推展業務，自屬○○公司營 業費用，且○○公司自再審原告業務發展費用中扣除，再 審原告並未實際取得系爭租金，依綜合所得稅之收付實現 原則，亦不應歸屬再審原告之薪資所得，此亦經臺北地檢
署是認在案，原判決未依是項原則審理，難謂非屬違背法 令，應予廢棄：
⒈按最高行政法院93年判字第966 號裁判要旨，綜合所得 稅之現金收付原則應僅對已實現之實際所得課稅，縱計 算所得時係按員工擬制收入減除擬制費用支出方式表達 ，仍應以實際獲取金額認列為員工薪資所得，而非以擬 制收入為員工薪資所得，參諸財政部對靠行制度之相關 函釋（67年3 月25日台財稅第31997 號函、71年12月10 日台財稅第38935 號函、74年6 月21日台財稅第17954 號函、76年3 月2 日台財稅第7576785 號函、79年4 月 3 日台財稅第790021143 號函、84年7 月20日台財稅第 841636379 號函）規定，將靠行車主創造之營業收入擬 制為車行之收入，又將靠行車主之費用支出擬制為車行 之費用支出，而以靠行車主實際獲利擬制為車行給付予 靠行車主之薪資所得，有最高行政法院97年判字第34號 判決意旨益證。
⒉經查○○公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用辦 法，再審原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程向公 司申請保管公務租賃車輛，由○○公司（承租人）、再 審原告（保管人）及租賃車商（出租人）共同簽訂公務 車輛租賃契約，由○○公司按期支付車輛租金，認列營 業費用之車輛租金，依前揭綜合所得稅現金收付基礎之 收付實現原則及財政部95年6 月28日台財稅字第 0950406 3430號函釋規定，系爭車輛租金不應再歸併核 定為再審原告之薪資所得。換言之，依前揭收付實現原 則，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱 人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中， 此亦經臺北地方法院檢察署是認在案，原判決未依是項 原則審理，難謂非屬違背法令，應予廢棄。
㈥租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事 實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質 上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租 稅。再審原告申請使用及保管公務車，係為推展業務，與 ○○公司負責人租賃車輛供業務使用情形相同，均屬○○ 公司營業費用，依實質課稅原則及平等原則，不應歸屬再 審原告之薪資所得，原判決未依是項原則審理，顯違反行 政程序法平等原則，並與一般經驗及倫理法則相違背，自 屬違背法令，應予廢棄：
⒈按稅捐稽徵法第12條之1第1項規定，乃租稅法所重視者 ，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外
觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟 活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，亦符 行政程序法第6 條規定之平等原則，此參諸司法院釋字 第420 號解釋及改制前行政法院82年度判字第2410號決 亦有相同見解。
⒉經查，○○公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說明 ：「（你是否也以前述方式向汽車租賃公司承租汽車？ 共承租幾部？汽車廠牌、型號及車價為何？如何扣款？ ）95年5 月，我曾以○○公司名義承租乙部賓士E200型 汽車，車價約為240 萬元，至於汽車保證金及每月租金 ，均由本公司財務部處理。」，業經臺北市國稅局97年 6 月17日財北國稅審三字第0970206101號函認定「主旨 ：貴處函詢○○保險經紀人股份有限公司負責人吳文永 君有無違反稅捐稽徵法或所得稅法等相關規定案，復如 說明二、三，請 查照。說明三、惟本案依現有事證尚 難認定吳文永君有利用租賃車輛逃漏個人綜合所得稅情 事，故未將其臚列於元家雄君等302 人名單中；…」。 此外，一般商業情況，營利事業均有租賃車輛供經常外 出業務或同仁使用，亦有做為上下班之交通工具，參諸 財政部79年7 月4 日台財稅第790178955 號函釋及54台 財稅發第0190號函釋亦是證。另按執行業務所得查核辦 法第15條第2 項規定亦可資參採。
⒊次查○○公司車輛使用辦法第1 條規定：「為協助同仁 執行業務，特訂本辦法。本辦法所指『車輛』係指公務 用之租賃車輛及公務用之私人車輛。」（請詳偵查卷證 據目錄二、○○公司「修訂車輛使用辦法及公佈相關作 業流程」），系爭租賃公務車係再審原告任職之○○公 司為協助再審原告為公司業務招攬保險使用，除陸續招 攬新業務（彙整再審原告經手之要保書明細表供核，同 再證1 ），亦需服務原有保戶，包括通知繳交及收取保 費、處理保戶理賠等問題，此等營業活動均有使用車輛 或其他交通工具之需，是依上開事實，再再證明系爭租 賃車輛確屬公務用途，且為○○公司經營本業之必要營 業工具，依司法院95年9 月18日院台廳行一字第 0950020772號函釋（詳如理由貳、三、（二）），足為 核認系爭車輛租金為○○公司經營本業有關費用之參採 。基於前揭實質課稅原則，○○公司負責人及業務同仁 租賃公司車輛之經濟用途相同，應課以相同租稅。稅捐 稽徵機關對相同經濟活動卻認定不同經濟利益，課處不 同租稅方式，顯違反該實質課稅原則及行政程序法之平
等原則。原判決對○○公司負責人吳文永君以○○公司 名義承租汽車之租金，未予視屬吳君之薪資所得，卻僅 以臺北市調查處移送書內容所稱：「業務員與租賃車商 確認車價無誤後，先繳交車價20% 或30% 公務車輛保證 金，匯入○○公司於彰化銀行總部分行所開設
0000000000000000 0號帳戶，並要求業務員與租賃車商 簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』、『公務車輛租賃 附屬契約』等文件，俟業務員與車商辦妥簽約及對保等 相關事宜後，車商即檢附前述文件，向○○公司財務部 申請保證金及每月車輛租金給付，名義上該車輛係屬○ ○公司所有，惟每月租金卻由○○公司業務員個人薪資 所得中直接扣取，使業務員薪資所得相對減少」（原證 6 ）等支付形式，臆測係私人支出，而推論與業務無關 ，且對相同經濟活動卻認定不同經濟利益，課處不同租 稅方式，亦未說明理由，顯違反行政程序法第6 條規定 之平等原則，並與一般經驗及倫理法則相違背，自屬違 背法令，應予廢棄。
⒋查系爭租賃車所發生之油料、修繕及保養等費用，均認 定屬○○公司經營本業及附屬業務有關之費用者，惟卻 就發生該油科、修繕或保養費用相同之主體之系爭租賃 車，否認非屬○○公司經營本業或附屬業務使用，顯有 分割取捨之違背法令，並違反一般經驗法則，應予廢棄 。
㈦本件系爭公務車租金之租稅法律適用及實證，前經稅捐稽 徵機關認屬為交通費，依財政部95年6 月28日台財稅字第 09504063430 號函釋規定，應由任職公司檢據核實列報， 尚不宜約定由業務員自行吸收或負擔，嗣後課稅事實資料 未變，稅捐稽徵機關憑藉新見解重為認定，與最高行政法 院89年度判字第699 號判決要旨相互牴觸，亦屬違背法令 。原判決認屬再審原告之薪資所得，亦與財政部95年6 月 28日台財稅字第09504063430 號函釋規定及稅捐稽徵機關 認定矛盾，均屬違背法令之情，應予廢棄：
⒈按最高行政法院89年判字第699 號裁判要旨，即其課稅 事實資料未變，要難憑藉新見解重為處分。
⒉如前所述，臺北地檢署就系爭公務車租金之租稅法律適 用及實務，業以96年3 月9 日北檢大歲96偵2347字第 16209 號函詢財政部台北市國稅局意見，並經財政部台 北市國稅局研議後，以96年6 月5 日財北國稅審二字第 0960201843號函復：「三、前揭財政部95年函釋規定， 保險公司之保險業務員為所屬公司招攬保險業務而發生
之必要費用，可由保險公司依營利事業所得稅查核準則 （以下簡稱查核準則）有關規定依其費用性質檢據核實 列報。…另該員工如係以公司名義租賃車輛，其分期給 付車商之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第 3 款第2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭財政部95年 函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約 定由保險業務員自行吸收或負擔。至員工如以員工自己 名義租購車輛，則該扣付款應視為員工基於僱傭關係而 取得之各種補助費或給與，故保險經紀公司應以薪資支 出列支，並依法併同員工薪資所得依率扣繳稅款。」， 足資說明稽徵機關實證上係以公司名義租賃車輛，或係 以員工自己名義租購車輛為據，認定租賃車輛是否確實 供公司業務使用。
⒊本件既以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金（ 不含保證金），得依營利業事所得稅查核準則第74條第 3 款第2 目之5 規定認屬為交通費，依財政部95年6 月 28日台財稅字第09504063430 號函釋規定，應由保險經 紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸 收或負擔，且臺北市國稅局係依臺北地檢署就系爭公務 車租金之租稅法律適用及實證回覆，應有拘束本件之效
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