臺中高等行政法院判決
99年度再字第27號
再審原告 童瑞年
童瑞龍
童瑞南
再審被告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 鄭義和
訴訟代理人 蔡玲玉
上列當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對服本院99年5月5日
99年度訴字第44號確定判決，提起再審之訴，本院判決如下︰
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
事 實
一、事實概要：
再審原告於民國（下同）96年度綜合所得稅結算申報，未列 報財產交易所得，經再審被告依查得資料核定增列：（一） 再審原告童瑞年96年間出售所有坐落臺中縣梧棲鎮○○里○ ○路○段699號房屋（應有部分24﹪）、臺中縣沙鹿鎮○○里 ○○○街11號、臺中縣沙鹿鎮○○里○○路○○○巷6號及14號 等房屋之財產交易所得分別為新臺幣（下同）14,983,889元 、10,080元、17,512元及11,344元，合計15,022,825元，歸 課再審原告童瑞年當年度綜合所得總額17,451,811元，補徵 應納稅額4,531,842元。（二）再審原告童瑞南及其配偶陳 秀蘭96年間出售所有坐落臺中縣沙鹿鎮○○里○○路○○○巷 22號、臺中縣沙鹿鎮○○里○○○街23號及27號等房屋之財 產交易所得分別為29,176元、10,304元及8,688元，合計48, 168元，歸課再審原告童瑞南當年度綜合所得總額2,381,915 元，補徵應納稅額6,262元。（三）再審原告童瑞龍96年間 出售所有坐落臺中縣沙鹿鎮○○里○○路○○○巷6號、8號及 同路449之1號等房屋之財產交易所得分別為7,376元、7,376 元及44,120元，合計58,872元，歸課再審原告童瑞龍當年度 綜合所得總額1,959,466元，補徵應納稅額7,654元。再審原 告等不服，主張其依醫療法第38條規定無償移轉予醫療法人 使用，經財政部96年1月11日臺稅三發第09604004550號函認 定係屬無償移轉，應無財產交易所得云云，申請復查。案經 再審被告審查認為：再審原告於96年間分別將所有坐落臺中 縣梧棲鎮○○里○○路○段699號房屋應有部分及臺中縣沙鹿 鎮○○里○○○街11號、臺中縣沙鹿鎮○○里○○路○○○ 巷
6號及14號、臺中縣沙鹿鎮○○里○○路○○○巷22號、臺中縣 沙鹿鎮○○里○○○街23號及27號、臺中縣沙鹿鎮○○里○ ○路○○○巷6號、8號及同路449之1號等房屋移轉予童綜合醫 療社團法人為其所不爭，惟因該法人並非醫療法第5條所稱 之醫療財團法人，核無同法第38條第1項規定，得依有關稅 法之規定減免稅賦之適用；次查「一、按九十三年四月二十 八日公布修正之醫療法第三十八條第三項規定，本法修正施 行前已設立之私立醫療機構，於本法修正施行後三年內改設 為醫療法人，將原供醫療使用之土地無償移轉該醫療法人續 作原來之使用者，不課徵土地增值稅。但於再次移轉第三人 時，以該土地無償移轉前之原規定地價或前次移轉現值為原 地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅……二、前開所稱 『無償移轉』，指私立醫療機構改設為醫療法人，將其原供 醫療機構使用之土地，移轉為醫療法人所有且繼續作醫療使 用而言。三、目前本署申辦私立醫療機構改設醫療社團法人 ，核准發予之醫療社團法人設立登記表，其登記事項五、財 產種類所載『土地（地號）』，係原供醫療機構使用之土地 ，其所有權人將其移轉為醫療法人所有且繼續作醫療使用， 其雖取得社員身分仍符合前開醫療法第三十八條第三項所定 『無償移轉』之意旨。」為財政部96年1月11日臺稅三發字 第09604004550號函轉行政院衛生署96年1月8日衛署醫字第 0960222468號函有關醫療法第38條第3項所稱「無償移轉」 之函釋，揆諸該函釋，係就醫療法第38條第1項所規定，私 立醫療機構改設為醫療法人，將其原供醫療機構使用之土地 ，移轉為醫療法人所有且繼續作醫療使用，不課徵土地增值 稅之具體認定規定，移轉之標的既規範為土地，而原告主張 其移轉之房屋符合該函釋無償移轉之規定，應無財產交易所 得等情，應屬誤解；本件所移轉之財產既為房屋，依前揭規 定，應以上開房屋之移轉價額，減除原始取得成本，及因取 得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為財產 交易所得，被告乃以98年5月5日中區國稅法二字第09800179 87A號函請原告提示取得上開房屋之成本相關資料供核，惟 迄未提示，遂作成98年7月3日中區國稅法字第0980036219號 、第0980036220號及第0980036221號復查決定（以下合稱原 處分），駁回其復查之申請。再審原告仍表不服，提起訴願 ，遭決定駁回，向本院提起行政訴訟，嗣經本院以99年5月5 日99年度訴字第44號判決（下稱原確定判決）駁回，再審原 告不服，向最高行政法院提起上訴，經該院以99年8月26日9 9年度裁字第1095號裁定駁回而告確定。再審原告又於99年 11月11日以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所
規定之事由，向本院提起再審之訴。
二、兩造聲明：
（一）再審原告聲明：
⒈原確定判決廢棄。
⒉訴願決定及原處分撤銷。
⒊再審及前程序歷審訴訟費用均由再審被告負擔。（二）再審被告聲明：
⒈駁回再審原告之訴。
⒉訴訟費用由再審原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）再審原告主張之理由：
⒈再審原告對鈞院99年度訴字第44號判決不服，提起上訴， 經最高行政法院認上訴不合法，以99年度裁字第1950號裁 定駁回再審原告之上訴，因此本件之確定判決，應為鈞院 99年度訴字第44號判決，合先敘明。
⒉依行政訴訟法第276條第2項規定：「前項期間自判決確定 時起算，判決於送達前確定者，自送達時起算；其再審之 理由發生或知悉在後者，均自知悉時起算。」經行政院衛 生署99年10月18衛署醫字第0990024695號函釋略以：有關 私立醫院改設醫療社團法人，出資人提供房屋出資被國稅 局認定為財產交易所得乙案，建請撤銷出資人之財產交易 所得等語；可見衛生署最新見解，亦採有關私立醫院改設 醫療社團法人，出資人提供房屋出資不應認定為財產交易 所得，故不應課以所得稅，此最新見解發文日期為99年10 月18日，發生於最高行政法院裁定確定之後，再審原告現 在提起本件再審，在上開解釋公布當日起算之30日之不變 期間內，故依行政訴訟法第276條第2項提起再審之訴。 ⒊再審被告認定再審原告於96年間將系爭房屋移轉予童綜合 醫療社團法人系為財產交易所得，並認為再審原告應補繳 納稅額乙事，財政部96年1月11日臺稅三發第09604004550 號函釋及內政部96年8月27日內授中辦地字第0960050438 號函，既然均認定改設醫療社團法人時，所移轉之土地為 「無償移轉」，則再審原告移轉系爭房屋，亦是改設醫療 社團法人時移轉，移轉後繼續作醫療使用，既屬「無償移 轉」則不符合所得稅法法第14條第1項第7類財產交易所得 之規定，原確定判決及被告原處分之適用法規顯有錯誤； 被告依所得稅法第14條第1項第7類財產交易所得之規定認 定再審原告於96年間將系爭房屋移轉予童綜合醫療社團法 人係為財產交易所得，係屬違背法令。
⒋又行政院衛生署96年7月31日衛署醫字第0960222645號函
略以，查醫療法第38條第3項所定「無償移轉」，應均指 私立醫療機構申請改設為醫療社團法人時，土地所有權人 將原供醫療使用之土地移轉為醫療法人所有且繼續供作醫 療使用，進而取得社員身分之情形。惟因申請個案情形仍 有差異，若有非屬前開情形時，該署將於許可函中，另行 註明。準此，是類土地之移轉，如屬土地所有權人將原供 醫療使用之土地移轉為醫療法人所有且繼續供作醫療使用 ，進而取得社員身分之情形者，非屬遺產及贈與稅法規定 應課徵贈與稅之範圍，於辦理移轉登記時，當事人無需檢 附贈與稅完稅證明文件。既然具一定規模之私人醫院依醫 療法第16條之規定應改制為醫療社團法人，且該土地之移 轉是屬無償移轉，殆無疑義，則人民信賴其之土地移轉是 非個人之所得，則國稅局行政行為及行政處分有違信賴原 則至為明顯，蓋所有行政行為之指導原則，舉凡係指行政 機關作成行政處分、締結行政契約、訂定法規命令與行政 規則、確定行政計畫、實施行政指導及處理陳情等行為之 程序，均應遵循行政程序法之規範，否則，該項行政行為 即屬有所違失，對人民因此所受之損害，為行政行為之機 關應負賠償責任。
⒌上開行政院衛生署衛署醫字第0990024695號函，發文日期 為99年10月18日，再審原告現在提起本件再審，在上開解 釋公布當日起算之30日之不變期間內，依行政訴訟法第27 3條第1項第1款適用法規顯有錯誤的規定，對於原確定判 決提起再審。為此，請准判決如再審之聲明。
（二）再審被告主張之理由：
⒈按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局 判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由……者，不 在此限。」為行政訴訟法第273條第1項前段所明定。次按 「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人 並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因 買賣或交換而發生之增益或損失。」「個人之綜合所得總 額，以其全年下列各類所得合併計算之……第7類：財產 交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產 或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始 取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一 切費用後之餘額為所得額。」「個人出售房屋，如能提出 交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易 所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其 未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定 標準核定之。」為所得稅法第9條、第14條第1項第7類第1
款及同法施行細則第17條之2第1項所明定。又「本法所稱 醫療法人，包括醫療財團法人及醫療社團法人。本法所稱 醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的 ，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院 登記之財團法人。本法所稱醫療社團法人，係指以從事醫 療事業辦理醫療機構為目的，經中央主管機關許可登記之 社團法人。」「私人及團體對於醫療財團法人之捐贈，得 依有關稅法之規定減免稅賦。醫療財團法人所得稅、土地 稅及房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。本法修正施 行前已設立之私立醫療機構，於本法修正施行後3年內改 設為醫療法人，將原供醫療使用之土地無償移轉該醫療法 人續作原來之使用者，不課徵土地增值稅。但於再次移轉 第三人時，以該土地無償移轉前之原規定地價或前次移轉 現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」為 醫療法第5條及第38條所規定。再按「96年度個人出售房 屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標 準……三、其他縣（市）部分……（三）鄉鎮：依房屋評 定現值之百分之八計算。」為財政部97年2月22日臺財稅 字第09704511720號令所核定。
⒉本件再審原告主張行政院衛生署99年10月18日衛署醫字第 0990024695號函認私立醫院改設醫療社團法人，出資人提 供房屋出資不應課徵財產交易所得，有再審新事證云云， 查該函係行政院衛生署「建議」財政部撤銷出資人之財產 交易所得，非該署之新見解，且租稅之徵免非該署所掌業 務，況財政部迄無免稅之新函令，是本件應無依行政訴訟 法第276條第2項規定得提出再審之事由。另上開行政院衛 生署函業經財政部函請再審被告機關沙鹿稽徵所函復再審 原告，該所已於99年11月2日以財政部96年1月11日臺稅三 發第09604004550號函係對移轉標的所為土地之解釋，本 件系爭移轉標的為房屋，即無該函釋之適用，併予陳明。 ⒊本件再審原告主張依財政部96年1月11日臺稅三發第09604 004550號函、內政部96年8月27日內授中辦地字第0960050 438號函及行政院衛生署96年7月31日衛署醫字第09602226 45號函改設醫療社團法人時所移轉之土地及房屋均屬無償 移轉，不符合所得稅法第14條第1項第7類財產交易所得之 規定云云，查再審原告移轉上開房屋予童綜合醫療法人以 為出資額，所移轉之標的為房屋，並非土地及非無償移轉 ，有該醫療社團法人出資帳載會計分錄可稽，與所主張應 適用之各行政機關有關「無償」移轉「土地」予醫療社團 法人之函令有別，且上開主張業經再審原告於原起訴時主
張，並經大院99年度訴字第44號判決逐一論駁，纂述甚詳 ，嗣經最高行政法院99年度裁字第1950號裁定駁回，再審 原告遞執爭執，無非係其個人之歧異見解，核不足採，原 審判決及原確定判決並無判決不適用法規或適用法規不當 ，請准判決如再審之聲明。
理 由
一、按行政訴訟法第273條第1項規定：「有下列各款情形之一者 ，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依 上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、 適用法規顯有錯誤者。……」同法第275條規定：「（第1項 ）再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。（第2項）對於 審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者 ，由最高行政法院合併管轄之。（第3項）對於最高行政法 院之判決，本於第二百七十三條第一項第九款至第十四款事 由聲明不服者，雖有前二項之情形，仍專屬原高等行政法院 管轄。」本件再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第273 條第1項第1款事由，參酌上開規定，本院自有管轄權，合先 敘明。
二、次按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決 駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。另按「有下 列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不 服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者 ，不在此限：一、適用法規顯有錯誤。……」為同法第273 條第1項第1款所明定。而所稱「適用法規顯有錯誤」，係指 確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現 尚有效之解釋，或最高行政法院尚有效之判例顯然違反者而 言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難 謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，有最高行政法院62 年判字第610號、97年判字第360號判例可資參照。又原判決 依據調查證據之結果，而認定事實，進而適用法律，並論述 採證認事之理由，要難謂其認定事實有違證據法則，而構成 適用法規顯有錯誤（最高行政法院85年度判字第2081號判決 參照）。
三、再審原告主張本件有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審 事由，其理由無非：「……行政院衛生署99年10月18日衛署 醫字第0990024695號函釋略以，有關私立醫院改設醫療社團 法人，出資人提供房屋出資被國稅局認定為財產交易所得乙 案，建請撤銷出資人之財產交易所得等語，可見衛生署最新 見解，亦採有關私立醫院改設醫療社團法人，出資人提供房 屋出資不應認定為財產交易所得，故不應課以所得稅，此最
新見解發文日期為99年10月18日，發生於最高行政法院裁定 確定之後……再審被告認定再審原告於96年間將系爭房屋移 轉予童綜合醫療社團法人係為財產交易所得，並認為再審原 告應補繳納稅額乙事，財政部96年1月11日臺稅三發第09604 004550號函釋及內政部96年8月27日內授中辦地字第0960050 438號函，既然均認定改設醫療社團法人時，所移轉之土地 為『無償移轉』，則再審原告移轉系爭房屋，亦是改設醫療 社團法人時移轉，移轉後繼續作醫療使用，既屬『無償移轉 』則不符合所得稅法法第14條第1項第7類財產交易所得之規 定，原確定判決及被告原處分之適用法規顯有錯誤；被告依 所得稅法第14條第1項第7類財產交易所得之規定認定再審原 告於96年間將系爭房屋移轉予童綜合醫療社團法人係為財產 交易所得，係屬違背法令。又行政院衛生署96年7月31日衛 署醫字第0960222645號函略以，查醫療法第38條第3項所定 『無償移轉』，應均指私立醫療機構申請改設為醫療社團法 人時，土地所有權人將原供醫療使用之土地移轉為醫療法人 所有且繼續供作醫療使用，進而取得社員身分之情形。惟因 申請個案情形仍有差異，若有非屬前開情形時，該署將於許 可函中，另行註明。準此，是類土地之移轉，如屬土地所有 權人將原供醫療使用之土地移轉為醫療法人所有且繼續供作 醫療使用，進而取得社員身分之情形者，非屬遺產及贈與稅 法規定應課徵贈與稅之範圍，於辦理移轉登記時，當事人無 需檢附贈與稅完稅證明文件。既然具一定規模之私人醫院依 醫療法第16條之規定應改制為醫療社團法人，且該土地之移 轉是屬無償移轉，殆無疑義，」云云。然查：
（一）再審原告引據行政院衛生署99年10月18日衛署醫字第0990 024695號函，主張私立醫院改設醫療社團法人，出資人提 供房屋出資不應課徵財產交易所得，為行政院衛生署之新 見解，本件原確定判決違反該見解，適用法規顯有錯誤， 有再審事由。然查，行政訴訟法第273條第1項第1款所稱 「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規顯然 不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或最高行 政法院尚有效之判例顯然違反者而言，為前開判例闡釋明 確，上開行政院衛生署之函令，既非法律、司法院現尚有 效之解釋或最高行政法院尚有效之判例，縱有違反，亦非 行政訴訟法第273條第1項第1款所稱之「適用法規顯有錯 誤」。況且，該函僅係行政院衛生署建請財政部撤銷相關 出資人之財產交易所得之函文，屬「建議」性質，並非已 具體確定之法律見解，且非執掌租稅法規解釋之主管機關 財政部所為之解釋函令，自無拘束各稅捐稽徵機關之效力
，是再審被告未依此見解作成處分，亦無違法之問題。（二）再審原告另主張財政部96年1月11日臺稅三發第096040045 50號函、內政部96年8月27日內授中辦地字第0960050438 號函及行政院衛生署96年7月31日衛署醫字第0960222645 號函改設醫療社團法人時所移轉之土地及房屋均屬無償移 轉，不符合所得稅法第14條第1項第7類應課徵財產交易所 得稅之規定云云。然查，上開再審原告所引用之財政部、 內政部及行政院衛生署之函文，均非法律、司法院現尚有 效之解釋或最高行政法院尚有效之判例，縱有違反，依照 前揭說明，亦非行政訴訟法第273條第1項第1款所稱之「 適用法規顯有錯誤」。再者，財政部96年1月11日臺稅三 發第09604004550號函文係謂：「一、按93年4月28日公布 修正之醫療法第38條第3項規定，本法修正施行前已設立 之私立醫療機構，於本法修正施行後3年內改設為醫療法 人，將原供醫療使用之土地無償移轉該醫療法人續作原來 之使用者，不課徵土地增值稅。但於再次移轉第三人時， 以該土地無償移轉前之原規定地價或前次移轉現值為原地 價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅……。二、前開所 稱『無償移轉』，指私立醫療機構改設為醫療法人，將其 原供醫療機構使用之土地，移轉為醫療法人所有且繼續作 醫療使用而言。三、目前本署申辦私立醫療機構改設醫療 社團法人，核准發予之醫療社團法人設立登記表，其登記 事項五、財產種類所載『土地（地號）』，係原供醫療機 構使用之土地，其所有權人將其移轉為醫療法人所有且繼 續作醫療使用，其雖取得社員身分仍符合前開醫療法第38 條第3項所定『無償移轉』之意旨。」乃針對土地之移轉 所為之解釋，本件系爭移轉標的並非土地而為房屋；且上 開函釋係對土地增值稅徵免之解釋，與本件系爭稅目為所 得稅不同，自無該函釋之適用。又該函釋亦載明該等土地 於再次移轉第三人時，以該土地無償移轉前之原規定地價 或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增 值稅，即土地增值稅僅生記存效果，並非完全免徵土地增 值稅，是尚難據為有利再審原告之認定。另內政部96年8 月27日內授中辦地字第0960050438號函及行政院衛生署96 年7月31日衛署醫字第0960222645號函，亦係針對土地移 轉登記及土地增值稅所為之解釋，與本件移轉標的為房屋 ，且稅目為所得稅皆有不同。況且，上開函釋亦非稅捐主 管機關對於私立醫療機構改設為醫療法人，移轉房屋非屬 財產交易所得應予免稅所為之有權解釋，自難援為有利再 審原告之認定。從而，再審原告援引上開函文主張「人民
信賴其之土地移轉是非個人之所得，則國稅局行政行為及 行政處分有違信賴原則至為明顯……對人民因此所受之損 害，為行政行為之機關應負賠償責任。」云云，即乏所據 。再審原告舉出上開財政部、內政部及行政院衛生署之函 文為前揭主張，誠屬其個人主觀之認知，並不能以原確定 判決就證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認 定異於再審原告之主張者，即謂原確定判決有適用法規顯 有錯誤之情形。
四、綜上所述，再審原告主張本院原確定判決，有行政訴訟法第 273條第1項第1款之事由而提起再審之訴，然依其起訴主張 之事實，顯難認有該再審理由，再審原告徒執前詞，訴請判 決廢棄原確定判決，為無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決 駁回之。又本件再審原告所提起再審之訴，為無理由，既如 前述，則本件即無須進入本案審理階段，從而，再審原告請 求「訴願決定及原處分均撤銷」，亦無理由，應併予駁回。據上論結，本件再審之訴為顯無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第281條、第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 3 月 7 日 臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌
法 官 劉 錫 賢
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 100 年 3 月 7 日 書記官 莊 啟 明