最 高 行 政 法 院 判 決
100年度判字第423號
再 審原 告 陳威如（即陳渭淳之承受訴訟人）
陳盈如（即陳渭淳之承受訴訟人）
陳奎如（即陳渭淳之承受訴訟人）
共 同訴 訟
代 理 人 卓隆燁
再 審被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 陳金鑑
上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國98年8月
20日本院98年度判字第956號判決，提起再審之訴，本院判決如
下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、被承受人即再審原告之父陳渭淳前辦理民國89年度綜合所得 稅結算申報，申報退職金收入新臺幣(下同)6,660,140元， 扣除免稅額6,187,520元，退職所得472,620元，再審被告初 查依申報數如數核定。嗣安侯建業會計師事務所(下稱安侯 建業事務所)以91年2月20日更正函向再審被告所屬松山稽徵 所申請更正陳渭淳89年度退職所得扣繳憑單之當年度退職所 得為1,122,640元、給付淨額為723,032元。而陳渭淳則於91 年12月2日向再審被告申請更正89年度綜合所得稅核定退職 所得，惟再審被告所屬大安分局審查結果，認其退職所得應 為6,660,140元，另查得陳渭淳短漏報本人、配偶呂素嬌及 受扶養親屬王美輝營利、薪資及退職所得計6,364,151元， 遂重為核定歸課陳渭淳綜合所得總額為21,176,598元、所得 淨額為20,055,868元，並於92年1月17日以財北國稅大安綜 所字第0920001169號函復否准再審原告更正申請，並檢送89 年度綜合所得稅核定通知書及核定稅額繳款通知書。陳渭淳 就上開處分關於退職所得6,660,140元之核定不服，於92年3 月14日申請復查，經再審被告移由所屬大安分局依更正程序 辦理，該分局其後於93年4月16日以財北國稅大安綜所字第0 930203954號函通知陳渭淳其92年3月14日復查申請已循更正 程序辦理，並原核定退職所得更正為1,122,640元應補徵稅 額為170,629元，並檢附更正後之89年度綜合所得稅核定通 知書及稅額繳款書予陳渭淳，陳渭淳於93年5月20日繳納稅 款170,629元。嗣再審被告所屬大安分局查得前揭更正有法 律適用錯誤之情事，乃於94年9月23日重為核定陳渭淳退職
所得為6,660,140元，補徵應納稅額為2,215,000元，另作成 核定通知書及核定稅額繳款通知書於94年10月4日送達陳渭 淳，陳渭淳於94年10月18日申請更正，再審被告所屬大安分 局將上開申請書移請再審被告依復查程序辦理，並於94年12 月26日依所得稅法第110條第1項規定，按短漏稅額2,274,78 1元對陳渭淳處予0.2倍罰鍰454,900元(計至百元止)，陳渭 淳於95年2月6日向再審被告所屬大安分局申請註銷罰鍰，該 分局再將上開申請書移請再審被告依復查程序辦理，再審被 告審核後以95年7月19日財北國稅法字第0950229048號復查 決定書(下稱原處分)准予核減利息所得110元，扣繳稅額10 元，相應核減儲蓄投資特別扣除額110元，追認自用住宅購 屋借款利息特別扣除額110元，變更核定綜合所得總額為21, 176,488元，所得淨額為20,055,758元，扣繳稅額4,528,610 元，並駁回其餘復查之申請，惟陳渭淳就退職所得核定及罰 鍰部分猶有未服，提起訴願遭決定駁回，遂循序提起本件行 政訴訟，嗣陳渭淳於96年2月20日死亡由繼承人陳威如、陳 盈如、陳奎如承受訴訟後，原審除將罰鍰部分撤銷外（再審 原告未上訴），並駁回上開有關退職所得核定部分之訴。再 審原告仍不服提起上訴，經本院於98年8月20日以98年度判 字第956號判決駁回再審原告等之上訴。
二、再審原告起訴主張：㈠所得人陳渭淳就再審被告本件核定， 前於92年3月14日申請復查再審被告所屬大安分局92年3月17 日(收文日)，經再審被告逕行移至所屬大安分局核定應補稅 額170,639元，業於93年5月13日，如期完納且未再依法提起 訴願，故本件應告確定，並受信賴保護。又再審被告基於自 己經濟因素，未探求所得人陳渭淳許可，自行將所得人陳渭 淳復查申請書及其復查理由，移其所屬大安分局辦理更正核 定，該分局於93年4月16日以財北國稅大安綜所字第0930203 954號函回復所得人陳渭淳，並將更正核定書依法送達所得 人陳渭淳完納應納稅額，乃係另一新行政處分行為。此一行 為處分機關並依照核定程序重新填具核定稅額通知書、重發 補徵稅額繳款書等，送達所得人陳渭淳限期繳納，完全符合 所得稅法第81條調查核定規定程序。故此一處分實質效力屬 再審被告處分行為，概無疑義。所得人陳渭淳對此項新行政 調查核定處分既無異議如期如數繳納，依上述稅捐稽徵法第 34條第3項第1款規定，徵納雙方稽徵權利義務乃告確定。惟 再審被告卻對本件已確定之處分再次核定補徵稅額，其認事 用法，顯與稅捐稽徵法第34條第3項規定意旨相悖，應予撤 銷。臺北高等行政法院對於再審被告之違誤處分卻未予撤銷 ，其判決違背法令甚明，惟本院98年度判字第956號判決（
下稱原確定判決）卻未適用稅捐稽徵法第34條第3項規定， 廢棄臺北高等行政法院違背法令之判決，有行政訴訟法第27 3條所定「適用法規顯有錯誤者」之再審事由，應予廢棄。 ㈡本件所得人陳渭淳退職為所得稅法第14條第1項第9類第1 款規定一次核計領取退休金，因財務關係，原服務單位分期 給付，符合財政部92年5月12日台財稅字第0910451612號令 規定，再審被告應按一次領取計算免稅額度。況查本件課稅 事實資料自始再審被告即掌握並無變更，惟再審被告一再變 更核定處分，均係對於一次領取退職所得與分期領取退職所 得之法律見解有異所致，且再審被告作成較原處分不利於所 得人陳渭淳之處分，違反從新從優原則之法理、信賴保護原 則，應予撤銷。臺北高等行政法院對於再審被告之違誤處分 卻未予撤銷，其判決違背法令甚明，惟原確定判決未本於從 新從優原則之法理及信賴保護原則，廢棄臺北高等行政法院 違背法令之判決，有行政訴訟法第273條所定「適用法規顯 有錯誤者」之再審事由，應予廢棄等語，求為判決廢棄原確 定判決及臺北高等行政法院96年度訴字第481號判決，並撤 銷訴願決定及原處分不利再審原告部分。
三、再審被告則以：本件被承受人陳渭淳92年3月14日之復查申 請，迄未經由稅捐稽徵機關依有關稅法規定程序辦理並作成 復查決定，再審被告所屬大安分局93年4月16日所為更正核 定，係循更正程序辦理，亦經該分局於93年4月16日財北國 稅大安綜所字第0930203954號函記載明確，則該分局93年4 月16日更正核定非再審被告依復查程序所為之復查決定甚明 。再審被告於陳渭淳依該核定補繳稅款170,629元後，發現 前揭核定有誤，乃於94年9月23日重為核定陳渭淳退職所得 為6,660,140元，補徵稅額2,215,000元，於法即無達誤。又 再審被告對於陳渭淳當年度退職所得部分誤以一次領取退職 所得方式可要計算，致生錯誤，則其於5年核課期間內就該 部分予以補徵，依前開稅捐稽徵法第21條第1項第1款及第2 項之規定所為之行政處分，且本件所適用之法律並無變更， 核與行政法上之信賴保護原則、從新從優原則無涉，亦與改 制前行政法院89年度判字第699號判決所稱查定處分確定後 ，主管機關本於職權變更法律見解情形有間，自難執之以為 對再審原告有利之認定。至財政部92年5月12日台財稅字第0 910451612號函釋旨在說明依財務員工退休(職)辦法規定， 原應一次給付退職所得，其後因財務或資金困難，經與員工 協議或經員工同意採分期給付之情形，方可認定係一次領取 退職所得。而陳渭淳為安侯建業事務所之會計師，89年9月 30日自該事務所退休，其退休金之計算係依原建業事務所86
年8月25日公佈之「會計師之退休、資遣及採卸辦法」第4條 及第7條之規定計算，得支領退休金總額為43,860,844元， 並依第8條規定每半年支付金額為7,310,140元，安侯建業事 務所乃按陳渭淳本年度領取總額7,310,140元減除650,000元 後之餘額6,660,140元為所得額辦理扣繳稅款，亦即陳渭淳 退休金係分期領取，此與上開財政部函釋規定一次領取，事 後因故改為分次領取之情形有別。再審被告依分期領取方式 計算系爭退職所得6,660,140元，併課陳渭淳當年度綜合所 得依法自無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回再審原告之 訴。
四、本院按：
㈠當事人對於確定終局判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法 第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。但當事人已依 上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限。而所謂 「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應 適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至 於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執， 要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審之理由。㈡本件原確定判決以：原判決既已就本件爭點即陳渭淳取自安侯 建業事務所之退職所得究係「一次領取」抑或「分期取得」乙 節，明確詳述其得心證之理由，與本件行為時所得稅法等法令 規定要無不合，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難 謂有判決不備理由之違法等事項，乃判決駁回再審原告在前訴 訟程序之上訴。核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行 法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原判決有 行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再 審事由，本件再審原告提起本件再審之訴，主張原判決適用法 規顯有錯誤，係屬法律上見解之歧異，要難謂為適用法規錯誤 ，而據為再審之理由。。
㈢至於再審原告起訴謂：「所得人陳渭淳對此項新行政調查核定 處分既無異議如期如數繳納，依上述稅捐稽徵法第34條第3項 第1款規定，徵納雙方稽徵權利義務乃告確定。惟再審被告卻 對本件已確定之處分再次核定補徵稅額，其認事用法，與稅捐 稽徵法第34條第3項規定意旨相悖，原確定判決未適用該規定 ，廢棄臺北高等行政法院違背法令之判決，有行政訴訟法第27 3條所定『適用法規顯有錯誤者』之再審事由」云云，惟查， 本件原審判決關於再審被告所屬大安分局於93年4月16日所為 退職所得為1,122,640元，應補徵稅額為170,629元之核定，既 非復查決定，陳渭淳當年度退職所得事實尚未經行政救濟裁量 ，則稽徵機關發現上開處分確有短徵，為維持課稅公平之原則
，基於公法上之理由，要非不得自行變更原查定處分而補徵其 應繳之稅額，從而，再審被告於陳渭淳依該核定補繳稅款170, 629元後，發現前揭核定有誤，乃於94年9月23日重為核定陳渭 淳退職所得為6,660,140元，應補徵稅額2,215,000元，於法即 無違誤等情，以及上訴人所主張如何不足採等事項均詳予以論 述，是原審判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違 背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情 形；又原確定判決理由之記載，核屬對再審被告所為不利再審 原告之原判決、原處分及訴願決定之理由、結論予以肯認，自 無未予論述情形，附此敘明。
㈣從而再審原告起訴主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項 第1款之再審事由提起本件再審之訴，揆諸首揭說明，殊難認 有再審理由，應予駁回。
五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條 第2項、第98條第1項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 3 月 29 日 最高行政法院第六庭
審判長法官 黃 合 文
法官 黃 淑 玲
法官 帥 嘉 寶
法官 劉 介 中
法官 陳 鴻 斌
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 100 年 3 月 29 日 書記官 張 雅 琴