違反商業會計法等
臺灣高等法院(刑事),上訴字,99年度,2122號
TPHM,99,上訴,2122,20110407,1

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　99年度上訴字第2122號
上　訴　人　臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
上　訴　人
即　被　告　廖金祥
選任辯護人　林之嵐律師
　　　　　　楊代華律師
　　　　　　陳思慎律師
被　　　告　李麗鳳
上列上訴人因被告等違反商業會計法等案件，不服臺灣板橋地方
法院98年度訴字第70號、98年度易字第3270號，中華民國99年4
月30日第一審判決（起訴案號：臺灣板橋地方法院檢察署97年度
偵續字第27號；追加起訴案號：98年度蒞追字第4 號），提起上
訴，本院判決如下：
主 文
原判決關於廖金祥違反商業會計法、稅捐稽徵法部分均撤銷。廖金祥共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；上開所減得之刑，應執行有期徒刑拾月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。緩刑肆年。
其餘上訴駁回。
事 實
一、廖金祥係千山淨水股份有限公司（原名千山股份有限公司， 於民國90年6月18日更名，下稱千山淨水公司）之董事長， 係商業會計法所稱之商業負責人，自94年3月間起，基於不 實填製會計憑證之概括犯意及為納稅義務人千山淨水公司以 不正方法逃漏稅捐之犯意，並分別與總星企業有限公司、茂 嶸企業有限公司（以下分別簡稱總星公司、茂嶸公司）之實 際負責人陳秀穗（原名陳秀惠）、金將普實業有限公司（下 稱金將普公司）之實際負責人林正剛及鴻涵企業有限公司（ 下稱鴻涵公司）之實際負責人夏蘇傳共同基於不實填製會計 憑證之概括犯意聯絡，於千山淨水公司之臺北縣三重市○○ 街42號辦公處所或上開各公司之辦公處所分別與陳秀穗、林 正剛、夏蘇傳達成協議，約定由總星公司、金將普公司、鴻 涵公司以墊高售予千山淨水公司貨品價格之方式，開立高於 原出售價格之溢額統一發票予千山淨水公司充作進項憑證， 或由總星公司、茂嶸公司就實際售予千山淨水公司貨品所生 之實際交易金額以外，另行開立虛偽不實之統一發票予千山



淨水公司充作進項憑證（如附表編號19至27所示），俾便千 山淨水公司多扣抵銷項稅額以逃漏稅捐，並於總星公司、茂 嶸公司、金將普公司、鴻涵公司分別向千山淨水公司請款後 ，由陳秀穗、林正剛、夏蘇傳將千山淨水公司溢付之款項分 別匯入廖金祥所指定之私人帳戶內。謀議既定，總星、茂嶸 、金將普、鴻涵公司即分別於附表所示發票日期，連續開立 如附表所示虛偽不實之統一發票予千山淨水公司，待取得千 山淨水公司所支付之款項後，再由陳秀穗以其個人名義、林 正剛以金將普公司名義或委請不知情之其弟林正明、夏蘇傳 以鴻涵公司名義或委請不知情之其妻游淑娟分別於附表所示 匯款日期，將溢領之款項依廖金祥指示匯入如附表所示之廖 金祥或不知情之李麗鳳、李世雄、李麗秀、李麗月等人所申 請、交由廖金祥管理之帳戶內，或由陳秀穗將溢領款項開立 如附表所示之同額支票交予廖金祥，再由廖金祥交予不知情 之李麗鳳存入李麗秀、李麗月上開帳戶內，俾供廖金祥於千 山淨水公司需要資金週轉時得以將該資金匯回公司帳戶。而 廖金祥於取得附表編號1至41所示虛偽不實之統一發票後， 即將之充作進項憑證，並分別於94年5月17日、同年7月15日 、同年11月15日、95年1月16日，先後4次將此不實之交易金 額及稅額登載於業務上製作之營業人銷售額與稅額申報書「 得扣抵進項稅額」欄內據以多扣抵銷項稅額，並持向財政部 臺灣省北區國稅局三重稽徵所申報營業稅而行使（按：廖金 祥以不正當方法為納稅義務人千山淨水公司逃漏營業稅之犯 行，業據檢察官於起訴書之犯罪事實欄論及，自屬起訴之範 圍內，惟此部分並未經原審予以審理；再者，此部分與本件 經起訴論罪之逃漏營利事業所得稅部分係數罪併罰關係，是 原審未審究廖金祥以不正當方法為納稅義務人千山淨水公司 逃漏營業稅部分，即屬「漏判」，此部分於原審之訴訟關係 並未消滅，且不在本件上訴範圍之內，此部分自應由原審為 「補充判決」，本院不得就此部分加以審理，詳後），嗣並 於95年5月間據以填具不實之「94年度營利事業所得稅結算 申報書」持向財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所行使，而 以上開不正當方法為納稅義務人千山淨水公司逃漏94年度營 利事業所得稅達5,525,000元（按：廖金祥為千山淨水公司 逃漏95年度營利事業所得稅部分，不在本件起訴範圍內，且 與經起訴論罪之以「總星公司」所開立金額不實之統一發票 充當進貨憑證而申報部分並無實質上或裁判上一罪關係，非 為起訴效力所及，本院自不得就此部分加以審理，詳後）， 足以生損害於財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所對於營利 事業所得稅稽徵之正確性。




二、案經臺灣板橋地方法院檢察署檢察官簽分偵查起訴。 理 由
甲、程序部分：
壹、本件起訴之犯罪事實及追加起訴之犯罪事實一、三部分，其 起訴程序並未違反刑事訴訟法第260條之規定，與同法第303 條第4款所定不受理判決之事由並不相符：
一、按「犯罪之被害人，得為告訴」，刑事訴訟法第232條定有 明文。而所謂犯罪之被害人，係以因犯罪而直接被害之人為 限，業據司法院以院字第1306號解釋在案。又「依法組織之 公司被人侵害，雖股東之利益亦受影響，但直接受損害者究 為公司，當以該公司為直接被害人」，最高法院25年上字第 1305號判例亦闡述甚明。再者，「不起訴處分已確定或緩起 訴處分期滿未經撤銷者，非有左列情形之一，不得對於同一 案件再行起訴：一、發現新事實或新證據者」，刑事訴訟法 第260條第1款亦有明文；又「上級法院首席檢察官，對於下 級法院檢察官已為不起訴處分之案件，得依（舊）刑事訴訟 法第237條之規定命令續行偵查或起訴者，以有合法再議之 聲請為前提，而得聲請再議之人，以告訴人為限，不得聲請 再議之人所為再議之聲請，為不合法，原不起訴處分並不因 此而阻止其確定，上級法院首席檢察官誤認不合法之聲請為 適法，命令續行偵查，下級法院檢察官據以重行偵查起訴者 ，自係就不起訴處分已確定之案件再行起訴，如不合於（舊 ）刑事訴訟法第239條（相當於現行法第260條）所列各款之 條件，即應為不受理之判決」，亦有最高法院31年上字第98 1號判例可資參照。則揆諸前揭說明，非犯罪之直接被害人 所提起之「告訴」僅具「告發」性質，其對檢察官所為之不 起訴處分亦無聲請再議之權限；且依刑事訴訟法第260條、 最高法院31年上字第981號判例之反面解釋，雖因非屬犯罪 之直接被害人聲請再議，上級法院檢察署檢察長誤認該不合 法之聲請為適法而命令下級法院檢察署檢察官續行偵查，並 無從阻止原不起訴處分之確定，然下級法院檢察署檢察官於 重行偵查之過程中如就該不起訴處分已確定之案件發現新事 實或新證據者，縱令就同一案件再行起訴，亦難認其起訴程 序於法有何不合可言。
二、被告廖金祥之辯護人固為其辯稱：本件告訴人廖秀媛非犯罪 之直接被害人，原告訴事實已經檢察官為不起訴處分確定， 廖秀媛應無權聲請再議，臺灣高等法院檢察署檢察長誤認該 不合法之聲請為合法，將案件發回臺灣板橋地方法院檢察署 檢察官續行偵查，嗣該署檢察官就同一案件再行起訴，其就 本件起訴之犯罪事實及追加起訴之犯罪事實一、三部分，所



為之起訴程序並不合法云云。經查，本件告訴人廖秀媛於95 年3 月20日對被告廖金祥、李麗鳳提起告訴當時為千山淨水 公司之股東（其監察人職務業已於93年3月12日該公司93年 度股東常會中遭解任），有千山淨水公司股東名簿（原審卷 三第217頁）、該公司93、95年度股東常會會議記錄（原審 卷三第123、127頁）在卷可稽。依其向檢察官申告被告廖金 祥、李麗鳳涉犯本件違反商業會計法、稅捐稽徵法及背信等 犯罪事實觀之，本件犯罪之直接被害人當為千山淨水公司， 其既非本件犯罪之直接被害人，自無告訴權，故其所提「告 訴」僅具「告發」性質；而被告廖金祥、李麗鳳所涉上開犯 罪事實業經臺灣板橋地方法院檢察署檢察官於96年10月12日 以96年度偵字第2135號不起訴處分書為不起訴處分，因廖秀 媛對於該不起訴處分並無聲請再議權，其再議之聲請不合法 ，且被告廖金祥、李麗鳳所涉犯95年5月26日修正施行前之 商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第47條第1項第1款、 第41條及刑法第342條背信等罪嫌，均非屬刑事訴訟法第256 條第3項所定檢察官應依職權逕送直接上級法院檢察署檢察 長或檢察總長之案件，是此部分經檢察官為不起訴處分後即 已確定，縱臺灣板橋地方法院檢察署檢察官將此不起訴處分 已確定之案件送臺灣高等法院檢察署檢察長再議，而臺灣高 等法院檢察署檢察長未予駁回而發回續行偵查，原不起訴處 分確定之效力亦不因此而遭阻斷，從而本件檢察官顯係就已 經不起訴處分確定之同一案件再行起訴。然核其起訴、追加 起訴所憑之證人陳秀穗、林正剛、夏蘇傳、黃東興、黃東陽 於檢察官偵訊時之證述、被告廖金祥、李麗鳳分別於華南商 業銀行二重分行、臺北縣三重市農會活期存款存摺封面影本 、林正明或金將普公司匯款單影本10紙、被告廖金祥於華南 商業銀行二重分行上開帳戶之存款往來明細表、被告廖金祥 於玉山銀行二重分行活期存款帳戶之存戶交易明細表、三重 市農會97年7月24日重農信字第0971000746號函、97年8月8 日重農信字第0971000792號函附李世雄之帳戶交易明細表、 證人陳秀穗匯款至李世雄上開帳戶之匯款單影本、合作金庫 商業銀行三峽分行97年11月4日合金三峽存字第0970004632 號函附證人陳秀穗開立之支票影本4紙、華南商業銀行二重 分行97年11月28日華二重字第0970359號函附李麗秀之存款 往來明細表、合作金庫商業銀行三重分行97年12月10日合金 重營字第0970005195號函附李麗月之交易往來明細表等證據 ，均係於原不起訴處分前未發現，及至其後始行發現之新證 據，核與刑事訴訟法第260條第1款「發現新事實或新證據」 之規定相符。以是，本件起訴之犯罪事實及追加起訴之犯罪



事實一、三部分，其起訴程序並未違反刑事訴訟法第260條 之規定，與同法第303條第4款所定不受理判決之事由不符； 被告廖金祥之辯護人認檢察官就本件起訴之犯罪事實及追加 起訴之犯罪事實一、三部分，所為之起訴程序違反刑事訴訟 法第260條之規定，應諭知不受理判決云云，容有誤會，合 先敘明。
貳、審理範圍（關於被告廖金祥被訴違反稅捐稽徵法、商業會計 法部分）：
一、被告廖金祥被訴以不正當方法為納稅義務人千山淨水公司逃 漏「營業稅」之犯行，於原審之訴訟關係並未消滅，且不在 本件上訴範圍之內，此部分自應由原審為「補充判決」，本 院不得就此部分加以審理：
查本件起訴書之犯罪事實欄係載明：被告廖金祥係千山淨水 公司之董事長，…竟基於為千山淨水公司逃漏稅捐之犯意， …由被告廖金祥將總星公司所開立金額不實之統一發票，充 當進貨憑證而申報，將此不實事項，連續登載於業務上製作 之「營業人銷售額及稅額申報書」上，交付財政部臺灣省北 區國稅局以為行使等語（見起訴書犯罪事實欄一；臺灣板橋 地方法院檢察署檢察官98年9月18日補充理由書第4頁第4行 至第12行），足見被告廖金祥以不正當方法為納稅義務人千 山淨水公司逃漏「營業稅」之犯行，業據檢察官於起訴書之 犯罪事實欄論及，自屬起訴之範圍內，惟原判決僅針對被告 廖金祥為千山淨水公司逃漏「營利事業所得稅」部分論罪科 刑，是被告廖金祥被訴以不正當方法為千山淨水公司逃漏「 營業稅」之犯行，並未經原審予以審理；再者，此部分與被 告廖金祥經起訴論罪之逃漏「營利事業所得稅」部分係數罪 併罰關係，是原審未審究被告廖金祥以不正當方法為納稅義 務人千山淨水公司逃漏「營業稅」部分，即屬「漏判」，此 部分於原審之訴訟關係並未消滅，且不在本件上訴範圍之內 ，此部分自應由原審為「補充判決」，本院不得就此部分加 以審理。
二、被告廖金祥所犯以不正當方法為納稅義務人千山淨水公司逃 漏「94年度營利事業所得稅」之犯行部分，均在本院審理範 圍之內；至原判決就被告廖金祥以不正當方法為納稅義務人 千山淨水公司逃漏「95年度營利事業所得稅」部分亦予論罪 科刑，則屬訴外裁判，縱被告廖金祥對此部分亦一併提起上 訴，本院亦不得予以審理：
查本件起訴書之犯罪事實欄係載明：被告廖金祥係千山淨水 公司之董事長，…竟基於為千山淨水公司逃漏稅捐之犯意， …由被告廖金祥將「總星公司」所開立金額不實之統一發票



，充當進貨憑證而申報，將此不實事項，連續登載於業務上 製作之營業人銷售額及稅額申報書上，交付財政部臺灣省北 區國稅局以為行使而逃漏「營利事業所得稅」達806,242元 （按此金額業經檢察官以98年9月18日補充理由書予以更正 ）等語（見起訴書犯罪事實欄一；臺灣板橋地方法院檢察署 檢察官98年9月18日補充理由書第4頁第4行至第13行），足 見檢察官就被告廖金祥以不正當方法為納稅義務人千山淨水 公司逃漏「營利事業所得稅」之犯行，僅有起訴以「總星公 司」（尚包含附表編號19所示之「茂嶸公司」，蓋檢察官起 訴後於98年4月28日之補充理由書所提證據，有包含該紙由 茂嶸公司所開立之不實統一發票，其待證事項欄並說明該發 票足以證明被告廖金祥有以總星公司所開立之不實發票充當 進項憑證〈見該補充理由書第4頁附表編號11〉，是檢察官 顯係將該紙由茂嶸公司所開立之不實統一發票誤認係總星公 司開立）所開立金額不實之統一發票充當進貨憑證而申報部 分。觀諸被告廖金祥為千山淨水公司申報「94年度營利事業 所得稅」所憑之當年度充當進貨憑證而由其他公司開立之金 額不實統一發票，除總星公司（含茂嶸公司）外，尚包括金 將普公司（如附表編號1至41所示），而被告廖金祥以不正 當方法為千山淨水公司逃漏「94年度營利事業所得稅」，係 以一行為所犯，且係侵害一國家法益而屬單純一罪，縱申報 94年度營利事業所得稅所憑之當年度充當進貨憑證而由其他 公司開立之金額不實之統一發票涵蓋有數家公司，亦無從切 割為數罪，以是，縱令檢察官就被告廖金祥以不正當方法為 納稅義務人千山淨水公司逃漏「營利事業所得稅」之犯行， 僅有起訴以「總星公司」（含茂嶸公司）所開立金額不實之 統一發票充當進貨憑證而申報部分，亦應認其起訴之效力及 於同一94年度之以金將普公司所開立金額不實之統一發票充 當進貨憑證而申報部分，且被告廖金祥以不正當方法為千山 淨水公司逃漏「94年度營利事業所得稅」部分經原審判決後 ，復據被告廖金祥提起上訴，本院自應就被告廖金祥於94年 度為千山淨水公司以「總星公司」（含茂嶸公司）、「金將 普公司」所開立金額不實之統一發票充當進貨憑證而不實申 報該年度營利事業所得稅部分均一併予以審理。至被告廖金 祥為千山淨水公司申報「95年度營利事業所得稅」所憑之當 年度充當進貨憑證而由其他公司開立之金額不實之統一發票 ，僅有金將普公司、鴻涵公司，並不包含總星公司、茂嶸公 司（如附表編號42至49所示），是原判決就被告廖金祥以不 正當方法為納稅義務人千山淨水公司逃漏「95年度營利事業 所得稅」部分為其有罪之諭知，此部分與起訴書所載以「總



星公司」（含茂嶸公司）所開立金額不實之統一發票充當進 貨憑證而申報部分顯非同一事實，自屬未據起訴，且此部分 與前揭經起訴論罪之以「總星公司」（含茂嶸公司）所開立 金額不實之統一發票充當進貨憑證而申報部分復無何實質上 或裁判上一罪之關係（按因係屬不同年度申報，自應認係數 罪關係），非為起訴效力所及，法院自不得予以審理；原判 決就被告廖金祥以不正當方法為納稅義務人千山淨水公司逃 漏「95年度營利事業所得稅」部分為其有罪之諭知，係就未 受請求之事項予以判決，自屬訴外裁判，此部分雖亦據被告 廖金祥提起上訴，本院亦不得予以審理，應由本院將原判決 此訴外裁判部分逕予撤銷，併此敘明。
三、被告廖金祥分別與金將普公司負責人林正剛、鴻涵公司負責 人夏蘇傳共同連續不實填製會計憑證部分（即附表編號1至8 、42至49所示部分），雖未據起訴（按：本件起訴書之犯罪 事實欄僅論及被告廖金祥與總星公司〈含茂嶸公司〉負責人 陳秀穗共同連續不實填製會計憑證部分〈即附表編號9至41 所示部分〉，至被告廖金祥分別與金將普公司負責人林正剛 、鴻涵公司負責人夏蘇傳共同連續不實填製會計憑證部分〈 即附表編號1至8、42至49所示部分〉雖業據檢察官於追加起 訴書之犯罪事實欄一、三論及，然此二部分業經本院判決公 訴不受理在案〈詳後〉，自難認業經起訴），惟因此二部分 與被告廖金祥經起訴論罪之與總星公司（含茂嶸公司）負責 人陳秀穗共同連續不實填製會計憑證部分具有連續犯之裁判 上一罪關係，為該起訴效力所及，自應由本院併予審理。參、證據能力部分：
查本判決以下所引用之被告以外之人於審判外作成之供述證 據，檢察官、被告及其辯護人明知有刑事訴訟法第159條第1 項不得為證據之情形，而於本院準備程序、審判程序對其等 證據能力均不予爭執，亦未於言詞辯論終結前聲明異議，本 院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力 明顯過低之瑕疵，亦認為以之作為證據應屬適當；而其餘所 依憑判斷之非供述證據，本院亦查無有何違反法定程序取得 之情形，且各該證據均經本院於審判期日依法進行證據之調 查、辯論，被告廖金祥、李麗鳳於訴訟上之防禦權，已受保 障，故該等證據資料均有證據能力。
乙、實體部分：
壹、有罪部分：
一、上揭事實，業據被告廖金祥及其辯護人於原審及本院審理時 坦承不諱（原審開庭筆錄卷二第41頁反面、第42頁正、反面 、第155頁反面、第158頁、第160頁正、反面、第162頁、第



164頁；原審卷七第37頁正、反面；本院卷㈠第98頁、卷㈡ 第41頁反面、第51頁正、反面、第53頁正面），並據證人即 總星公司負責人陳秀穗於檢察官偵訊時（97偵續27卷二第15 2頁）、千山淨水公司員工黃東興、黃東陽於檢察官偵訊（ 97偵續27卷一第105、106頁）、原審審理時（原審開庭筆錄 卷二第10頁反面至第13頁反面、第15頁正、反面、第17頁反 面、第23至26頁）及千山淨水公司會計李金音於原審審理時 （原審開庭筆錄卷二第54至55頁、第57頁）證述綦詳，核與 被告廖金祥及其辯護人自白之情節相符，復有被告廖金祥於 原審審理時所提出之千山淨水公司逃漏稅捐明細表（原審卷 七第42頁）、千山淨水公司94年度營利事業所得稅更正申請 書（原審卷七第55頁）、更正後之94年度營利事業所得稅結 算申報書（原審卷七第56至57頁）、結算稅額繳款書（自行 繳納）（原審卷七第58頁）、三重市農會97年7月24日重農 信字第0971000746號函、97年8月8日重農信字第0971000792 號函附李世雄之帳戶交易明細表（97偵續27卷二第45至47頁 、139至143頁）、證人陳秀穗匯款至李世雄上開帳戶後傳真 予被告廖金祥之匯款單影本（97偵續27卷二第133至136頁） 、合作金庫商業銀行三峽分行97年11月4日合金三峽存字第 0970004632號函附證人陳秀穗開立之支票影本4紙（97偵續 27卷二第248頁至250頁反面）、華南商業銀行二重分行97年 11月28日華二重字第0970359號函及98年6月30日華二重字第 098204號函附李麗秀之存款往來明細表（97偵續27卷二第28 5至286頁；原審卷五第16至18頁）、合作金庫商業銀行三重 分行97年12月10日合金重營字第0970005195號函及98年7月7 日合金重營字第0980002840號函附李麗月之交易往來明細表 （97偵續27卷二第290至292頁；原審卷五第14至15頁）、總 星公司、茂嶸公司開立予千山淨水公司充作進項憑證之虛偽 不實統一發票影本9紙（如附表編號19至27所示，見96偵213 5卷一第121至125頁）、被告廖金祥、李麗鳳分別於華南商 業銀行二重分行、臺北縣三重市農會活期存款存摺封面影本 （97偵續27卷一第59頁）、證人林正明或金將普公司匯款至 被告廖金祥華南商業銀行二重分行之匯款單影本10紙（97偵 續27卷一第60至64頁）、被告廖金祥於華南商業銀行二重分 行活期存款帳戶之存款往來明細表（97偵續27卷一第77至79 頁）、被告廖金祥於玉山銀行二重分行活期存款帳戶之存戶 交易明細表（97偵續27卷一第81至83頁）、財政部臺灣省北 區國稅局三重稽徵所97年6月12日北區國稅三重三字第09710 36863號函附千山淨水公司分別於94年5月17日、同年7月15 日、同年11月15日、95年1月16日申報營業稅之營業人銷售



額與稅額申報書（97偵續27卷一第136、156、157、159、16 0頁）、財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所98年8月31日北 區國稅三重三字第0980022777號函（原審開庭筆錄卷一第99 至100頁）、財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所99年1月29 日北區國稅三重三字第0991031061號函（原審開庭筆錄卷一 第121頁）、財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所98年7月1 日北區國稅三重三字第0981037726號函附千山淨水公司94年 間取得總星公司進項來源專案申請調檢查核清單（原審卷五 第7至12頁）在卷可稽，足認被告廖金祥上開自白確與事實 相符，堪以採信。是本案事證明確，被告廖金祥犯行堪以認 定，自應依法論科。
二、被告廖金祥行為後，商業會計法、刑法均經修正施行，茲分 述如下：
（一）被告廖金祥行為後，商業會計法已於95年5月24日修正公 布，並自同年月26日施行，修正前商業會計法第71條第1 款規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託 代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以 下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一 、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者」 ，修正後商業會計法第71條第1款規定：「商業負責人、 主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人 員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項， 而填製會計憑證或記入帳冊」，是被告廖金祥行為後法律 已有變更，比較新舊法之結果，以舊法較為有利，依現行 刑法第2條第1項前段之規定，應適用被告廖金祥行為時之 商業會計法第71條第1款之規定。至稅捐稽徵法第47條雖 於98年5月27日修正增訂第2項「前項規定之人與實際負責 業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」之規定，原 條文則改列第1項，然就被告廖金祥所適用公司負責人代 罰之規定，並無變更，尚無法律變更之問題，自應適用裁 判時即現行稅捐稽徵法第47條第1項第1款之規定。（二）被告廖金祥行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，95年 7月1日起施行。按「行為後法律有變更者，適用行為時之 法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行 為人之法律」，修正後刑法第2條第1項定有明文。此條規 定係規範行為後法律變更所生新舊法比較適用之準據法， 本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用 新法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較，先予敘 明。再按本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共犯、未



遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯 加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加 減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法 院95年5月23日95年度第8次刑事庭會議決議參照）。茲就 本件新舊法比較結果敘述如下：
⒈被告廖金祥為上開違反商業會計法、稅捐稽徵法之行為後 ，關於法定罰金刑之最低度部分，依修正後之刑法第33條 第5款規定，已將原罰金刑最低額度銀元1元（即新臺幣3 元），提高為新臺幣1千元，且以百元計算之，是比較新 舊法結果，應以修正前刑法第33條第5款規定較為有利。 ⒉刑法第28條共同正犯之規定，於修正前規定為：「二人以 上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正後則規定為 ：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，本條 之修正理由係為排除陰謀共同正犯、預備共同正犯於本條 所規定之正犯之外，已限縮刑法共同正犯之範圍，屬法律 變更，惟被告廖金祥無論依修正前或修正後之規定，均構 成共同正犯，是修正後之規定並未較有利於被告廖金祥。 ⒊刑法第31條第1 項之身分犯規定，由「因身分或其他特定 關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係 ，仍以共犯論」，修正為「因身分或其他特定關係成立之 罪，其共同實行、或教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以 共犯或正犯論。但得減輕其刑」，就身分犯之共同正犯部 分，將實施更改為實行，僅係法條用語之修正，但擬制身 分之共同正犯刑度修正為「得減輕其刑」，較修正前之規 定有利於被告廖金祥。
⒋刑法第56條連續犯之規定業於94年1月7日修正刪除，並於 95年7月1日施行。是於新法修正施行後，被告之數犯罪行 為，即須分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但 顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，比較 新、舊法結果，以適用修正前之刑法第56條規定論以連續 犯較有利於被告廖金祥。
⒌刑法第51條第5款宣告多數有期徒刑之定執行刑，於修正 前係規定：「於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以 下，定其刑期。但不得逾20年」，修正後之規定為；「於 各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。 但不得逾30年」比較新舊法，以舊法較有利於被告廖金祥 。
⒍依上分析，綜其全部罪刑之結果而為比較後，本件以適用 修正前之刑法規定較有利於被告廖金祥，依現行刑法第2 條第1 項前段之規定，自應適用被告廖金祥行為時即修正



前之刑法規定處斷。
三、按統一發票係證明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根 據之憑證，係商業會計法第15條第1 款所定商業會計憑證中 之原始憑證。被告廖金祥委由總星公司、金將普公司、鴻涵 公司以墊高售予千山淨水公司貨品價格之方式開立高於原出 售價格之溢額統一發票，或委由總星公司、茂嶸公司就實際 售予千山淨水公司貨品所生之實際交易金額以外，另行開立 虛偽不實之統一發票予千山淨水公司充作進項憑證，俾便千 山淨水公司多扣抵銷項稅額以逃漏稅捐，並以上開不正當方 法為納稅義務人千山淨水公司逃漏94年度營利事業所得稅達 5,525,000元，核其所為，係犯95年5月26日修正施行前商業 會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證 罪，及稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之公司負責人 為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。又明知為不實之事 項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法 第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上 文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，屬法規競合，且 前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優 先適用95年5月26日修正施行前商業會計法第71條第1款論處 ，不再論以刑法第215條之業務登載不實文書罪。被告廖金 祥就前揭明知為不實之事項而填製會計憑證犯行，分別與總 星公司、茂嶸公司、金將普公司、鴻涵公司之負責人陳秀穗 、林正剛及夏蘇傳間，具有犯意之聯絡，均分別成立共同正 犯，被告廖金祥雖非實際填製不實會計憑證即統一發票之公 司負責人，惟其分別與總星公司、茂嶸公司、金將普公司、 鴻涵公司之負責人間共同實施犯罪，依修正前刑法第31條第 1項之規定，仍應各以共同正犯論。被告廖金祥委由總星公 司、金將普公司、鴻涵公司以墊高售予千山淨水公司貨品價 格之方式開立高於原出售價格之溢額統一發票，或委由總星 公司、茂嶸公司就實際售予千山淨水公司貨品所生之實際交 易金額以外，另行開立虛偽不實之統一發票予千山淨水公司 充作進項憑證，雖其中有部分委由總星公司、茂嶸公司所開 立者係實際上沒有交易之虛偽發票（如附表編號19至27所示 ），然均係以不實之統一發票充作進項憑證俾便為千山淨水 公司逃漏稅捐，是被告廖金祥先後多次犯95年5月26日修正 施行前商業會計法第71條第1款之罪，其犯罪時間緊接，手 段相同，所犯為構成要件相同之罪名，應依修正前刑法連續 犯之規定以一罪論並依法加重其刑；檢察官上訴意旨指稱被 告廖金祥就與總星公司負責人陳秀穗共同填製不實會計憑證 之犯罪手法，與金將普公司之負責人林正剛、鴻涵公司之負



責人夏蘇傳之犯罪手法不同，難認係連續犯云云，容有誤會 。被告廖金祥就稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條部分 ，乃屬轉嫁罰，係因被告廖金祥為千山淨水公司之負責人而 為公司代罰之性質，公司為法人，既不具有犯罪意思及犯罪 能力，無所謂概括犯意或與其他人有共同犯意聯絡之存在， 是公司逃漏稅捐，即無成立連續犯與共犯，亦無與其他罪名 成立方法、目的或原因、結果牽連關係之餘地，是被告廖金 祥為千山淨水公司逃漏94年度之營利事業所得稅，應與其所 犯上開商業會計法之犯行分論併罰（檢察官於原審蒞庭論告 時主張被告廖金祥就其95年7月1日前指示總星公司開立不實 發票而涉犯商業會計法及稅捐稽徵法之犯行，有方法、目的 之牽連關係，應依修正前刑法第55條牽連犯之規定從一重依 修正前商業會計法第71條第1款處斷云云，容有違誤）。被 告廖金祥分別與金將普公司負責人林正剛、鴻涵公司負責人 夏蘇傳共同連續不實填製會計憑證部分（即附表編號1至8、 42至49所示部分），雖未據起訴（按：本件起訴書之犯罪事 實欄僅論及被告廖金祥與總星公司〈含茂嶸公司〉負責人陳 秀穗共同連續不實填製會計憑證部分〈即附表編號9至41所 示部分〉，至被告廖金祥分別與金將普公司負責人林正剛、 鴻涵公司負責人夏蘇傳共同連續不實填製會計憑證部分〈即 附表編號1至8、42至49所示部分〉雖業據檢察官於追加起訴 書之犯罪事實欄一、三論及，然此二部分業經本院判決公訴 不受理在案〈詳後〉，自難認業經起訴），惟因此二部分與 被告廖金祥經起訴論罪之與總星公司（含茂嶸公司）負責人 陳秀穗共同連續不實填製會計憑證部分具有連續犯之裁判上 一罪關係，為該起訴效力所及，自應由本院併予審理。又檢 察官於起訴書之犯罪事實欄就被告廖金祥委由總星公司、茂 嶸公司所開立實際上沒有交易之虛偽發票部分（如本判決附 表編號19至27所示）仍認定係屬溢額統一發票，及認定被告 廖金祥為納稅義務人千山淨水公司逃漏之94年度營利事業所 得稅為806,242元，均應予更正。
四、原審據以對被告廖金祥違反商業會計法、稅捐稽徵法部分論 罪科刑，固非無見。惟查：（一）原判決認定本件僅具千山 淨水公司股東身分之廖秀媛依其告訴意旨所指事實觀之，仍 屬本件犯罪之直接被害人，具有提起告訴及聲請再議之權限 ，原告訴事實雖於96年10月12日經檢察官為不起訴處分，惟 已經告訴人廖秀媛聲請再議後由臺灣高等法院檢察署檢察長 命令發回續行偵查，是原偵查檢察官所為之不起訴處分已失 其效力，檢察官續行偵查，依據偵查結果提起公訴，並無違 反起訴之程序規定云云，其法律見解不無可議。（二）原判



決就被告廖金祥以不正當方法為納稅義務人千山淨水公司逃 漏「95年度營利事業所得稅」部分亦予論罪科刑，係屬訴外 裁判。（三）原判決既僅針對被告廖金祥為納稅義務人千山 淨水公司逃漏營利事業所得稅部分予以論科，卻未審酌「千 山淨水公司94年度營利事業所得稅更正申請書」、「更正後 之94年度營利事業所得稅結算申報書」、「結算稅額繳款書 」等證據，反援引「財政部北區、臺北巿國稅局營業稅自動 補報補繳稅額繳款書共7張」據以佐證被告廖金祥之自白與 事實相符（見原判決第4頁倒數第10行至倒數第9行），自有 未合。（四）原判決漏未審酌合作金庫商業銀行三重分行97 年12月10日合金重營字第0970005195號函及98年7月7日合金 重營字第0980002840號函附李麗月之交易往來明細表、證人 林正明或金將普公司匯款至被告廖金祥華南商業銀行二重分 行之匯款單影本10紙、被告廖金祥於華南商業銀行二重分行 活期存款帳戶之存款往來明細表、被告廖金祥於玉山銀行二 重分行活期存款帳戶之存戶交易明細表等證據，徒憑被告廖 金祥之唯一自白認定金將普公司、鴻涵公司溢領款項之流向 ，自有未洽。（五）原判決就被告廖金祥委由總星公司、茂 嶸公司所開立實際上沒有交易之虛偽發票部分（如原判決附 表一編號19至26、35〈即本判決附表編號19至27〉所示）仍