臺北高等行政法院判決
99年度訴字第2211號
100年4月14日辯論終結
原 告 台灣智索股份有限公司
代 表 人 甲○○○○○○○○
訴訟代理人 蔡朝安 律師
乙○○ ○○○（兼送達代收人）
蘇偉哲 律師
被 告 財政部
代 表 人 丙○○○○○○住同上
訴訟代理人 丁○○
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國99
年9 月3 日院臺訴字第0990102557號訴願決定，提起行政訴訟，
本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：
原告於民國（下同）99年1 月13日以其為符合行為時促進產 業升級條例（下稱促產條例）第8 條規定之新興重要策略性 產業，相關投資計畫業已完成等情，檢附經濟部工業局（下 稱工業局）核准函及完成證明等書件，向被告財政部申請5 年免徵營利事業所得稅。案經被告以 99年1月19日台財稅字 第09900018220 號函復（下稱原處分），略以原告增資擴展 （實收資本額自新臺幣（下同）2,500,000 元增至202,500, 000 元）生產平面顯示裝置用配向膜、液晶顯示器用液晶之 投資計畫，選定適用促產條例第9 條第1 項及行政院90年12 月27日（90）台經字第071943號令修正發布之新興重要策略 性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法（下稱獎勵辦 法）第2 條第1 款規定，該投資計畫屬同辦法第5條 第1 項 第2 款第11目及第28目所定之範圍，惟原告未能依促產條例 施行細則第19條及第20條第1 項規定期限提出申請並聲明補 送，依據同施行細則第20條第2 項及第3 項規定計算賸餘期 間，於檢齊文件之當日99年1 月13日起至102 年12月12日止 計3 年11個月之期間（所餘102 年12月13日至同年12月19日 間之畸零日數不予計入），並得依促產條例第9 條第2 項及 同條例施行細則第17條第2 項規定，自投資計畫完成之日97 年12月20日起連續3 年11個月內就其新增所得免徵營利事業
所得稅；至該投資計畫相關全新機器設備清單，與同辦法第 2 條第1 款規定標準是否相符一節，涉及稅捐稽徵機關權責 ，如經稅捐稽徵機關發現原告投資計畫未達同辦法所定標準 ，仍得由稅捐稽徵機關依相關規定辦理等語。原告不服，提 起訴願，以公司欲享有5 年免徵營利事業所得稅，須取得促 產條例第8 條規定新興重要策略性產業之資格及同條例第9 條規範新興重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅，並未 額外增設免稅申請期間或免稅失權效果之規定，亦未授權行 政機關得於促產條例施行細則增設相關規定，是促產條例施 行細則第19條及第20條規定，有違法律保留原則；有關完成 證明本即足以作為投資計畫完成之證明，依獎勵辦法第9條 第4 項規定，主管機關依職權本應核發完工證明之副本予被 告所屬賦稅署（下稱賦稅署），是促產條例施行細則第19條 規定之申請程序，對人民租稅權利構成不必要之限制，且基 於行政一體原則，其實質上已踐行促產條例施行細則第19條 規定，被告據為縮減人民免稅期間，實屬違法，縱本件須適 用促產條例施行細則第19條及第20條規定有逾期情形，惟其 僅因逾規定期限24天提出申請，竟致免稅期間短少1 年1 個 月，有違比例原則；有關促產條例並無規定完成證明應於何 時提出申請，促產條例施行細則第19條竟規定投資計畫完成 之次日起1 年內，檢具完成證明向被告提出申請，有違行政 程序法第5 條及第7 條規定，被告不得援引作為縮減免稅期 間之依據；其並非即時免稅，而係延遲免稅，有關延遲免稅 係屬促產條例施行細則第21條規範，其依該條規定選擇遲延 免稅，且該條並非以同條例施行細則第19條及第20條作為構 成要件，是其不適用同條例施行細則第20條失權之規定云云 。原告提起訴願，未獲變更，遂向本院提起行政訴訟。貳、本件原告主張：
一、原告依促產條例第9 條第1 項取得之5 年免稅權利係屬「一 般公法上之請求權」，故本件應適用行政程序法第131 條第 1 項規定之5 年時效期間，被告遽引促產條例施行細則第19 條規定限縮原告之權利行使期間，致使原告喪失1 年1 個月 期間之免稅利益，顯然違背法律，應予撤銷。
（一）按「公法上之請求權，除法律有特別規定外，因5 年間不 行使而消滅。」、「時效制度不僅與人民權利義務有重大 關係，且其目的在於尊重既存之事實狀態，及維持法律秩 序之安定，與公益有關，須逕由法律明定，自不得授權行 政機關衡情以命令訂定或由行政機關依職權以命令訂之。 47年8 月8 日考試院訂定發布之公務人員保險法施行細則 第70條前段…，與上開意旨不符，應不予適用。」行政程
序法第131 條第1 項及司法院釋字第474 號解釋理由書定 有明文。準此，公法上之請求權除「法律」另有規定外， 其時效期間應為5 年，而此所指之「法律」，因時效期間 涉及人民權益重大且與公益有關，故僅限立法院通過，總 統公布之「形式意義法律」始足當之。
（二）原告依促產條例第9 條第1 項享有之5 年免稅權利係屬公 法上請求權。
1、促產條例第9 條5 年免稅之權利係屬「一般公法上之請求 權」，被告答辯書中明揭斯旨：「本條例第9 條規定新興 重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅之租稅優惠，屬 於一般公法上之請求權」（被告99年7 月30日訴願補充答 辯理由書第5 頁倒數第9 行以下，附件7）。 就此，本件 訴願審理機關行政院與被告採相同見解：「促產條例第9 條規定新興重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅之租 稅優惠，屬於一般公法上之請求權，應由符合規定要件之 公司於法定期限內向原處分機關行使，始發生效力。」（ 訴願決定書第6 頁第7 行以下，附件1）。 依此，可見促 產條例第9 條第1 項五年免稅之租稅優惠屬於「一般公法 上之請求權」，洵無疑義。
2、次按「行政程序法第131 條第1 項規定之適用，係以已發 生公法上請求權為前題要件。所謂『公法上請求權』，指 公法上權利義務主體相互間，基於公法，一方得請求他方 為特定給付之權利。而此所謂『特定給付』，包括金錢或 物之交付、行為（作為、不作為或忍受；亦含作成行政處 分在內）。」法務部93年4 月5 日法律字第0930013228號 函釋（附件8 ）作有解釋在案可稽。準此，促產條例第9 條第1 項既賦予公司得請求被告為核定5 年免稅權利特定 作為之權利，復證此權利之性質應屬公法上請求權無疑。 3、末按「另『配偶相互贈與之土地，得申請不課徵土地增值 稅。但於再移轉第三人時，以該土地第一次贈與前之原規 定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵 土地增值稅。』為土地稅法第28條之2 所明定，又行政程 序法第131 條第1 項規定…。準此，土地所有權人贈與其 配偶之土地，嗣後依上開規定申請不課徵土地增值稅，如 未逾請求權消滅時效，參照土地稅法第49條第1 項前段規 定，准由權利人會同原所有權人之全體繼承人申請。」、 「關於土地稅法第34條之1 第2 項之申請改依自用住宅用 地稅率課徵土地增值稅，屬於一般公法上之請求權」分為 財政部99年1 月4 日台財稅字第09800548120 號函釋（附 件9）、 最高行政法院99年度判字第254 號判決（最高行
政法院99年度判字第887 號、第396 號及第272 號等多號 判決均同此意旨，附件10、11、12、13）作成在案可稽。 參照上開被告函釋及最高行政法院判決，可見被告及最高 行政法院亦均認人民就租稅減免事項依法向稅捐機關所為 之申請係行使公法上之請求權。
4、承上所述，促產條例第9 條第1 項規定之5 年免稅權利係 屬公法上請求權，此為行政院及被告所明白肯認，復參照 法務部函釋及最高行政法院多號判決之意旨，亦可得證相 同結論，就此應無疑義。
（三）系爭5 年免稅權利應適用行政程序法第131 條第1 項規定 之5 年時效期間，而不應適用促產條例施行細則第19條規 定之1 年申請期間。
1、行政程序法第131 條第1 項與促產條例施行細則第19條外 觀形式上呈現相互競合之狀態。
（1）按「經依本條例第9 條第1 項規定擇定適用免徵營利 事業所得稅之公司，應於其投資計畫完成之次日起一 年內，檢齊下列文件，向財政部申請5 年免徵營利事 業所得稅：…」、「公司逾前條之申請期限或前項補 送文件之期限者，財政部仍得依其申請於本條例第九 條規定之獎勵期間內，就賸餘之期間核定適用本條例 之獎勵。但賸餘期間不足一個月之畸零日數，不予獎 勵。」促產條例施行細則第19條及同施行細則第20條 第2 項定有明文。
（2）按系爭5 年免稅權利既屬公法上之請求權，則依行政 程序法第131 條第1 項規定，應有5 年之時效期間， 然依上開法文之規定，公司僅有1 年之時效期間得向 財政部請求核定「完整之5 年免稅權利」，如公司逾 期申請，雖非不得免稅，然其免稅權利之實質內容已 自「5 年之免稅期間」縮減為「賸餘期間內得予免稅 」，事實上已使公司喪失部分期間之免稅利益，而與 行政程序法第131 條第1 項規定「5年免稅權利應有5 年請求權時效」之規定顯有差異，故兩者自外觀形式 上觀察，已形成就同一事項（5 年免稅請求權之時效 期間）而有不同規定之競合情形，本件應適用何者方 屬適法，厥為本案之重要爭點。
2、實則，促產條例施行細則第19條規定與司法院釋字第474 號解釋之意旨相悖，本不得予以適用，故兩者實質上為假 性競合，本件應僅能適用行政程序法第131 條第1 項。 （1）按「時效制度不僅與人民權利義務有重大關係，且其 目的在於尊重既存之事實狀態，及維持法律秩序之安
定，與公益有關，須逕由法律明定，自不得授權行政 機關衡情以命令訂定或由行政機關依職權以命令訂之 。」司法院釋字第474 號解釋理由書前引在案可稽。 據此，可知時效規定與人民權益關係重大，絕非執行 法律之細節性、技術性次要事項，是行政機關不得以 授權命令或職權命令逕為規範，彰彰甚明。
（2）查促產條例施行細則係依促產條例第71條：「本條例 施行細則，由行政院定之」授權行政院制定，其法源 位階僅屬授權命令，依釋字第474 號解釋之意旨，當 不得就請求權之時效期間而為規範，是促產條例施行 細則第19條規定已顯然牴觸釋字第474 號解釋之意旨 ，不得援引於個案之中。
（3）縱有認依「層級化法律保留原則」（釋字第443 號解 釋參照），除生命及身體自由外，對人民其他權利之 限制應得以授權命令為之，然釋字第443 號解釋亦明 言「其授權應符合具體明確之原則」，然查促產條例 第71條之授權規定顯為概括授權，其授權方式毫無「 具體明確」性可言，自不合於釋字第443 號解釋之意 旨，而時效期間並非執行法律之細節性、技術性次要 事項，前已述及，行政機關自亦不得以職權所在為由 ，據謂無法律之授權亦得自行補充，此應不待言。 3、縱不否認促產條例施行細則第19條之法律效力，然查促產 條例係採「最有利者優先適用」之立法體系，故本件應優 先適用較有利之行政程序法第131 條第1 項。 （1）按「促進產業升級，依本條例之規定；本條例未規定 者，適用其他有關法律之規定。但其他法律規定較本 條例更有利者，適用最有利之法律。」促產條例第2 條定有明文，故此可知如促產條例與其他法律就同一 事項而為競合規定時，此時應採「最有利者優先適用 」原則，公司得主張優先適用其他較有利之法律而排 除促產條例之適用，此與稅捐稽徵法第1 條：「稅捐 之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關 法律之規定。」所採之稅捐稽徵法優先於其他法律適 用之體系，截然不同，應予辨明。
（2）而查，促產條例施行細則既係為協助達成促產條例立 法目的所設之輔助性規定，制定目的在促進促產條例 之順利施行（請參見訴願決定書第5 頁倒數第6 行以 下，附件1）， 則其適用自應隨促產條例之命運而同 具劣後適用性。因此，於本件中，行政程序法第131 條第1 項有關5 年時效之規定既顯然優於促產條例施
行細則第19條之1 年期間，公司就其請求權之時效利 益自得主張適用最有利之法律。
4、再者，行政程序法第131 條第1 項之法位階為「法律」， 促產條例施行細則第19條之法位階為「授權命令」，依法 源位階之高低，行政程序法第131 條第1 項亦應優先適用 於本案。
（1）按「法律與憲法牴觸者無效。」、「法律不得牴觸憲 法，命令不得牴觸憲法或法律，下級機關訂定之命令 不得牴觸上級機關之命令。」、「法規命令，有下列 情形之一者，無效︰一、牴觸憲法、法律或上級機關 之命令者。」憲法第172 條、中央法規標準法第11條 及行政程序法第158 條第1 項第1 款定有明文。據此 ，乃建立起「法源之位階體系」，蓋法律秩序為統一 之整體，惟對於同一事件，法律秩序內可能同時存有 多數不同之規定，因此必須建立法源之位階，以避免 法律秩序之相互矛盾。簡言之，即法源間相互牴觸時 ，位階較高者有效，予以適用，而與高位階法源相牴 觸之低位階法源，則歸於無效，不能予以適用，若非 如此，法律體系將無以和諧一致。
（2）查行政程序法第131 條第1 項雖設有「除法律有特別 規定外」之例外原則，然前已述及，授權命令（施行 細則）不得就公法上請求權之時效期間而為規範，是 促產條例施行細則第19條對於申請期間之規定，不得 認係屬有效之消滅時效規範，且促產條例施行細則第 19 條 與行政程序法第131 條規範內容衝突，依前引 中央法規標準法第11條及行政程序法第158 條規定， 亦應為相同認定，故自不得據此致令未遵期申請之公 司發生失權之法律效果，從而亦不能構成行政程序法 第131 條第1 項之例外規定
（3）故此，退萬步言，縱不否認促產條例施行細則第19條 規定請求權時效之法律效力，然因促產條例施行細則 位階並非行政程序法第131 條第1 項之例外規定，則 兩者競合時，依法律位階高於授權命令，應優先適用 法律之適用原則，本件亦應適用行政程序法第131 條 第1 項之5 年時效期間。
5、承上，促產條例施行細則第19條1 年申請期間之規定涉及 5 年免稅權利內容之實質變動，不得認係有效之時效規定 ，當不得予以適用。況自促產條例第2 條「較有利法律優 先適用」之規定，可證行政程序法應優先適用於本案，而 以法律位階理論觀之，亦可得出相同結論，是本件之時效
期間應適用行政程序法第131 條第1 項而非促產條例施行 細則第19條規定，至為灼然。
（四）綜上所述，本件原告於97年12月20日完成投資計畫後，依 法已得行使5 年免稅之權利，而原告復於99年1 月13日備 妥相關文件向被告提出申請，其間僅隔1 年又24日，並未 逾越行政程序法第131 條第1 項所定之5 年期間，被告依 法應核准原告取得完整之5 年免稅權利。然被告遽引不得 適用之促產條例施行細則第19條規定，認原告有逾期申請 之情事，適用法律顯有錯誤，原處分已非合法，況被告依 促產條例施行細則第20條第2 項核定原告喪失1 年1 個月 之免稅期間，其結果實質上係將原告受行政程序法第131 條第1 項保護之5 年期間利益違法縮減至僅餘1 年，嚴重 侵害原告之時效利益，影響原告之財產權至鉅，自不應予 以維持，應予撤銷。
（五）促產條例施行細則第19條與行政程序法第131 條第1 項同 為對「5 年免稅租稅優惠權利」之請求權時效規範，姑不 論促產條例施行細則第19條尚有違憲疑慮，而暫以其為有 效之法規範，然兩者競合之結果，本件仍應優先適用行政 程序法第131 條第1 項之5 年時效期間，原處分錯誤適用 促產條例施行細則第19條之規定，實屬違法，應予撤銷。 1、按「公務人員參加公務人員保險，於保險事故發生時，有 依法請求保險金之權利，該請求權之消滅時效，應以法律 定之，屬於憲法上法律保留事項。」、「時效制度不僅與 人民權利義務有重大關係，且其目的在於尊重既存之事實 狀態，及維持法律秩序之安定，與公益有關，須逕由法律 明定，自不得授權行政機關衡情以命令訂定或由行政機關 依職權以命令訂之。」司法院釋字第474 號解釋文及解釋 理由書闡述綦詳。故關於公法上請求權之事項，應以形式 意義之法律始得規定。
2、依據行政程序法第3 條第1 項規定，行政程序法之規定（ 含第131 條針對請求權時效之規定）為普通法，必須有其 他具備法律位階的「形式意義法律」始得排除行政程序法 之適用。
（1）按「行政機關為行政行為時，除法律另有規定外，應 依本法規定為之。」、「公法上之請求權，除法律有 特別規定外，因五年間不行使而消滅。」行政程序法 第3 條第1 項及同法第131 條第1 項定有明文。準此 ，可知若行政程序法與其他法律就公法上請求權之時 效期間有競合規範時，行政程序法基於其普通法之性 質與地位，將劣後適用於其他法律，惟此「特別規定
」之法律位階，依上開行政程序法第3 條及第131 條 第1 項之明文，必須係「法律」始足當之。因此，如 僅屬法規命令位階之「施行細則」，因與行政程序法 第131 條第1 項法文及司法院釋字第474 號解釋之意 旨不符，無論如何皆不具優先行政程序法適用之效力 ，至為灼然。
（2）被告辯稱促產條例施行細則第19條應優先適用於本件 ，蓋促產條例施行細則第19條係為執行促產條例第9 條之合理必要規定，屬行政程序法第131 條第1 項所 稱有特別規定之情形，自應優先適用行政程序法之適 用云云（被告答辯狀第7 頁第4 行以下）。然被告所 稱顯無可採：如前所述，行政程序法第131 條第1 項 所稱之特別規定須具有「法律」（形式意義之法律） 位階，始足以排除行政程序法之普通規定而優先適用 。但姑不論促產條例施行細則第19條之違憲疑慮而暫 以其為有效之規範，然其法律位階亦僅屬「法規命令 」 （授權命令），而根本不是法律（此乃無可爭議 之事實問題，不容被告飾詞否認），以促產條例施行 細則第19條「施行細則」之法律位階，無論如何皆不 能構成行政程序法第131 條第1 項所謂之「特別規定 」，至為顯明。在此前提確立之下，如被告仍堅稱本 件應優先適用促產條例施行細則第19條，勢必將產生 法律位階較低之「施行細則」（促產條例施行細則第 19條）竟可凌駕法律位階較高之法律（行政程序法第 131 條第1 項）而優先適用之重大法理矛盾，對此， 被告如何自圓其說，恐屬無解。故被告對行政程序法 第131 條第1 項所定「除法律另有規定外」之明文要 件視若無睹，遽行主張促產條例施行細則第19條具優 先適用效力，實屬對法律理解及適用之嚴重錯誤，絕 非可採。
3、依據促產條例第2 條規定，如其他法律有更有利於人民之 規定時，其他法律應優先於促產條例而適用，促產條例施 行細則位階低於促產條例，且促產條例施行細則係為補充 促產條例而制訂，故依據法律解釋之當然原理，該「更有 利之法律」更應優先於促產細則而被適用。
（1）按，「促進產業升級，依本條例之規定；本條例未規 定者，適用其他有關法律之規定。但其他法律規定較 本條例更有利者，適用最有利之法律。」促產條例行 有明文。依此，關於促進產業升級之事項，原則上固 應優先適用促產條例之規定，然如競合之其他法律較
促產條例更有利者，因促產條例第2 條但書明示採「 最有利者優先適用原則」，故此時即應優先適用其他 法律，促產條例退居其後，而促產條例之施行細則（ ）既係為執行促產條例輔助之用（此為被告所承認） ，其適用自應附麗於促產條例之下。意即促產條例之 規定若劣後於其他法律，應優先適用其他較有利法律 ，而促產條例施行細則之規定若劣後於其他法律，更 應優先適用其他較有利法律，此為法理上之當然解釋 。如促產條例施行細則規範內容較其他法律明顯不利 ，但卻可以凌駕於其他法律之上而被優先適用，則促 產條例施行細則之效力豈非勝過了促產條例，此將造 成法源位階體系之紊亂與矛盾，不可為採。
（2）準此，被告另稱原告誤解促產條例第2 條規定之意旨 云云（請參見被告答辯狀第 7頁第12行以下），被告 更屬無的放矢，空言指摘：蓋促產條例第2 條但書已 明示採「最有利適用原則」，而行政程序法第131 條 第1 項及促產條例施行細則第19條同為對公法上權利 之請求權期間之規定，而前者所規定的「5 年時效期 間」明顯優於後者所規定的「1 年時效期間」，是依 促產條例第2 條但書之規定，本件自應優先適用較有 利之行政程序法第131 條第1 項（此與上開原告依法 論法之體系一貫，結論一致！），其理甚明，是原告 誤解法律之說，從何談起？實則，被告僅以寥寥數語 漫指原告誤解法律，其中未見任何推斷論理（請見被 告答辯狀第7 頁第12行至第14行，被告先引述原告主 張，其後遽下結論，其中僅有52字，論證過程一概付 之闕如），所述不僅無據，更屬斷言，礙難為採。 4、被告辯稱促產條例施行細則第19條應優先適用於本件之另 一論據在於如申請期間依行政程序法第131 條第1 項之規 定為5 年，則將發生公司獎勵期間與消滅時效同時屆滿及 選定延遲免稅期限屆滿而消滅時效未屆滿之不合理情形云 云（請參見被告答辯狀第7 頁第9 行以下）。然被告所述 語焉不詳，顯不足為採：
（1）被告表面上雖就此而為指摘，然論諸實際，被告僅係 提出兩個現象，然其中究有何不合法理或現實為難之 處，其並未盡絲毫說明義務詳予闡明，故是否確有被 告所指「不合理情形」，尚非無疑。
（2）蓋以選定延遲免稅期限屆滿而消滅時效未屆滿為例， 依促產條例第9 條第3 項規定，公司如未於2 年期間 內選定延遲免稅之期間，其法律效果為自產品開始銷
售之日或勞務開始提供之日起算免稅期間（亦即喪失 延遲免稅之權利，只能從第1年起開始免稅），縱如 被告所言，公司於第3 年始行使5 年免稅請求權（此 時申請延遲免稅期間已屆滿，5 年免稅優惠請求權消 滅時效期間尚未屆滿），被告依法仍可自第1 年起算 免稅期間而享有5 年免稅優惠，此在法律解釋及適用 上並無任何扞挌不入之處，故被告所指有不合理之情 形，原告實無從想像。
（六）實則，促產條例施行細則第19條以施行細則之位階規範時 效期間，與司法院釋字第474 號解釋之意旨明顯牴觸，已 然違憲。縱被告引用司法院釋字第408 號及第606 號解釋 欲證立其合憲，然前揭解釋論證邏輯中並未意識到申請期 間之規定屬於對請求權行使之限制，故恐不宜擴大參酌援 用。又被告所稱促產條例施行細則第19條並無違正當法律 程序原則云云，更屬混淆焦點，亦不可採。
1、促產條例中規範事項均與公益高度相關，租稅優惠請求權 時效期間自有司法院釋字第474 號解釋之適用，促產條例 施行細則第19條以施行細則之位階規範時效期間，與司法 院釋字第474 號解釋之意旨明顯牴觸，應為違憲無效。 （1）查被告謂：「原告所舉之司法院釋字第474 號解釋， 該號解釋所指之公務人員保險制度涉及公務人員及眷 屬之餘生照顧，與公益有關，且公務人員已盡繳交保 險費之義務，有關其請求權之消滅時效，應於法律規 定，自不得授權行政機關衡情以命令訂定或由行政機 關依職權命令訂之。惟促產條例第9 條第1 項規定新 興重要策略性產業5 年免徵營利事業所得稅，係政府 基於促進產業升級及經濟發展之需要，擇定特定產業 ，額外授與5 年免稅之優惠；…該公司額外享有政府 免除其憲法第19條納稅義務之優惠，自應同時符合該 獎勵辦法規定之實體要件及促產施行細則第19條規定 之程序要件。」（請參見被告答辯狀第5 頁第5 行以 下）。
（2）細譯被告上開所述，似指系爭5 年免稅請求權與公務 人員保險金請求權之性質不同，故促產條例施行細則 第19條以施行細則之法律位階規範時效期間，並無違 司法院釋字第474 號解釋之意旨，惟被告此說實屬荒 謬，並不可採，原告謹詳述如下：
Ⅰ按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條 例。」促產條例第1 條第1 項定有明文，由此可知 促產條例係為促進國家產業升級及經濟發展所制定
之法律，其立法目的之公益性昭然若顯（促進國家 產業升級及經濟發展豈可能無關公益？），且租稅 優惠制度本身即係立法者基於經濟或社會、環保、 文化政策目的之考量，針對具有相同稅捐負擔能力 者中之特定範圍對象，給予減免租稅負擔之優惠， 藉此達成管制或誘導人民行為以達成政策目的之措 施，縱於具體實施上與人民私權益緊密相關，然亦 不能就此否認其本質上與公益有高度連結。
Ⅱ再且，時效制度涉及人民權利得否行使，本身即具 有高度公益性，與所涉及者係屬公法或私法事件無 關，此參照與人民私益最為相關之民法，其第147 條規定：「時效期間，不得以法律行為加長或減短 之。並不得預先拋棄時效之利益。」既可明知，蓋 因時效期間具有高度公益性，民法遂有此強行規定 ，私法上請求權時效期間尚且如此，更何況促產條 例之租稅優惠乃係公法上請求權之時效期間，復無 待言。況退步言之，若依被告所述，與公益程度關 連程度較低者即可不受釋字第 474號解釋之拘束， 得任令於施行細則內制定時效期間，則以此推之， 莫非民法上各項請求權得容許由其他法律之施行細 則為特別規定？此顯與現行法制實務不合，可見被 告所言，委不可採。
Ⅲ末查，系爭5 年免稅租稅優惠之取得並非憑空而降 ，原告必須投入大量人力、時間及營運成本以符合 促產條例相關規定所設之各項要件（最明顯者莫如 原告已投下鉅資在南部科學工業園區興建液晶工廠 ）， 故原告絕非無對價性地享受「國家額外給予 之租稅優惠」。退步言之，縱為國家無償給予之優 惠待遇，然如經法律明定，則此公法上之財產權即 受憲法及法律所保障，不因其無償而受影響（就此 請參見下述許宗力等4 位大法官之釋字第606 號解 釋協同意見書，附件22）。蓋非如此，則莫非我國 社會福利法中賦予人民之受扶助權利，將可不受法 律保障而任由國家恣意授奪？由此可見，被告弦外 之音暗指租稅優惠乃國家額外授予之恩給，其受憲 法及法律之保障應為較低云云，不僅與事實不符， 亦顯悖於法理，絕非可採。
（3）綜上，關於「5 年免稅」此一權利之請求權期間應 以何種位階之法規範制訂，仍應受司法院釋字第47 4 號解釋之節制，故促產條例施行細則第19條之位
階既然係法規命令，卻以法規命令之位階規範公法 上請求權之時效期間，顯與司法院釋字第474 號解 釋之意旨已明顯牴觸，自屬違憲無效之法令。
2、司法院釋字第480 號解釋及第606 號解釋之論證過程有重 大疏漏，足以動搖其釋憲結論之正確性，不宜繼續援用： 就釋字第480 號解釋及第606 號解釋之論理架構，最詳盡 說明者莫過於許宗力、林子儀、余雪明及曾有田等4 位大 法官聯名之釋字第606號解釋協同意見書，謹摘要如下： （1）促產條例之租稅優惠規定係屬公法上之請求權：「須 強調的是，該緩課利益乃法律所創設，並於人民符合 一定要件時始賦予人民的利益，並非先驗於法律而存 在，且類似這種經法律創設出來之利益，通常須經主 管機關審核確定人民符合法定要件後，人民才確實獲 得該利益。雖然如此，在主管機關未核實以前，人民 並不因此就必然不擁有任何法律上之地位，毋寧，只 要根據法律之規定，在人民符合法定要件之情形下， 主管機關即有義務賦予人民該利益，則人民仍擁有以 行政為相對應之義務人之給付請求權，並於行政拒絕 履行給付義務時，得提起訴訟，請求法院判命行政履 行義務，以為救濟。該由法律賦予人民的給付請求權 ，屬學說上所稱之公法上權利之一種類型，一般又稱 公法上之給付請求權，意指公法上之強行法賦予人民 在一定要件具備下得向行政請求給予一定利益之一種 法律地位。促產條例第16條第 3款有無賦予股東這種 公法上給付請求權，主要係視在法定要件具備之情形 下，稽徵機關是否仍得裁量給或不給予人民緩課利益 而定，也就是視促產條例第16條第3款是否屬強行法 而定。從該規定之文義及立法意旨觀之，法律顯然未 賦予主管機關這種裁量權，是公司股東根據促產條例 第16條第3 款規定擁有以緩課利益為請求給付內容之 公法上給付請求權，應無疑義。」
（2）縱係無對償性之國家恩給，亦受憲法財產權之保障： 「司法院院對公法上請求權是否受憲法上財產權所保 障，向來從寬認定，並不以人民事先曾提供過對償給 付作為要件，也因此公務人員退休金請求權（釋字第 187 、201 號解釋）、公務人員基於已確定考績之結 果，依據法令規定為財產上之請求（釋字第266 號解 釋）、公務人員退休金及保險養老給付之優惠存款利 息（釋字第280 號解釋），即使該法律賦予人民之財 產利益純粹是基於國家之『恩給』，不具任何對償性
，仍不影響其憲法上財產權之定性。」
（3）對租稅優惠請求權實踐上之限制亦應符合正當法律原 則：「蓋本件所涉及之股東租稅緩課利益，係政府為 促進產業升級所選擇之一種手段，如前述，乃係經由 立法創設並給予符合法定要件者之一種財產利益。究 其性質，應屬政府基於國家目的或一定財經政策之考 量，所給予之一種優惠。其與經由個人勞力或資本運 用所獲之傳統財產權，固有不同，惟該優惠之給予與 否，仍涉及社會財富的分配，影響個人財產利益，應 受憲法一定程度之保障，以防止政府不當之任意授予 ，或任意取銷或剝奪。…；且為防止政府恣意，政府 對於此類優惠之授予或取銷或剝奪，亦須遵循一定之 正當程序。本案系爭者固非股東租稅緩課利益本身， 而係主張該利益之公法上請求權。該請求權除如前述 為憲法所保障之一種財產權外，該請求權之實踐亦關 係該緩課利益之獲得與否，與政府是否授予該項緩課 利益，具密密切關連性，為免政府之恣意，如政府對 之有所限制，亦應符合正當程序之要求。」
（4）系爭促產條例施行細則6 個月之申請期間規定係屬合 憲：「本案憲法上的爭點在於…該6 個月之申請期間
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