臺北高等行政法院判決
100年度簡再字第10號
再審 原告 童銘芳
訴訟代理人 卓隆燁 會計師
再審 被告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 吳自心（局長）
上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於本院中華民國99年
3 月30日本院98年度簡字第803 號判決，提起再審之訴，經最高
行政法院以99年12月2 日99年度裁字第3062號裁定移送本院。本
院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、程序事項：
再審原告起訴時，再審被告之代表人為陳文宗，嗣變更為吳 自心，並由吳自心承受訴訟，有其提出之聲明承受訴訟狀附 卷可稽，核無不合，應予准許。
二、事實概要：
再審原告95年度綜合所得稅結算申報，案經法務部調查局臺 北市調查處（下稱臺北市調查處）及財政部臺北市國稅局（ 下稱臺北市國稅局）查獲○○保險經紀人股份有限公司（下 稱○○公司）短報再審原告薪資所得新台幣（下同） 597,500 元，乃歸課核定再審原告綜合所得總額為 3,272,714 元、補徵應納稅額65,725元，並按其所漏稅額 114,652 元處以0.2 倍之罰鍰計22,930元。原告不服，申請 復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起行政 訴訟。經本院99年3 月30日98年度簡字第803 號判決駁回。 再審原告提起上訴，復經最高行政法院99年度裁字第1527號 裁定駁回其上訴。再審原告猶未甘服，主張本件有行政訴訟 法第273 條第1 項第1 款之再審理由，向最高行政法院提起 再審之訴，經該院以99年12月2 日99年度裁字第3062號裁定 移送本院。
三、兩造聲明：
㈠再審原告聲明：
⒈本院98年度簡字第803號判決廢棄。
⒉訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒊再審及前審訴訟費用由再審被告負擔。
㈡再審被告聲明：
1.駁回再審原告之訴。
2.再審訴訟費用由再審原告負擔。
四、再審原告主張：
㈠核定短報薪資所得597,500元部分：
⒈稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致之 報酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本 身不負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來 完成工作，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素 且非屬受僱人實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之薪資 所得中，本件系爭公務車，乃再審原告任職○○公司為 協助業務員利於執行公司業務推展，規定處經理級以上 人員或業績較優同仁（業務發( 拓) 展費之使用對象相 同）得申請使用及保管公務租賃車輛，公務車租金由任 職公司支付且屬任職公司營業費用，要非屬再審原告薪 資所得。原判決僅以再審原告填具公務車輛申請暨扣薪 同意書、匯款1,000,000 元車輛保證金至○○公司指定 之銀行帳戶、再審原告與格上公司訂定之車輛買賣合約 書等為由，臆測再審原告實質上為系爭車輛之承租人， 有違改制前行政法院61年判字第70號判例：「認定事實 ，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政 訴訟所適用。」，原判決顯違背法令，應予廢棄： ⑴按所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款及民法第 482 條之規定，前揭所得法稅上所稱之薪資所得，應 係指因僱傭契約所獲致之報酬，由於該報酬純粹係因 為服勞務之獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任 ，因此原則上不須提供勞務以外之成本來完成工作， 所得之金錢應全部列為所得，此參諸鈞院91年度訴字 第5391號判決即明。
⑵次按財政部95年6 月28日台財稅字第09504063430 號 函釋意旨，凡屬營利事業之營業費用者，應依所得稅 法及營利事業所得稅查核準則有關規定檢具憑證列報 ，換言之，倘支付與業務有關之成本或費用者，應屬 雇用人之營業費用，非屬受雇人之薪資所得，是符前 揭原判決法院見解，要難僅以付款人、使用人或（及 ）保管人為保險業務員，而認定屬私人用途，應無疑 義。此參政府部門公務車亦訂有使用人或（及）保管 人，惟並未將該公務車認屬私人用途，即明。
⑶經查本件系爭公務車，乃再審原告之任職公司為協助 業務員利於執行業務推展，規定處經理級以上人員或 業績較優同仁（業務發( 拓) 展費之使用對象相同） 得申請使用及保管公務租賃車輛，應屬再審原告招攬
保險業務之必要工具，參酌○○公司負責人於95年10 月31日調查筆錄中說明：「（○○公司訂定『公務車 輛使用辦法』供員工以公司名義向汽車租賃商租賃汽 車，且汽車保證金及每個月支付給汽車租賃商之租金 ，係○○公司員工自行支付及從員工薪水中直接扣除 ，○○公司並沒有支付任何費用，為何○○公司會提 供公務車租賃方法給員工使用，目的為何？）○○公 司訂定『公務車輛使用辦法』，主要係業務員拓展業 務之用，詳細情形要問本公司財務部才清楚。」足資 說明任職公司租賃車輛供公務使用而支付之租金係屬 經營必要之成本費用。是依前揭財政部95年6 月28日 台財稅字第09504063430 號函釋及鈞院前揭見解，該 支出係屬再審原告任職公司之營業費用，自不應核認 為再審原告之薪資所得。
⑷惟原判決僅以再審原告填具公務車輛申請暨扣薪同意 書、匯款1,000,000 元車輛保證金至○○公司指定之 銀行帳戶、再審原告與格上公司訂定之車輛買賣合約 書等為由，臆測再審原告實質上為系爭車輛之承租人 ，有違改制前行政法院61年判字第70號判例：「認定 事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自 為行政訴訟所適用。」，謹就誤解之情，說明如下： ①再審原告與○○公司簽訂「公務車輛申請暨扣薪同 意書」部分：
經查○○公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說 明：「○○公司租用公務車，租車保證金係由員工 自行支付，每月租金則從本公司業務拓展費用所支 付，若員工按績效公司所發給之業務拓展費用不足 支付時，則由員工薪資中扣除，所以才要求員工簽 訂『公務車輛申請暨扣薪同意書』及『公務車輛租 賃附屬契約』等文件。」。
②再審原告匯款1,000,000 元車輛保證金至○○公司 指定之銀行帳戶予○○公司作為履約保證部分：經 查○○公司會計副理呂貴琴於97年6 月12日訊問筆 錄中說明：「92年早期是很單純的承租人○○公司 與出租人間的簽約，後續因為在作業上考量，因為 一輛車價值不斐，所以要求員工簽訂連帶保證責任 ，員工需要支付○○公司保證金。」，另亦要求開 立等同全部租金之保證票據作為履約保證，係基於 風險管理目的，尚不影響○○公司為承租人須負擔 之義務。
③有關原判決所稱違約風險實際由再審原告承擔部分 ：
原判決認定違約風險實際上由再審原告承擔，僅係 以保證金及各期租金均由再審原告負擔為由，認定 再審原告為實際承租人，惟各期租金究為○○公司 經營事業所應負擔之營業費用，抑或再審原告之工 作報酬，容有爭議，原判決卻以系爭項目做為推論 之前題，顯違論理法則，其推論確實違法。況查○ ○公司為系爭租賃車輛之承租人，違約風險仍係由 ○○公司負擔相關責任，有公務車輛租賃契約第10 條承租人與保管人違約之處理約定：「㈠承租人與 保管人如違反本契約任一約定，不履行或怠於履行 本契約之任一義務，承租人應無條件給付已到期未 付之租金及其他應付費用，另保管人繳付懲罰性違 約金以未到期總額之28% 計算；且出租人需經過通 知後始可逕行終止該租賃附屬契約並收回租賃車輛 。
㈡承租人應按期給付租金，如有遲延之情況，應自 租金應付日起至清償日止，按年率百分之二十計付 遲延利息外，並逐日按每百元五分計付違約金予出 租人。㈢租賃期滿前，承租人要求提前終止該租賃 附屬契約時，應於一個月前以書面通知出租人，承 租人應無條件給付已到期未付之租金及其他應付費 用，另保管人繳付懲罰性違約金以未到期總額之 28% 計算；且出租人需經過通知後始可逕行終止該 租賃附屬契約並收回租賃車輛。」，即實際發生違 約時，○○公司仍應依該租賃契約負擔相關責任， 縱再審原告為租賃車輛之連帶保證人，亦未免除承 租人○○公司之契約責任，此觀諸最高法院45年臺 上字第1426號判例意旨益證。至○○公司要求再審 原告提供保證金，係基於風險管理所為之措施，且 因實際使用人為再審原告，故將部分風險移轉予實 際使用之保管人，無違反一般經驗法則，亦不因此 而使再審原告成為實際承租人。
④有關系爭公務租賃車輛租賃期滿之處理方式部分， 依車輛租賃契約第3 條保證金之約定：「承租人應 於簽約時一併支付出租人如前所示之保證金，租賃 期滿，車輛經出租人驗收取回後，保證金應扣除承 租人應付而未付之費用後無息退還。」，茲此，任 職公司承租時支付約定之保證金，租賃期滿或提前
終止租賃契約時，由出租人退還保證金，將車輛交 還租賃公司，並無買回車輛，與一般租賃情形無異 ，有和車股份有限公司等函復臺北市調查處之說明 供參。至租賃期滿後出租人如何處理租賃車輛係屬 另一交易，縱由原保管人或其關係人購回，或係基 於對車況及性能之瞭解，或其價格低於中古車行情 ，要難謂與一般商業情形有違。
⒉基於行政權與司法權分立之國家一般通例，行政官署對 於司法機關所為已定事項應以之為既判事項，原判決未 依職權審酌臺北地方法院檢察署檢察官偵查事證及其不 起訴處分書之認定，僅以該不起訴書被告非再審原告為 由，認定不能拘束本案，即逕予判決駁回，違反改制前 行政法院32判字第18號判例及司法院釋字第392 號，顯 屬適用法規錯誤，有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款 「適用法規顯有錯誤」之再審事由，應予廢棄： ⑴本件○○公司負責人是否藉公務車租賃協助公務車保 管人逃漏綜合所得稅，臺北市調查處扣押相關物品及 詢問後，認為應行移送偵查，遂以96年1 月9 日肆字 第09643004590 號移送書，將案件移送稱臺北地方法 院檢察署偵查。
⑵臺北地方法院檢察署96年度偵字2347號偵查後，以「 ○○公司業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用， 全額列入薪資所得而非執行業務所得，因招攬保險業 務而發生之業務發展費用理應列報公司營業費用，○ ○公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工 傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向○○公司請 款，由○○公司統一支付車輛租金。難認被告有因此 而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合 所得稅情事」而為不起訴處分。此與○○公司對再審 原告等業務同仁採利潤中心之薪酬制度結算薪資所得 方式一致。足證臺北地方法院檢察署檢察官係依財政 部95年6 月28日台財稅字第09504063430 號函釋規定 ，按公務車輛之用途認定，非以「業務員與租賃車商 確認車價無誤後，先繳交車價20% 或30% 公務車輛保 證金，匯入○○公司於彰化銀行總部分行所開設 00000000 000000000號帳戶，並要求業務員與租賃車 商簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』、『公務車輛 租賃附屬契約』等文件，俟業務員與車商辦妥簽約及 對保等相關事宜後，車商即檢附前述文件，向○○公 司財務部申請保證金及每月車輛租金給付，名義上該
車輛係屬○○公司所有，惟每月租金卻由○○公司業 務員個人薪資所得中直接扣取，使業務員薪資所得相 對減少」等支付形式，推論係私人支出，與業務無關 。
⑶按改制前行政法院32判字第18號判例意旨，基於刑事 司法機關調查證據之程序，其認定事實須達到超越合 理懷疑之程度，遠較行政機關調查證據為周延，則行 政機關應尊重司法機關所為之確定判決。另按司法院 釋字第392 號解釋意旨，檢察機關確定文書所認定之 事實，符合司法正義程序，行政機關亦應予尊重。有 財政部96年11月2 日台財訴字第09600301210 號訴願 決定書：「次按刑事訴訟法第260 條規定：『不起訴 處分已確定或緩起訴處分期滿未經撤銷者，非有下列 情形之一，不得對於同一案件再行起訴：…。』其修 正理由一稱：『本法對於檢察官之起訴裁量權已有適 當之內部及外部監督，對於不起訴處分已確定或緩起 訴期滿未經撤銷者，自宜賦予實質之確定力。』可知 檢察官所為之不起訴處分已確定者，具有實質之確定 力，非但檢察官有其拘束效力（除有該條但書情形之 一外，不得對於同一案件再行起訴），對於第三人亦 應受實質確定力之拘束。另行政法與刑法雖畛域不同 ，構成要件各別，司法機關與行政機關可各本於權責 依法審理認定，兩者並無必然關係，惟基於刑事司法 機關（如地方法院檢察署）調查證據之程序，其認定 事實須達到超越合理懷疑之程度，遠較行政機關調查 證據為周延，則行政機關亦應尊重已生實質確定力之 不起訴處分所認定之事實。」益證。
⑷所謂適用法規顯有錯誤，依改制前行政法院62年度判 字第610 號判例意旨，係指原判決所適用之法規與該 案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所抵觸 而言。查本件系爭事項業經臺北地方法院檢察署檢察 官偵查事證及其不起訴處分書之認定，應有拘束本件 之效力。參諸前揭改制前行政法院32年判字第18號判 例及司法院釋字第392 號，原判決應以臺北地方法院 檢察署96年度偵字2347號偵查之不起訴處分已定事實 為既判事項，原判決未依該判例及大法官解釋撤銷原 處分，顯屬適用法規錯誤，有行政訴訟法第273 條第 1 項第1 款「適用法規顯有錯誤」之法定再審事由， 應予廢棄。
⒊憲法課以人民納稅義務，除應遵守依法行政、實質課稅
原則外，更應嚴守租稅中性原則，亦即租稅課徵應以行 為本質為依歸，避免以租稅手段影響經濟行為之實質， 進而造成納稅義務人之經濟活動因不同租稅對待而造成 扭曲，○○公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金 制度，以各項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織 報酬係以支應歸屬利潤中心之各項必要營業費用，故再 審原告薪資所得為個人薪酬及組織報酬減除支應歸屬利 潤中心之各項必要費用後餘額，二項之合計數乃再審原 告實際取自任職公司之薪資所得，系爭租金支出係自組 織報酬下扣除，要難將直接歸屬至各業務同仁利潤中心 之各項必要業務費用，認定非屬○○公司營業費用，影 響○○公司制訂之獎金制度，原判決違反租稅法律主義 之精神，並與租稅中立原則相悖，原判決當然違背法令 ，應予廢棄：
⑴查○○公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制 度（無固定之底薪），薪酬計算連結利潤中心制： 先就各項績效（包括個人業績、組業績、處業績）之 達成率，按不同成數及公式，計算初年度服務報酬及 續年度服務報酬等個人薪酬部分；舉績報酬、達成報 酬、超額報酬、推介報酬、組輔導報酬、處輔導報酬 等組織報酬部分。而組織報酬係用以支應此利潤中心 之各項必要業務費用，如車位、影印機及公務車輛等 租金、辦公用之各項文具、電腦耗材、印刷影印及書 報雜誌等文具用品、郵資及通訊費用等郵電費、運費 、交通及住宿等差旅交通、訓練費、設備修繕及維護 等修繕費、廣告費用、餐敘、禮儀及饋贈等交際費、 會議費、雜項購置、全員團康、聚餐活動等職工福利 ，組織報酬係用以支應各利潤中心之各項業務發展費 用，非屬個人之報酬；業務發（拓）展費用額度（即 百分比）僅係讓從業人員有一參考標準，預期其可能 之報酬，惟仍以實際發生數為主，其組織報酬支應各 利潤中心之各項業務發展費用有餘，則屬該利潤中心 主管之激勵酬勞，因組織報酬為變動數，故有部分月 份可達成公司設定之標準，部分月份無法達成，此即 為制度之激勵作用。是業務同仁之薪資所得包括個人 薪酬及組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費 用後之組織激勵酬勞。此乃以業務人員為主常見之經 營模式之一，即係連結績效衡量與薪酬制度，為一有 效啟發並激勵同仁士氣之法則，並合於人性化之管理 機制。目前亦無因採利潤中心之經營模式，而將認屬
營利事業之營運（業）費用應列入為員工薪資所得， 而悖於租稅中性原則。
⑵再審原告系爭年度薪資所得包括個人薪酬及組織激勵 酬勞，此乃再審原告實際取自○○公司之薪資所得， 並非先自○○公司取得包含服務報酬應負擔之佣金支 出及利潤中心應負擔公務車租金等營業費用之金額， 再由○○公司扣取屬服務報酬應負擔之佣金支出及利 潤中心營業費用，此亦與臺北地方法院檢察署檢察偵 察後認定：「○○公司業務人員傭酬，已包含所有業 務拓展費用，全額列入薪資所得而非執行業務所得， 因招攬保險業務而發生之業務發展費用理應列報公司 營業費用，○○公司自業務人員薪資中調整，亦即車 輛租金由員工傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票 向○○公司請款，由○○公司統一支付車輛租金。難 認被告有因此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工 逃漏個人綜合所得稅情事」一致，系爭公務車租金及 業務拓展費等營業費用均係自組織報酬中減除，是依 行政程序法平等原則，系爭公務車租金應與其他業務 拓展費之認定相同。
⑶次查系爭車輛租金由任職公司支付予租賃車商取得統 一發票時，即以「營業費用- 租金支出」科目列帳， 並非先計入薪資費用後，再自薪資費用中沖轉「營業 費用- 租金支出」科目，益證系爭車輛租金從組織報 酬中扣除，僅為計算組織激勵酬勞，與業務拓展費用 自組織報酬中扣除相同。惟原判決以：「原告出具之 公務車申請暨扣薪同意書約定：『原告同意系爭車輛 之月租金119,500 元由其應領薪資逐月扣款，並檢附 保證票據2 紙等情』（見原處分卷第24頁）」（請詳 原審判決第12頁第6 行以下）及「經臺北市調處接獲 檢舉循線查獲，於○○公司所查扣○○公司員工自行 出具之業務連繫表內容關於員工申請租賃車輛事項等 資料，其用語有『購車節稅』、『租購車輛』、並有 租金自薪資中扣除、提前清償購車餘款、本人還款計 畫等語句。亦足徵○○公司員工之真意即在於出資購 買車輛」（請詳原審判決第12頁倒數第5 行以下）為 由，認定車輛租金係從薪資所得中扣除，而歸屬再審 原告之薪資所得，顯未究明再審原告之應得薪資係依 計算之結果始獲致，而錯置其因果關係，更違反前揭 禁止差別待遇原則，且與前揭說明矛盾。再者，原判 決亦未就系爭公務車用途審理，僅以形式之薪資計算
認定，與其判決依據：「末按『涉及租稅事項之法律 ，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之 立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則 為之。』司法院釋字420 號解釋甚明。」有違，應予 廢棄。
⒋綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則 ，亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課 稅，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱 人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中， 再審原告申請使用及保管公務車，係為推展業務，自屬 ○○公司營業費用，且○○公司自再審原告業務發展費 用中扣除，再審原告並未實際取得系爭租金，依綜合所 得稅之收付實現原則，亦不應歸屬再審原告之薪資所得 ，此亦經臺北地方法院檢察署是認在案，原判決未依是 項原則審理，難謂非屬違背法令，應予廢棄：
⑴按最高行政法院93年判字第966 號裁判要旨，綜合所 得稅之現金收付原則應僅對已實現之實際所得課稅， 縱計算所得時係按員工擬制收入減除擬制費用支出方 式表達，仍應以實際獲取金額認列為員工薪資所得， 而非以擬制收入為員工薪資所得，參諸財政部對靠行 制度之相關函釋（67年3 月25日台財稅第31997 號函 、71年12月10日台財稅第38935 號函、74年6 月21日 台財稅第17954 號函、76年3 月2 日台財稅第 7576785 號函、79年4 月3 日台財稅第790021143 號 函、84年7 月20日台財稅第841636379 號函）規定， 將靠行車主創造之營業收入擬制為車行之收入，又將 靠行車主之費用支出擬制為車行之費用支出，而以靠 行車主實際獲利擬制為車行給付予靠行車主之薪資所 得，有最高行政法院97年判字第34號判決意旨益證。 ⑵經查○○公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用 辦法，再審原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程 向公司申請保管公務租賃車輛，由○○公司（承租人 ）、再審原告（保管人）及租賃車商（出租人）共同 簽訂公務車輛租賃契約，由○○公司按期支付車輛租 金，認列營業費用之車輛租金，依前揭綜合所得稅現 金收付基礎之收付實現原則及財政部95年函釋規定， 系爭車輛租金不應再歸併核定為再審原告之薪資所得 。換言之，依前揭收付實現原則，對於薪酬計算過程 中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費 用，不應涵蓋於受僱人之所得中，此亦經臺北地方法
院檢察署是認在案，原判決未依是項原則審理，難謂 非屬違背法令，應予廢棄。
⒌租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟 事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對 實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相 同之租稅。再審原告申請使用及保管公務車，係為推展 業務，與○○公司負責人租賃車輛供業務使用情形相同 ，均屬○○公司營業費用，依實質課稅原則及平等原則 ，不應歸屬再審原告之薪資所得，原判決未依是項原則 審理，顯違反行政程序法平等原則，並與一般經驗及倫 理法則相違背，自屬違背法令，應予廢棄：
⑴按稅捐稽徵法第12條之1第1項規定，乃租稅法所重視 者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非 其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相 同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租 稅，亦符行政程序法第6 條規定之平等原則，此參諸 司法院釋字第420 號解釋及改制前行政法院82年度判 字第2410號決亦有相同見解。
⑵經查○○公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說明 ：「（你是否也以前述方式向汽車租賃公司承租汽車 ？共承租幾部？汽車廠牌、型號及車價為何？如何扣 款？）95年5 月，我曾以○○公司名義承租乙部賓士 E200 型 汽車，車價約為240 萬元，至於汽車保證金 及每月租金，均由本公司財務部處理。」，業經臺北 市國稅局97年6 月17日財北國稅審三字第0970206101 號函認定「主旨：貴處函詢○○保險經紀人股份有限 公司負責人吳文永君有無違反稅捐稽徵法或所得稅法 等相關規定案，復如說明二、三，請 查照。說明三 、惟本案依現有事證尚難認定吳文永君有利用租賃車 輛逃漏個人綜合所得稅情事，故未將其臚列於元家雄 君等302 人名單中；…」。此外，一般商業情況，營 利事業均有租賃車輛供經常外出業務或同仁使用，亦 有做為上下班之交通工具，參諸財政部79年7 月4 日 台財稅第790178955 號函釋、財政部54台財稅發第 0190 號 函釋規定亦是證。另按執行業務所得查核辦 法第15 條 第2 項規定亦可資參採。
⑶次查○○公司車輛使用辦法第1 條規定：「為協助同 仁執行業務，特訂本辦法。本辦法所指『車輛』係指 公務用之租賃車輛及公務用之私人車輛。」（請詳偵 查卷證據目錄二、○○公司「修訂車輛使用辦法及公
佈相關作業流程」），依據○○公司車輛使用辦法第 1 條規定：「為協助同仁執行業務，特訂本辦法。本 辦法所指『車輛』係指公務用之租賃車輛及公務用之 私人車輛。」（請詳偵查卷證據目錄二、○○公司「 修訂車輛使用辦法及公佈相關作業流程」），系爭租 賃公務車係再審原告任職之○○公司為協助再審原告 為公司業務招攬保險使用，除陸續招攬新業務（彙整 再審原告經手之要保書明細表供核），亦需服務原有 保戶，包括通知繳交及收取保費、處理保戶理賠等問 題，此等營業活動均有使用車輛或其他交通工具之需 ，是依上開事實，證明系爭租賃車輛確屬公務用途， 且為○○公司經營本業之必要營業工具，依司法院95 年9 月18日院台廳行一字第0950020772號函釋，足為 核認系爭車輛租金為○○公司經營本業有關費用之參 採。基於前揭實質課稅原則，○○公司負責人及業務 同仁租賃公司車輛之經濟用途相同，應課以相同租稅 。稅捐稽徵機關對相同經濟活動卻認定不同經濟利益 ，課處不同租稅方式，顯違反該實質課稅原則及行政 程序法之平等原則。原判決對○○公司負責人吳文永 以○○公司名義承租汽車之租金，未予視屬吳文永之 薪資所得，卻認系爭租金為再審原告之薪資所得，顯 違反行政程序法第6 條規定之平等原則，並與一般經 驗及倫理法則相違背，自屬違背法令，應予廢棄。 ⑷查系爭租賃車所發生之油料、修繕及保養等費用，均 認定屬○○公司經營本業及附屬業務有關之費用者， 惟卻就發生該油科、修繕或保養費用相同之主體之系 爭租賃車，否認非屬○○公司經營本業或附屬業務使 用，顯有分割取捨之違背法令，並違反一般經驗法則 ，應予廢棄。
⒍本件系爭公務車租金之租稅法律適用及實證，前經稅捐 稽徵機關認屬為交通費，依財政部95年函釋規定，應由 任職公司檢據核實列報，尚不宜約定由業務員自行吸收 或負擔，嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關憑藉新 見解重為認定，與最高行政法院89年度判字第699 號判 決要旨相互牴觸，亦屬違背法令。原判決認屬再審原告 之薪資所得，亦與財政部95年函釋規定及稅捐稽徵機關 認定矛盾，均屬違背法令之情，應予廢棄：
⑴按最高行政法院89年判字第699 號裁判要旨，即其課 稅事實資料未變，要難憑藉新見解重為處分。如前所 述，臺北地方法院檢察署就系爭公務車租金之租稅法
律適用及實務，業以96年3 月9 日北檢大歲96偵2347 字第16209 號函詢財政部台北市國稅局意見，並經財 政部台北市國稅局研議後，以96年6 月5 日財北國稅 審二字第0960201843號函復：「三、前揭財政部95年 函釋規定，保險公司之保險業務員為所屬公司招攬保 險業務而發生之必要費用，可由保險公司依營利事業 所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）有關規定依其 費用性質檢據核實列報。…另該員工如係以公司名義 租賃車輛，其分期給付車商之租金（不含保證金）， 得依查核準則第74條第3 款第2 目之5 規定認屬為交 通費，依首揭財政部95年函釋規定，應由保險經紀公 司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收 或負擔。至員工如以員工自己名義租購車輛，則該扣 付款應視為員工基於僱傭關係而取得之各種補助費或 給與，故保險經紀公司應以薪資支出列支，並依法併 同員工薪資所得依率扣繳稅款。」，足資說明稽徵機 關實證上係以公司名義租賃車輛，或係以員工自己名 義租購車輛為據，認定租賃車輛是否確實供公司業務 使用。
⑵本件既以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金 （不含保證金），得依營利業事所得稅查核準則第74 條第3 款第2 目之5 規定認屬為交通費，依前揭財政 部95年函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報， 尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔，且臺北市 國稅局係依臺北地方法院檢察署就系爭公務車租金之 租稅法律適用及實證回覆，應有拘束本件之效力。嗣 後課稅事實資料未變，相對人憑藉新見解重為認定， 與最高行政法院89年度判字第699 號判決要旨相互牴 觸。原判決所稱「但查，財政部上揭95年函釋係限於 因招攬保險業務而發生的費用，如文具用品費等等， 原則上都是費用的性質，並沒有租金支出這一項費用 ，特別汽車是生財器具，不是當期消耗的費用。且保 險公司的營業費用，應該由公司取得相關憑證，不能 與員工私自約定要計入員工的薪資併同薪資給付，公 司應以各項費用科目下來列報。況系爭車輛實質上係 由原告以自己之薪資租購使用，○○公司只是名義上 之承租人，業經本院認定如前，自無上揭函釋之適用 甚明。」（原審判決第15頁倒數第2 行以下），認定 系爭車輛租金與○○公司之營業無關，論理顯有瑕疵 ，理由亦有矛盾，又與前揭稅捐稽徵機關認定矛盾，
均屬違背法令之情，應予廢棄。
㈡核定罰鍰22,930元部分：
⒈依行政罰法第7 條規定，違反行政法上義務之行為，有 出於故意或過失者，始得處罰，且應由行政機關就行為 人之故意或過失負舉證責任，不採推定過失責任，原判 決未釐清系爭租賃車輛之用途，即推定再審原告有應申 報之所得而不為申報之過失責任，顯違背法令，應予廢 棄：
按行政罰法第7 條規定，及改制前行政法院39年度判字 第2 號、32年度判字第16號判例意旨，揆其立意，係基 於有責任始有處罰之原則，為提昇人權之保障，國家欲 處罰行為人者，應由行政機關就行為人之故意或過失負 舉證責任，不採推定過失責任，易言之，稅捐稽徵機關 對行為人課處罰鍰之處分時，須具體舉證其違章之故意 或過失，倘無法舉證，依法即不得對其課處罰鍰。查本 件有關相對人核定再審原告短報之薪資所得，係○○公 司為協助再審原告等業務員利於執行業務推展，提供再 審原告使用及保管公務租賃車輛，而支付之租金費用， 惟其應歸屬○○公司之營業費用，抑或再審原告之薪資 所得，繫屬系爭租賃車輛之用途，原判決所稱「原告於
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