臺中高等行政法院判決
100年度簡再字第7號
再審原告 陳惠文
訴訟代理人 卓隆燁（會計師）
再審被告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 鄭義和
訴訟代理人 紀賀耀
上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國99年3月2
6日本院98年度簡字第173號判決，依行政訴訟法第273條第1項第
1款提起再審之訴，經最高行政法院以99年度裁字第3425號裁定
移送本院審理，本院判決定如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、程序事項：
本件因屬關於稅捐課徵事件而涉訟，其標的之金額為新臺幣
（下同）25,741元及79,415元，係在400,000元以下，依行
政訴訟法第229條第1項第1款，應適用簡易程序；又再審原
告依行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由，提起本件再
審之訴，依其起訴主張之事實，顯難認有再審理由（理由詳
後說明），是本院依同法第233條第1項、第278條第2項規定
，不經言詞辯論，逕以判決駁回。
二、事實概要：
再審原告民國（下同）93及94年度綜合所得稅結算申報，經
法務部調查局臺北市調查處（以下簡稱調查局臺北市調查處
）及財政部臺北市國稅局（以下簡稱臺北市國稅局）查獲原
告漏報取自永達保險經紀人股份有限公司（以下簡稱永達公
司）薪資所得438,540元及877,080元，通報再審被告所屬臺
中市分局分別歸課原告綜合所得總額2,602,567元及3,286,5
99元，補徵應納稅額25,741元及79,415元。再審原告不服，
主張並無該筆收入，且永達公司之公務車租金支出進項稅額
扣抵銷項稅額之補稅處罰案正行政救濟中，其結果將影響本
案，請暫緩對本案作成復查決定云云，申請復查。案經再審
被告審查認為：查永達公司明知再審原告承租車輛係私人之
支出，與該公司業務無關，卻仍經再審原告洽詢格上汽車租
賃股份有限公司（以下簡稱格上公司）確認車種及車價後，
由格上公司（出租人）、永達公司（承租人）及再審原告（
保管人）於93年9月29日共同簽訂公務車輛租賃附屬契約，
租賃期間自93年9月30日起至94年9月29日止，俟再審原告與
格上公司辦妥簽約及對保等事宜後，格上公司即檢附相關文
件向永達公司財務部申請給付租賃車輛之保證金680,000元
及每月之租金109,635元，名義上該車輛係永達公司承租，
惟車輛租金卻由公司自再審原告薪資中扣取給付，並非永達
公司租賃車輛供再審原告使用，永達公司假藉租賃車輛之名
義，將扣取再審原告之薪資改以公司之租金費用列報，並以
薪資淨額（實際薪資減車輛租金）列報再審原告所得，此一
方式雖不影響該公司整體費用，惟上開永達公司自應付再審
原告薪資中扣取款項支付其租用車輛租金，該部分實質上仍
屬給付之薪資所得，是永達公司以扣取薪資之方式幫助再審
原告逃漏93及94年度綜合所得稅，經臺北市調查處及臺北市
國稅局查獲，並經臺北市國稅局以永達公司填製之員工支付
車輛租金薪資扣款彙整表核定該公司分別短報再審原告93及
94 年度薪資所得438,540元及877,080元，原核定短報93及
94年度薪資所得438,540元及877,080元並無不合；至再審原
告主張本件應暫緩作成復查決定，俟永達公司營業稅行政救
濟確定後再行處理乙節，因本件短報薪資所得事證明確，已
如前述，原查依規定補徵稅款與永達公司申請復查係屬二事
，復查後乃予維持，遂作成98年3月11日北區國稅法二字第
0980011133號復查決定，駁回再審原告復查之申請。再審原
告仍未甘服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政
訴訟。嗣經本院以99年3月26日98年度簡字第173號判決駁回
（下稱原確定判決），再審原告不服，向最高行政法院提起
上訴，經最高行政法院以99年5月20日99年度裁字第1182號
裁定駁回確定在案。再審原告仍不服，又於99年6月25日以
最高行政法院裁定及原確定判決具有行政訴訟法第273條第1
項第1款情形為由，聲請再審及提起再審之訴，關於就最高
行政法院裁定聲請再審部分，經最高行政法院於99年12月16
日以99年度裁字第3424號裁定再審之聲請駁回；而就原確定
判決提起再審之訴部分，經最高行政法院以99年度裁字第34
25號裁定移送本院審理。
三、當事人聲明：
（一）再審原告聲明：
⒈原確定判決廢棄。
⒉訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⒊再審訴訟費用由再審被告負擔。
（二）再審被告聲明：
⒈駁回再審原告之訴。
⒉訴訟費用由再審原告負擔。
四、兩造爭點要領：
（一）再審原告主張之理由：
⒈稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認
為在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出
有利之法律效果之訴訟當事人負擔。租稅撤銷訴訟之客觀
舉證責任，應採法律要件說，即就課稅要件事實之存否及
課稅標準，稅捐機關應負舉證責任；至租稅之免除、減輕
等權利障礙要件事實及權利消減要件事實，應由納稅義務
人負舉證責任。原確定判決任意調整舉證責任，顯違背法
令，應予廢棄：
⑴依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條規定，在
事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有
利之法律效果之訴訟當事人負擔，易言之，主張權利或
權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，原則上應
就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或
主張相反權利之人，對權利之障礙、消滅或排除事實，
負舉證責任，乃行政訴訟之舉證責任分配理論，稅務訴
訟繫屬行政訴訟事件，自應適用是項舉證責任之分配理
論，此參諸最高行政法院75年判字第681號判決所揭要
旨：「具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始
對之有課稅處分之機能，主張稅法所規定之法律效果者
，應就該規定之要件，負舉證責任。從而稅捐稽徵機關
課徵所得稅，自應就納稅義務人取得所得之事實，依職
權予以調查。」96年判字第948號判決：「是以稅捐稽
徵機關依所得稅法第14條第1項第5類第4款規定設算租
賃所得時，就上訴人有將系爭房屋『借與他人使用』之
事實，係為其課稅要件，即應就上訴人有『借用事實』
負舉證之責，於其已盡舉證責任後，主張消極事實之上
訴人，始應就其主張無借用與他人使用之消極事實負舉
證責任。」及高雄高等行政法院95年度訴字第1068 號
判決：「惟本件原告否認上情，是關於佳特公司是否確
有支付陳敦領薪資之事實，即應由主張權利發生之一造
即被告負舉證責任，方屬適法。」足證稅捐請求發生事
實係由稅捐稽徵機關負客觀舉證責任無疑。
⑵惟原確定判決稱「況原告亦未能證明系爭車輛租金為永
達公司經營本業及附屬業務有關之費用。從而，被告認
定系爭車輛租金，並非供永達公司經營本業及附屬業務
所使用，揆諸首揭營業費用認列之相關規定及說明，系
爭車輛租金支出自不能認係永達公司之營業租金費用，
依實質課稅原則，核認本件永達公司借租賃車輛之名義
，將扣取原告之系爭薪資，改以永達公司租金支出列報
，實質上係原告之薪資所得，核無違誤。」顯與前揭行
政訴訟之舉證責任分配理論相悖。
⑶縱應由再審原告舉證系爭車輛之用途者，參諸司法院95
年9月18日院臺廳行一字第0950020772號函釋（下稱司
法院95年9月18日函），雖無直接證據足資證明，惟可
應用經驗法則，依已明確之間接事實推定事實，是依永
達公司車輛使用辦法第1條規定：「為協助同仁執行業
務，特訂本辦法。本辦法所指『車輛』係指公務用之租
賃車輛及公務用之私人車輛。」再審原告為永達公司招
攬保險業務，依經驗法則，難謂系爭租賃車用途非為公
務使用。且就該租賃車所發生之油料、修繕及保養等費
用，均認定屬永達公司經營本業及附屬業務有關之費用
者，卻就發生該油科、修繕或保養費用之主體（系爭公
務車）否認非經營本業或附屬業務使用，顯違反論理法
則。
⒉稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致之報
酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不
負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工
作，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受
僱人實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之薪資所得中，本
件系爭公務車，乃再審原告任職永達公司為協助業務員利
於執行公司業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優
同仁〈業務發（拓）展費之使用對象相同〉得申請使用及
保管公務租賃車輛，公務車租金由任職公司支付且屬任職
公司營業費用，要非屬再審原告薪資所得。原確定判決僅
以再審原告填具公務車輛申請暨扣薪同意書、匯款680,00
0元車輛保證金至永達公司指定之銀行帳戶、再審原告與
格上公司訂定之車輛買賣合約書等為由，臆測再審原告實
質上為系爭車輛之承租人，有違改制前行政法院61年判字
第70號判例：「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此
項證據法則，自為行政訴訟所適用。」原確定判決顯違背
法令，應予廢棄。
⑴按所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款及民法第48
2條之規定，所得法稅上所稱之薪資所得，應係指因僱
傭契約所獲致之報酬，由於該報酬純粹係因為服勞務之
獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此原則上
不須提供勞務以外之成本來完成工作，所得之金錢應全
部列為所得，此參諸臺北高等行政法院91年度訴字第53
91號判決：「稅法上所稱之『薪資所得』，一般均是指
因『僱傭契約』所獲致之金錢報償，由於金錢純粹是因
為勞務之提供而獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責
任，因此原則上不須提供勞務以外之成本來完成工作，
所得之金錢應全部列為『所得』。而稅法上之『執行業
務所得』則比較近似於因『承攬』或『委任』契約所獲
致之報酬，由於此等報酬之取得，以特定工作完成為必
要，除了勞務的提供外，還有其他成本之支出，所以所
得稅法第14條第1項第2類明定，在計算執行業務所得時
，可以扣除『業務所房租或折舊、業務上使用器材設備
之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材
料等』成本，同時也可扣除『業務上雇用人員之薪資、
執行業務之旅費及其他直接必要費用』，而以其餘額為
所得額。這正是二者之區別。也因為上開之差異，執行
業務之人因為工作性質之獨立性，幾乎不會只有單一之
僱主，而領取薪資之人有二個以上之僱主反而極為罕見
，但這只是一個現象的反應，而不應是分辦二者之關鍵
性標準。」可證。
⑵次按「保險業務員因為所屬公司招攬保險業務而發生之
文具用品費、差旅費、郵電費、印刷費及廣告費、交際
費、訓練費、交通及油料費等，依據現行所得稅法規定
，其屬保險公司之營業費用者，可由保險公司依營利事
業所得稅查核準則有關規定檢據依費用性質核實列報，
不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔，並併同薪資給
付，成為業務員薪資之一部分，而由保險公司逕以『薪
資支出』科目列支。」乃財政部95年6月28日臺財稅字
第09504063430號函釋（下稱95年函釋）所明定。茲此
，凡屬營利事業之營業費用者，應依所得稅法及營利事
業所得稅查核準則有關規定檢具憑證列報，換言之，倘
支付與業務有關之成本或費用者，應屬雇用人之營業費
用，非屬受雇人之薪資所得，是符前揭原確定判決法院
見解，要難僅以付款人、使用人或（及）保管人為保險
業務員，而認定屬私人用途，應無疑義。此參政府部門
公務車亦訂有使用人或（及）保管人，惟並未將該公務
車認屬私人用途即明。
⑶經查本件系爭公務車，乃再審原告之任職公司為協助業
務員利於執行業務推展，規定處經理級以上人員或業績
較優同仁〈業務發（拓）展費之使用對象相同〉得申請
使用及保管公務租賃車輛，應屬再審原告招攬保險業務
之必要工具，參酌永達公司負責人於95年10月31日調查
筆錄中說明：「（永達公司訂定『公務車輛使用辦法』
供員工以公司名義向汽車租賃商租賃汽車，且汽車保證
金及每個月支付給汽車租賃商之租金，係永達公司員工
自行支付及從員工薪水中直接扣除，永達公司並沒有支
付任何費用，為何永達公司會提供公務車租賃方法給員
工使用，目的為何？）永達公司訂定『公務車輛使用辦
法』，主要係業務員拓展業務之用，詳細情形要問本公
司財務部才清楚。」足資說明任職公司租賃車輛供公務
使用而支付之租金係屬經營必要之成本費用。是依前揭
財政部95年函釋及臺北高等行政法院前揭見解，該支出
係屬再審原告任職公司之營業費用，自不應核認為再審
原告之薪資所得。
⑷惟原確定判決僅以再審原告填具公務車輛申請暨扣薪同
意書、匯款680,000元車輛保證金至永達公司指定之銀
行帳戶、再審原告與格上公司訂定之車輛買賣合約書等
為由，臆測再審原告實質上為系爭車輛之承租人，有違
上開改制前行政法院61年判字第70號判例，謹就誤解之
情，說明如下：
①再審原告與永達公司簽訂「公務車輛申請暨扣薪同意
書」部分：經查永達公司負責人於95年10月31日調查
筆錄中說明：「永達公司租用公務車，租車保證金係
由員工自行支付，每月租金則從本公司業務拓展費用
所支付，若員工按績效公司所發給之業務拓展費用不
足支付時，則由員工薪資中扣除，所以才要求員工簽
訂『公務車輛申請暨扣薪同意書』及『公務車輛租賃
附屬契約』等文件。」
②再審原告匯款680,000元車輛保證金至永達公司指定
之銀行帳戶部分：經查永達公司會計副理呂貴琴於97
年6月12日訊問筆錄中說明：「92年早期是很單純的
承租人永達公司與出租人間的簽約，後續因為在作業
上考量，因為一輛車價值不斐，所以要求員工簽訂連
帶保證責任，員工需要支付永達公司保證金。」另亦
要求開立等同全部租金之保證票據作為履約保證，係
基於風險管理目的，尚不影響永達公司為承租人須負
擔之義務。
③有關原確定判決所稱違約風險實際由再審原告承擔部
分：原確定判決認定違約風險實際上由再審原告承擔
，僅係以保證金及各期租金均由再審原告負擔為由，
認定再審原告為實際承租人，惟各期租金究為永達公
司經營事業所應負擔之營業費用，抑或再審原告之工
作報酬，容有爭議，原確定判決卻以系爭項目做為推
論之前題，顯違論理法則，其推論確實違法。況查永
達公司為系爭租賃車輛之承租人，違約風險仍係由永
達公司負擔相關責任，有公務車輛租賃契約第10條承
租人與保管人違約之處理約定：「（一）承租人與保
管人如違反本契約任一約定，不履行或怠於履行本契
約之任一義務，承租人應無條件給付已到期未付之租
金及其他應付費用，另保管人繳付懲罰性違約金以未
到期總額之28 %計算；且出租人需經過通知後始可逕
行終止該租賃附屬契約並收回租賃車輛。（二）承租
人應按期給付租金，如有遲延之情況，應自租金應付
日起至清償日止，按年率百分之二十計付遲延利息外
，並逐日按每百元五分計付違約金予出租人。（三）
租賃期滿前，承租人要求提前終止該租賃附屬契約時
，應於一個月前以書面通知出租人，承租人應無條件
付清已到期未付租金及其他應付費用，保管人負擔未
到期租金總額之28%違約金為折舊補償。」即實際發
生違約時，永達公司仍應依該租賃契約負擔相關責任
，縱再審原告為租賃車輛之連帶保證人，亦未免除承
租人永達公司之契約責任，此觀諸最高法院45年臺上
字第1426號判例：「保證債務之所謂連帶，係指保證
人與主債務人負同一債務，對於債權人各負全部給付
之責任者而言，此就民法第272條第1項規定連帶債務
之文義參照觀之甚明。故連帶保證與普通保證不同，
縱使無民法第746條所揭之情形，亦不得主張同法第
745條關於檢索抗辯之權利。」益證。至永達公司要
求再審原告提供保證金，係基於風險管理所為之措施
，且因實際使用人為聲請人，故將部分風險移轉予實
際使用之保管人，無違反一般經驗法則，亦不因此而
使再審原告成為實際承租人。
⒊基於行政權與司法權分立之國家一般通例，行政官署對於
司法機關所為已定事項應以之為既判事項，原確定判決未
依職權審酌臺北地方法院檢察署檢察官偵查事證及其不起
訴處分書之認定，僅以該不起訴書被告非再審原告為由，
認定不能拘束本案，即逕予判決駁回，違反改制前行政法
院32 判字第18號判例及司法院釋字第392號，顯屬適用法
規錯誤，有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯
有錯誤」之再審事由，應予廢棄：
⑴本件永達公司負責人是否藉公務車租賃協助公務車保管
人逃漏綜合所得稅，臺北市調查處扣押相關物品及詢問
後，認為應行移送偵查，遂以96年1月9日肆字第096430
04590號移送書，將案件移送臺灣臺北地方法院檢察署
（下稱臺北地方法院檢察署）偵查。
⑵臺北地方法院檢察署96年度偵字2347號偵查後，以「永
達公司業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全額
列入薪資所得而非執行業務所得，因招攬保險業務而發
生之業務發展費用理應列報公司營業費用，永達公司自
業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭酬中扣除
，由租賃車商提供租金發票向永達公司請款，由永達公
司統一支付車輛租金。難認被告有因此而使員工薪資名
目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事」而為
不起訴處分。此與永達公司對再審原告等業務同仁採利
潤中心之薪酬制度結算薪資所得方式一致。足證臺北地
方法院檢察署檢察官係依上開財政部95年函釋，按公務
車輛之用途認定，非以「業務員與租賃車商確認車價無
誤後，先繳交車價20%或30%公務車輛保證金，匯入永達
公司於彰化銀行總部分行所開設00000000000000000號
帳戶，並要求業務員與租賃車商簽署「公務車輛申請暨
扣薪同意書」、「公務車輛租賃附屬契約」等文件，俟
業務員與車商辦妥簽約及對保等相關事宜後，車商即檢
附前述文件，向永達公司財務部申請保證金及每月車輛
租金給付，名義上該車輛係屬永達公司所有，惟每月租
金卻由永達公司業務員個人薪資所得中直接扣取，使業
務員薪資所得相對減少」等支付形式，推論係私人支出
，與業務無關。
⑶按最高行政法院32判字第18號判例：「司法機關所為之
確定判決其判決中已定事項若在行政上發生問題時則行
政官署不可不以之為既判事項而從其判決處理此為行政
權與司法權分立之國家一般通例」是以，基於刑事司法
機關調查證據之程序，其認定事實須達到超越合理懷疑
之程度，遠較行政機關調查證據為周延，則行政機關應
尊重司法機關所為之確定判決。另按司法院釋字第392
號：「憲法第8條第1項所規定之『司法機關』，自非僅
指同法第77 條規定之司法機關而言，而係包括檢察機
關在內之廣義司法機關。」茲此，檢察機關確定文書所
認定之事實，符合司法正義程序，行政機關亦應予尊重
。財政部96年11月2日臺財訴字第09600301210號訴願決
定書：「次按刑事訴訟法第260條規定：『不起訴處分
已確定或緩起訴處分期滿未經撤銷者，非有下列情形之
一，不得對於同一案件再行起訴：……。』其修正理由
一稱：『本法對於檢察官之起訴裁量權已有適當之內部
及外部監督，對於不起訴處分已確定或緩起訴期滿未經
撤銷者，自宜賦予實質之確定力。』可知檢察官所為之
不起訴處分已確定者，具有實質之確定力，非但檢察官
有其拘束效力（除有該條但書情形之一外，不得對於同
一案件再行起訴），對於第三人亦應受實質確定力之拘
束。另行政法與刑法雖畛域不同，構成要件各別，司法
機關與行政機關可各本於權責依法審理認定，兩者並無
必然關係，惟基於刑事司法機關（如地方法院檢察署）
調查證據之程序，其認定事實須達到超越合理懷疑之程
度，遠較行政機關調查證據為周延，則行政機關亦應尊
重已生實質確定力之不起訴處分所認定之事實。」益證
。
⑷所謂適用法規顯有錯誤，依最高行政法院62年度判字第
610號判例意旨，係指原確定判決所適用之法規與該案
應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所抵觸而言
。查本件系爭事項業經臺北地方法院檢察署檢察官偵查
事證及其不起訴處分書之認定，應有拘束本件之效力。
參諸前揭最高行政法院32年判字第18號判例及司法院釋
字第392號，原確定判決應以臺北地方法院檢察署96年
度偵字234 7號偵查之不起訴處分已定事實為既判事項
，原確定判決未依該判例及大法官解釋撤銷原處分，顯
屬適用法規錯誤，有行政訴訟法第273條第1項第1款「
適用法規顯有錯誤」之法定再審事由，應予廢棄。
⒋憲法課以人民納稅義務，除應遵守依法行政、實質課稅原
則外，更應嚴守租稅中性原則，亦即租稅課徵應以行為本
質為依歸，避免以租稅手段影響經濟行為之實質，進而造
成納稅義務人之經濟活動因不同租稅對待而造成扭曲，永
達公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度，以各
項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以支應
歸屬利潤中心之各項必要營業費用，故再審原告薪資所得
為（一）個人薪酬及（二）組織報酬減除支應歸屬利潤中
心之各項必要費用後餘額，二項之合計數乃再審原告實際
取自任職公司之薪資所得，系爭租金支出係自組織報酬下
扣除，要難將直接歸屬至各業務同仁利潤中心之各項必要
業務費用，認定非屬永達公司營業費用，影響永達公司制
訂之獎金制度，原確定判決違反租稅法律主義之精神，並
與租稅中立原則相悖，原確定判決當然違背法令，應予廢
棄。
⑴查永達公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度
（無固定之底薪），薪酬計算連結利潤中心制：①先就
各項績效（包括個人業績、組業績、處業績）之達成率
，按不同成數及公式，計算初年度服務報酬及續年度服
務報酬等個人薪酬部分；②舉績報酬、達成報酬、超額
報酬、推介報酬、組輔導報酬、處輔導報酬等組織報酬
部分。而組織報酬係用以支應此利潤中心之各項必要業
務費用，如車位、影印機及公務車輛等租金、辦公用之
各項文具、電腦耗材、印刷影印及書報雜誌等文具用品
、郵資及通訊費用等郵電費、運費、交通及住宿等差旅
交通、訓練費、設備修繕及維護等修繕費、廣告費用、
餐敘、禮儀及饋贈等交際費、會議費、雜項購置、全員
團康、聚餐活動等職工福利，組織報酬係用以支應各利
潤中心之各項業務發展費用，非屬個人之報酬；③業務
發（拓）展費用額度（即百分比）僅係讓從業人員有一
參考標準，預期其可能之報酬，惟仍以實際發生數為主
，其組織報酬支應各利潤中心之各項業務發展費用有餘
，則屬該利潤中心主管之激勵酬勞，因組織報酬為變動
數，故有部分月份可達成公司設定之標準，部分月份無
法達成，此即為制度之激勵作用。是業務同仁之薪資所
得包括個人薪酬及組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各
項必要費用後之組織激勵酬勞。此乃以業務人員為主常
見之經營模式之一，即係連結績效衡量與薪酬制度，為
一有效啟發並激勵同仁士氣之法則，並合於人性化之管
理機制。目前亦無因採利潤中心之經營模式，而將認屬
營利事業之營運（業）費用應列入為員工薪資所得，而
悖於租稅中性原則。
⑵再審原告系爭年度薪資所得包括個人薪酬及組織激勵酬
勞，此乃再審原告實際取自永達公司之薪資所得，並非
先自永達公司取得包含服務報酬應負擔之佣金支出及利
潤中心應負擔公務車租金等營業費用之金額，再由永達
公司扣取屬服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心營業
費用，此亦與臺北地方法院檢察署檢察偵察後認定：「
永達公司業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全
額列入薪資所得而非執行業務所得，因招攬保險業務而
發生之業務發展費用理應列報公司營業費用，永達公司
自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭酬中扣
除，由租賃車商提供租金發票向永達公司請款，由永達
公司統一支付車輛租金。難認被告有因此而使員工薪資
名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事」一
致，系爭公務車租金及業務拓展費等營業費用均係自組
織報酬中減除，是依行政程序法平等原則，系爭公務車
租金應與其他業務拓展費之認定相同。
⑶次查系爭車輛租金由任職公司支付予租賃車商取得統一
發票時，即以「營業費用-租金支出」科目列帳，並非
先計入薪資費用後，再自薪資費用中沖轉「營業費用-
租金支出」科目，益證系爭車輛租金從組織報酬中扣除
，僅為計算組織激勵酬勞，與業務拓展費用自組織報酬
中扣除相同。惟原確定判決以：「永達公司支付員工車
輛費用，係列在『營業費用－租金支出』科目項下，既
然每期租金支出金額係由員工自行洽詢車商於確認車種
、車價及分期付款期數，在員工簽立員工扣薪同意書及
公務車輛租賃附屬契約書當下即確定，永達公司如認其
車輛租金非員工之薪資，則又何以將租賃期間每月之租
金併同薪資發放，再每月由員工薪資項目扣款，亦有違
常情。」為由，認定車輛租金係從薪資所得中扣除，而
歸屬再審原告之薪資所得，顯未究明再審原告之應得薪
資係依計算之結果始獲致，而錯置其因果關係，更違反
前揭禁止差別待遇原則，且與前揭說明矛盾。再者，原
確定判決亦未就系爭公務車用途審理，僅以形式之薪資
計算認定，與其判決依據：「末按『涉及租稅事項之法
律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之
立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為
之。』司法院釋字420號解釋甚明。」有違，應予廢棄
。
⒌綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則，
亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅，
對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際
領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中，再審原告
申請使用及保管公務車，係為推展業務，自屬永達公司營
業費用，且永達公司自聲請人業務發展費用中扣除，再審
原告並未實際取得系爭租金，依綜合所得稅之收付實現原
則，亦不應歸屬再審原告之薪資所得，此亦經臺北地方法
院檢察署是認在案，原確定判決未依是項原則審理，難謂
非屬違背法令，應予廢棄。
⑴按「我國營利事業所得稅，除非公司組織之營利事業外
，原則上均應採權責發生制；但綜合所得稅原則上則採
現金收付制，稱為收付實現原則。亦即綜合所得稅之核
課，應僅對已實現之實際所得課稅。……是本件行為時
之增資緩課股票於轉讓時，原則上應就面額部分作為轉
讓時所屬年度之所得，申報課稅；但實際轉讓價格低於
面額時，則以實際轉讓價格申報所得；此乃我國稅制對
於個人綜合所得稅之課徵，係採收付實現原則之明證，
不容稅捐稽徵機關依據不實記載資料或臆測之詞，濫行
課稅。」最高行政法院93年判字第966號裁判參照，準
此，綜合所得稅之現金收付原則應僅對已實現之實際所
得課稅，縱計算所得時係按員工擬制收入減除擬制費用
支出方式表達，仍應以實際獲取金額認列為員工薪資所
得，而非以擬制收入為員工薪資所得，參諸財政部對靠
行制度之相關函釋（67年3月25日臺財稅第31997號函、
71年12月10日臺財稅第38935號函、74年6月21日臺財稅
第17954號函、76年3月2日臺財稅第7576785號函、79年
4月3日臺財稅第790021143號函、84年7月20日臺財稅第
841636379號函）規定，將靠行車主創造之營業收入擬
制為車行之收入，又將靠行車主之費用支出擬制為車行
之費用支出，而以靠行車主實際獲利擬制為車行給付予
靠行車主之薪資所得，有最高行政法院97年判字第34號
判決：「另外該合約書還同時約定，費用應交由志明公
司報銷，而上訴人在原審法院提出之費用單據，被上訴
人雖謂：『該等費用為志明公司報銷，上訴人不得主張
』云云，但依上開函釋所示，若志明公司有申報上開費
用，則在計算其支付予上訴人之擬制『薪資所得』時，
仍應予以扣除。而此等費用申報之有無及金額多寡等事
實，原審法院對以上二點，均未加以調查，即謂上訴人
不得主張此等費用支出，同樣有判決不備理由之違法。
」益證。
⑵經查永達公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用辦
法，再審原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程向公
司申請保管公務租賃車輛，由永達公司（承租人）、再
審原告（保管人）及租賃車商（出租人）共同簽訂公務
車輛租賃契約，由永達公司按期支付車輛租金，認列營
業費用之車輛租金，依前揭綜合所得稅現金收付基礎之
收付實現原則及財政部95年函釋規定，系爭車輛租金不
應再歸併核定為再審原告之薪資所得。換言之，依前揭
收付實現原則，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素
且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人
之所得中，此亦經臺北地方法院檢察署是認在案，原判
決未依是項原則審理，難謂非屬違背法令，應予廢棄。
⒍租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事
實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質
上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租
稅。再審原告申請使用及保管公務車，係為推展業務，與
永達公司負責人租賃車輛供業務使用情形相同，均屬永達
公司營業費用，依實質課稅原則及平等原則，不應歸屬再
審原告之薪資所得，原確定判決未依是項原則審理，顯違
反行政程序法平等原則，並與一般經驗及倫理法則相違背
，自屬違背法令，應予廢棄。
⑴按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義
之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及
實質課稅之公平原則為之。」為稅捐稽徵法第12條之1
第1項規定，乃租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能
力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上
之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟
利益，應課以相同之租稅，亦符行政程序法第6條規定
之平等原則，此參諸司法院釋字第420號解釋及最高行
政法院82年度判字第2410號決亦有相同見解。
⑵經查永達公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說明：
「（你是否也以前述方式向汽車租賃公司承租汽車？共
承租幾部？汽車廠牌、型號及車價為何？如何扣款？）
95年5月，我曾以永達公司名義承租乙部賓士E200型汽
車，車價約為240萬元，至於汽車保證金及每月租金，
均由本公司財務部處理。」業經臺北市國稅局97年6月
17日財北國稅審三字第0970206101號函認定：「主旨：