營業稅
臺北高等行政法院(行政),訴更一字,99年度,119號
TPBA,99,訴更一,119,20110505,1

臺北高等行政法院判決
99年度訴更一字第119號
100年4月21日辯論終結

原 告　大船企業股份有限公司
代　表　人　黃立信（董事長）
訴訟代理人　邱明洲（會計師）
　張修誠律師
　李永然律師
被 告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　吳自心（局長）
訴訟代理人　簡素珍
　朱斐玲

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年12月
27日台財訴字第09600491420 號（案號：00000000）訴願決定，
提起行政訴訟。經本院98年3月5日97年度訴字第421號判決，原
告不服，提起上訴，經最高行政法院於99年10月28日以99年度判
字第1121號判決，將原判決關於駁回原告其餘之訴及該訴訟費用
部分均廢棄，發回本院審理。本院更為判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（即復查決定）除確定部分外，關於科處原告罰鍰新臺幣陸仟柒佰萬零陸仟捌佰肆拾捌元之部分，均撤銷。原告其餘之訴駁回。
第一審訴訟費用除確定部分外及發回前上訴審訴訟費用，由原告負擔四分之一，被告負擔四分之三。
事 實
壹、事實概要：原告於民國（下同）87年間銷售機器設備，未依 規定開立統一發票，漏報銷售額合計新臺幣（下同）2,742, 564,806元，經法務部調查局新竹市調查站（以下簡稱新竹 市調查站）及被告查獲，通報被告所屬桃園縣分局核定補徵 營業稅額137,128,240元，並按前開漏稅額處3倍罰鍰411,38 4,700元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告以 96年7月17日北區國稅法一字第0960007933號復查決定書駁 回（下稱原處分），提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向 本院提起行政訴訟，經本院98年3月5日97年度訴字第421號 判決，原告不服，提起上訴，經最高行政法院於99年10月28 日以99年度判字第1121號判決，將原判決關於駁回原告其餘 之訴及該訴訟費用部分均廢棄，發回本院審理。貳、兩造聲明：




　　㈠原告聲明求為判決：
⒈原處分、復查決定、訴願決定關於補徵原告營業稅額新 臺幣貳仟貳佰參拾參萬伍仟陸佰陸拾陸元、以及科處原 告罰鍰新臺幣陸仟柒佰萬零陸仟捌佰肆拾捌元之部分均 撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
　　㈡被告聲明求為判決：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
參、兩造之爭點：被告認本件形式上雖為香港栢陞公司與國內廠 商之交易，惟實質上系爭交易係由原告接受國內買受人訂貨 ，轉向日本廠商訂貨，並直接以國內買受人名義報關進口， 基於實質課稅之公平原則，依同法第43條第1項第4款規定及 財政部97年10月29日台財稅字第09704550620號函釋規定， 按原告帳載收取轉付差額計算補徵原告營業稅額及處以罰鍰 ，是否適法？
原告主張之理由：
㈠依　鈞院99年度訴更一字第24號判決所指，被告機關以民國 90年7月9日修正前加值型及非加值型營業稅法(下稱行為時 營業稅法)第41條第2項係規定進口貨物免徵營業稅為由，就 原告87年度間銷售機器設備，未依規定開立統一發票，核定 補徵營業稅及處以所謂漏稅額3倍罰鍰乙事，誠違加值型及 非加值型營業稅法第2條及第4條之規定，顯有混淆法規適用 之情事：
⒈關於在中華民國境內銷售貨物及進口貨物，依《加值型及 非加值型營業稅法》第1 條、第2 條第1 款、第2 款規定 ，稽徵機關對於在中華民國境內之營業人，需有銷售貨物 之課稅事實，始得對納稅義務人課徵營業稅。所謂在中華 民國境內銷售貨物，則依行為時《營業稅法》第4 條第1 項認定。再參《稅捐稽徵法》第12條之1 就實質課稅原則 規定，亦以「受處分人為實質獲益者」為要件；稅捐稽徵 機關更須就「受處分人為實質獲益者」之事實負舉證責任 。
⒉被告雖主張依修正前營業稅法第41條第1項及第2項前段規 定，原告核屬第4章第1節規定計算稅額之營業人，其87年 至90年間向日本製造供應商購進之機器設備，依修正前營 業稅法規定，於進口時免徵營業稅。…綜觀其整個交易流 程，國家對其都未收取分文稅收，原告既有銷售貨物及勞 務之事實，即應依營業稅法繳納營業稅云云，惟本件系爭 機器設備之交易，係台灣地區之廠商向香港栢陞公司訂貨



、給付貨款，再由香港栢陞發展有限公公司（下簡稱：栢 陞公司）轉向日本原廠下單，嗣再由日本原廠將該等機器 設備自日本國輸出進入我國境內而逕以台灣地區之廠商為 該貨品提貨人；至於原告公司則係本於與香港栢陞公司間 之勞務契約，凡香港栢陞公司代理之日系原廠之機器設備 ，須在台灣地區處理銷售事宜所衍生之勞務服務事項，均 委託原告公司代為處理。原告公司既無銷售機器設備（貨 物）之事實，亦非該等自國外進口之機器設備之進口貨物 之收貨人或持有人，揆諸上開所引法條，原告自不負有給 付營業稅之義務，殆無庸疑。
⒊次按營業稅法在74年11月15日修正時新增第41條第1至3項 ，迄90年7月9日再修正，即將原條文第2項與第3項予以刪 除。然徵諸74年11月15日修正第41條第2 項關於「進口時 免徵營業稅」之立法理由已闡明，於銷售時再課徵營業稅 ，設若進口係為免稅商品，於銷售時亦是免稅商品。即該 條項之「免徵」並非為「免稅」，祇是暫緩繳納徵營業稅 ，蓋購買機器設備之價金，因機器設備會按稅法規定提列 折舊，折舊即為製造成本的一部分，而廠商就其產出商品 之銷售價格的訂定即按製造成本加利潤，並按銷售價格報 繳銷項營業稅，故而廠商所進口之機器設備並非屬免營業 稅商品，只是暫緩繳納，待銷售時再併入銷售價格內報繳 營業稅。況查，免徵營業稅的貨物項目於營業稅法第8 條 亦逐一列舉，而該等項目並不包括「進口供營業用之貨物 」。參諸上開所引74年11月15日修正之營業稅法第41條立 法理由及行為時之營業稅法第15條及第16條可悉，縱然在 87年間之台灣廠商向栢陞公司購買自日本國進口之系爭機 器設備，依營業稅法第41條暫時免徵營業稅，惟該台灣廠 商日後因使用該等機器設備而生產之貨物再銷售與他人時 ，其因銷售而需繳納之營業稅自應包含銷售貨物所收取之 全部代價（即包括購買機器設備之價金）。故被告以「87 年至90年間向日本製造供應商購進之機器設備，依修正前 營業稅法規定，於進口時免徵營業稅」為詞，指陳　鈞院 99年度訴更一字第24號判決之認定顯有違誤云云，核係為 匿其違法處分而為之規避說詞，殊無理由。
⒋被告雖另以：「…徒置租稅徵課無所適從，而縱容廣開非 法漏稅之門之結果（若非經檢舉實難查獲），顯然違反租 稅法律主義，紊亂稅制…」等語，指摘　鈞院99年度訴更 一字第24號判決顯有違誤，惟原告公司既無銷售機器設備 （貨物）之事實，亦非該等進口機器設備之收貨人或持有 人，加以被告迄未能舉證證明原告銷售系爭機器設備予台



灣廠商之事實，卷附資料亦表示台灣廠商係將買受價金給 付予香港栢陞公司，原告自不負有給付營業稅之義務。詎 被告仍無視行為時營業稅法第2 條第1 款、第2 款規定， 執意課徵原告高額營業稅及三倍罰鍰，核其所為難謂適法 。
⒌行為時營業稅法第43條第1項第4款規定所謂「依照查得之 資料」，應係指稽徵機關機斟酌相關人員之陳述與調查事 實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷，足以認定營業 人有短報、漏報銷售額之事實者而言，亦有行政程序法第 43條可參。然查，被告認定原告為本件機器設備交易之銷 售人所據之新竹市調查站移送書指述涉案情節，業經台灣 桃園地方法院檢察署檢察官認定於95年11月28日以94年度 偵字第10365 號為不起訴處分。益明被告機關核定原告應 補徵營業稅及處以罰鍰乙事，顯非適法。三、況依行為時 營業稅法第3 條第1 項規定，銷售貨物，係指將貨物之所 有權移轉與他人，以取得代價者，故如事實上無貨物之銷 售，自無營業稅之繳納義務。經查，本件機器設備之交易 ，係台灣地區之廠商向港商栢陞公司訂貨、給付貨款，再 由日本原廠自日本國輸入我國境內而逕以台灣地區之廠商 為該貨品提貨人。甚至因被告認為台灣客戶互億等42家公 司事實上係向原告購買系爭機器設備，有違稅捐稽徵法第 44 條 規定科以行為罰5%之規定，並將該等違章事項通報 相關稽徵機關乙事，亦經被告及財政部台北市國稅局、財 政部高雄市國稅局、財政部台灣省中區國稅局調查後，均 認為該等廠商係向栢陞公司購買系爭機器，乃將科罰註銷 。徵諸上開所述事實，足明原告並非系爭機器設備之出賣 人，被告以原告為營業稅之納稅義務人，自有未合。 ㈡系爭機器設備之交易之出賣人為香港栢陞公司，而非原告： ⒈依被告檢送之出貨客戶南亞電路板公司人員李穎川於94年 6 月24日談話記錄，已明白證述該公司於86年至91年間係 向「栢陞公司」購買金額甚鉅之系爭機器設備，亦未經處 以任何補稅或罰鍰處分。日系原廠Rayon 、Hitachi Via （按原名為「日立精工株式會社」，下同）等9 家公司， 均出具經台北駐日經濟文化代表處確認之代理權確認書（ 含中譯本），以證在1994年至2002年之代理權係授與栢陞 公司。再者，台灣桃園地方法院檢察官95年11月28日所為 94年度偵字第10365 號不起訴處分書亦認定系爭機器設備 交易之出賣人係栢陞公司，而非原告。凡此均足徵栢陞公 司方為系爭機器設備交易之出賣人。
⒉況依改制前行政法院42年判字第16號判例：「行政訴訟與



刑事案件有牽連關係者，參照刑事判決所認定之事實…。 」以及從防止裁判歧異、訴訟經濟、發現真實之實質正義 、不同系統法院間相互尊重與刑事訴訟證據調查嚴謹之程 序，自應以刑事不起訴處分書之認定為據，進而認定系爭 機器設備交易之出賣人係栢陞公司，而非原告。 ⒊另查，被告及財政部台北市國稅局、財政部高雄市國稅局 、財政部台灣省中區國稅局調查後，均認為互億公司等42 家廠商係向栢陞公司購買系爭機器，乃將科罰註銷，加以 檢視該等註銷罰鍰之復查決定書之理由欄均係載明：「惟 申請人提示栢陞公司取得日本供應商代理權確認書、買賣 契約書、商業發票及支付貨款證明文件…」，財政部高雄 市國稅局於94年11月30日覆被告之函文亦載明：「依來函 所述，○○公司顯示未以自己名義分別與台灣客戶及日本 供應商簽訂獨立買賣合約…基此，依現有事證按實質課稅 原則認定，恐有爭議…」該等台灣廠商既均提出其與香港 栢陞公司間之買賣契約、支付貨款等相關交易證明文件， 自足以證渠等關於系爭機器設備之買賣對象係香港栢陞公 司。
⒋甚者，被告機關在94年11月11日函詢各國稅局之函覆結論 因均有利於原告。被告機關乃又於94年12月16日以北區國 稅法一字第0940024499號函詢財政部載以：「說明：五、 本局認為依大船公司與栢陞公司訂定之勞務委託合約書所 載，大船公司係受栢陞公司勞務委託，於開發客戶後，以 栢陞公司名義與台灣客戶訂定買賣合約，並代栢陞公司向 日本供應商訂貨，直接以國內台灣客戶名義報關進口….. 本案日本供應商之代理權既屬栢陞公司所有，大船公司主 張受託處理進、銷貨事宜應屬可採。…。」，可知被告亦 認定栢陞公司為系爭機器設備交易之出賣人。
⒌香港栢陞公司有足夠之人力執行系爭機器設備之交易。而 黃立達係以個人資金成立栢陞公司，目的在於拓展大陸地 區業務，有黃立達於94年6月17日在法務部調查局新竹市 調查站之調查筆錄、其所提出之「栢陞公司設立過程及取 得日系原廠大中華區代理權證明書」、其於98年4月30日 、98年5月21日函覆原告公司之存證信函附卷可證。 ⒍原告91年度之營利事業所得稅結算申報案，被告認定原告 員工蕭傳冠、陳亮積、李玉玲等人係栢陞公司員工，以原 告與栢陞公司係「個別獨立之課稅客體」，依實質課稅原 則將該等人員計11,124,315元薪資自原告申報薪資總額中 剔除，並對原告課以補稅處分，足見被告亦認栢陞公司係 一實質營運之公司，故栢陞公司自為系爭機器設備交易之



出賣人。原告就87年度為栢陞公司處理勞務委託事宜所獲 酬金，並已依法申報勞務收入、開立銷售發票並如數繳納 該年度營業稅。
㈢被告並未證明系爭機器設備交易之利潤回流至原告公司，即 對原告為課稅及罰鍰處分，自非適法：
⒈依《稅捐稽徵法》第12條之1規定，實質課稅原則之適用 ，以「受處分人為實質獲益者」為要件；稅捐稽徵機關就 「受處分人為實質獲益者」之事實，更須負舉證責任。原 告公司既無銷售機器設備（貨物）之事實，亦非自國外進 口該等機器設備之進口貨物之收貨人或持有人。況且，台 灣廠商就系爭機器設備交易，係將買賣價金支付予栢陞公 司，並非支付予原告；栢陞公司因系爭機器設備交易所獲 利潤亦未回流至原告，且原告與栢陞公司組成之股東亦非 同一，凡此更足徵原告並非系爭機器設備交易之「實質獲 益者」。
⒉甚且，「台灣廠商就系爭機器設備交易，係將買賣價金支 付予栢陞公司，而非支付予原告」，既為被告所不爭；加 以原告既非系爭機器設備交易之「實質獲益者」；被告復 未依《稅捐稽徵法》第12條之1第3項規定，舉證證明「系 爭機器設備交易利益自栢陞公司回流至原告公司」。職故 ，被告以所謂實質課稅原則，將台灣地區廠商因買受系爭 機器設備而交付予栢陞公司之價金視為原告之銷售價金， 卻在沒有任何物證證明栢陞公司從事系爭機器設備交易利 潤回流至原告公司之情況下，逕援引實質課稅原則而課以 原告應補納巨額之營業稅及罰鍰之處分，自非適法，至為 彰明。
⒊尤有甚者，系爭機器設備係自日本國輸入我國並直接以台 灣廠商為該等貨品提貨人，且原告又依法申報繳納勞務收 入之營業稅。復參上開南亞電路板公司於86年至91年間係 向「栢陞公司」購買系爭機器設備之說明，香港栢陞公司 從事系爭機器設備交易之利潤並未回流至原告公司之情況 下，原告公司卻又另遭稅捐機關就所謂出賣系爭機器設備 所得再課以高額之營利事業所得稅及未分配盈餘稅賦，衡 諸常情，倘若果適用實質課稅原則，難謂租稅法定原則及 租稅公平。
㈣原告將香港栢陞公司應給付予日系廠商之貨款以代為轉開信 用狀之付款模式代為轉付，乃係依「勞務服務合約」之約定 ，接受栢陞公司委託辦理，就日系廠商而言，原告於系爭設 備交易僅係栢陞公司之履行輔助人：
⒈所謂「信用狀」（即Letter of Credit，簡稱L/C），依



國際商會所制定《信用狀統一慣例》之1993年第5次修訂 本第2條之規定，係指開狀銀行應客戶（即申請人）之要 求與指示，開給第三人（即受益人）的一份保證支付之文 件，而該第三人需依信用狀所列明之相關條件（諸如賣方 之出貨）及準備文件，才可獲得開狀銀行的保證付款。易 言之，「信用狀」係一般國際貿易交易條件中之一種收付 款方式。諸如國內廠商向國外出口商買受貨物，雙方確定 付款方式係採以L/C，則買方向開狀銀行申辦信用狀，而 出口商於收到L/C裝船出貨後，即由船公司取得之「海運 提單（B/L）」（即代表貨物所有權），出口商即檢附該 L/C及要求應備之文件向押匯銀行提示，銀行將押匯款項 （即貨款）直接給付予該出口商，嗣押匯銀行再將押匯文 件寄至開狀銀行請求付款，而將押匯款項收回；至於買方 則於付款後取得銀行交付之提單，再依收到之提單提領貨 物。因此，客戶至開狀銀行辦理開立信用狀，須先申請進 出口押匯額度，而該額度之申請與一般貸款之申請程序相 同，即銀行須先徵信評估，再決定是否授予額度、額度之 多寡、是否需徵提押品、或保證人等。
⒉經查，原告公司與香港栢陞公司於86年5 月30日關於勞務 服務所簽訂之「合約書」第4 條，乃因原告公司衡諸香港 栢陞公司應以其收自客戶開立之不可撤銷之信用狀為擔保 ，在無違約給付風險條件下，對於栢陞公司基於事實需要 ，原告公司方同意接受栢陞公司要求擔當轉開信用狀之角 色，即香港栢陞公司將應給付予日系原廠之貨款先匯予原 告公司，而原告公司則將所代收而應轉付之款項採以轉開 信用狀之付款模式予日本原廠。
⒊又原告前於於99年9 月8 日以「大船法字0000000 號」函 請香港栢陞公司負責人黃立達協助說明香港栢陞公司何以 經由原告公司轉開信用狀支付貨款乙事，嗣黃立達於99年 9 月15日以台北南門郵局第536 號存證信函覆明所詢事項 。
特將何以有該等約定之相關背景簡述如下：
⑴香港栢陞公司係在83年11月8 日於香港設立，初期客戶 市場主要在中國大陸、香港及台灣，營業項目以HITACH I SEIKO LTD.的設備居多，黃立達來函亦載明栢陞公司 在83年間雖取得HITACHI 等日系原廠授予大中華地區（ 中國大陸、台灣及香港）的銷售代理權，然實際營業額 顯屬有限，至87年間起始告好轉。因香港栢陞公司初期 實際營業額不足與銀行建立起一定程度之信用實績。宥 於日系廠商要求信用狀交易付款之貿易慣例，方於86年



5 月30日與原告公司簽立勞務合約書時，委由原告公司 轉開信用狀代為轉付款項，方有該合約書第4條 所謂「 基於實際需要」由原告公司轉開信用狀之約定，至於買 賣系爭機器設備的資金流程亦比照辦理。
⑵準此，原告乃因香港栢陞公司於收到台灣廠商所開立之 L/C （即價金），其並不能馬上押匯而取得款項，需於 日系原廠將機器設備裝船出貨，交付提單（B/L ）予台 灣廠商之開狀銀行後，方可執台灣廠商開狀銀行開立之 L/C 向押款銀行押匯取款；而日系原廠又必須於出貨前 先收到香港栢陞公司向開狀銀行申辦之L/C 方會出貨、 交付提單。惟香港栢陞公司如要開立L/C 予日系原廠， 又必需有銀行信用額度方能申請開立L/C （即以日系銀 行為受益人）。因此，在開狀銀行與押匯銀行非屬同一 家銀行、香港栢陞公司因信用額度不足而無法向開狀銀 行申請開立以日系廠商為受益人之L/ C及原告公司於香 港栢陞公司提供台灣廠商開立之不可撤銷L/C 為擔保之 無風險之虞下，乃本於勞務契約而同意轉開信用狀。 ⒋至於本件經查獲87年至91年系爭機器設備買賣爭議，栢陞 公司累積經營業績，實應足以自己名義開立信用狀。惟因 原告公司與栢陞公司間之勞務服務合約書第4 條既未經修 改情況下，香港栢陞公司就出賣予台灣廠商之系爭機器設 備之全部資金流程仍沿襲以往路徑辦理。由於被告未明86 年5 月30日簽立勞務合約書時之栢陞公司銀行信用額度不 足之背景，以致對於何以香港栢陞公司將貨款委由原告公 司代為轉開立信用狀以代轉付貨款乙情生有誤解，甚至據 此質疑香港栢陞公司透過原告公司轉開信用狀之合理性， 卻無視於台灣廠商係將買賣價金直接交付予香港栢陞公司 、台灣廠商係與香港栢陞公司簽立買賣契約、日系原廠係 將代理權授予香港栢陞公司等事實。加以此種由原告公司 轉開信用狀而將栢陞公司之貨款代為給付予日本原廠之方 式亦運行順暢，故而栢陞公司並未通知原告公司變更代開 信用狀予日本原廠之約定事項。豈料，被告卻據此代收並 轉開信用狀之付款模式，即片面否認栢陞公司與台灣廠商 間之交易事實、甚或在無任何事證下即逕採以實質課稅原 則而為不利於原告之處分，又何來適法之有。
㈤港商栢陞公司有足夠之人力執行系爭機器設備之交易，確實 係一實際對外營運之公司，且與原告公司係屬各自獨立之法 人：
⒈栢陞公司之業務處理，乃以「商務流程外包」的經營模式 為之。就其業務經營相關人力配置及分工如下：



⑴香港本地之一般性事務及財會稅務部份：基於栢陞公司 主要業務係代理販賣高價位機器設備，依黃立達上開存 證信函所示，栢陞公司自87年至91年間交易總筆數為69 6 筆（其中87年253 筆），亦即每月平均交易筆數大約 21筆，衍生之財、會、代收信件及一般性事務較為單純 。除部份文件、信用狀之開立事務已指示台灣地區人員 先行處理外，關於一般性事務（諸如帳務處理、郵件及 文件的代收、費用代繳、銀行往來業務、公司秘書等） ，則委由香港捷利顧問有限公司處理，有捷利顧問有限 公司出具之「聲明書」、事務收費單據、98年5 月21日 黃立達函覆原告之存證信函及檢附之文件可證。 ⑵栢陞公司代理販售日系原廠機器設備業務部份，係由黃 立達視業務地區性另委請及指示他人協助。台灣地區客 戶的協助報價、確認設備的規格等接洽事宜，黃立達先 生指示蕭傳冠辦理；開立信用狀、押匯、處理傳票等事 宜，指派李玉玲協助；對帳單、發票、水單及香港會計 師作帳後的文件，則由陳亮積收送、整理。並早經被告 認定蕭員等三人為栢陞公司員工，而將該等人員之薪資 自原告申報薪資總額中剔除，並對原告課以補稅處分。 至於台灣地區客戶通關後的裝機、維修等事項，自86年 5 月起即委由原告公司協助，除原告與栢陞公司間簽立 之「勞務委託合約書」外，尚原告就該等栢陞公司給付 勞務報酬依法開立之發票、繳納營業稅可證；就日本市 場情報的搜集、與日本原廠間的聯繫等日本地區業務， 則請松永碩負責，有黃立達隨函檢附其支付松永碩之報 酬之水單為證；於中國大陸，黃立達先生則請當地人士 協助處理，亦為黃立達先生函覆予原告之上開二份來函 敘明在案。
⒉栢陞公司有足夠物力執行系爭機器設備之交易： ⑴系爭機器設備之交易，栢陞公司除與台灣廠商締有買賣 契約，亦經日系原廠授予代理權，業如前述。支付日系 原廠之價款，則概於收到台灣客戶價金後，以信用狀L/ C 或電匯T/T 處理，此等進銷貨物及貨款收付流程，亦 經栢陞公司負責人黃立達於98年4 月30日函覆中載明： 「…栢陞公司與台灣客戶簽訂機器設備買賣合約後，台 灣客戶開立信用狀予栢陞公司，栢陞公司再向日系原廠 訂貨，栢陞公司再提供該母信用狀給貴公司為擔保，並 要求貴公司代為開立子信用狀予日本原廠（也就是請貴 公司代為轉付款項），日本原廠收到『信用狀』後隨即 出貨予台灣廠商。」故而即便栢陞公司無鉅額之現金，



自亦得執行系爭機器設備交易，誠符交易常情。 ⑵況查，85年底栢陞公司銀行帳上存款尚有新台幣2,860 萬元，以作為該公司之營運資金；原告存款餘額有新台 幣3,453 萬元，二者亦相去不遠。遑論公司資本額多寡 ，亦不足以作為該公司能否經營代理高價位機器設備之 買賣或是否有實際營運能力之判斷因素，此參98年4 月 29日公布之《公司法》修正條文第100 條、第156 條中 業已取消最低資本額限制益明。
⒊另徵諸被告前審所提出審查三科　查獲違章案件簽報單「 三：結論（一）」乙項載明：「『經栢陞公司出貨表』所 載，除峻鴻、SYKC依利安達、上海普林…..本局亦未掌握 事證證明有逃漏稅情事，擬予免議。」可知，栢陞公司銷 售系爭機器設備尚及於中國大陸等地乙節，既為被告所屬 審查三科所認定，被告於99年12月13日「行政訴訟補充答 辯狀」指陳香港栢陞公司為一紙上公司，即非事實。 ⒋如上所陳，在在可明栢陞公司非但為黃立達自行投資、實 際對外營運之自負盈虧經營風險之公司，並確實取得日系 原廠之機器設備代理權，且亦有相當之人力配置實際經營 販賣所代理之高價位之機器設備，殊無疑義。甚且，基於 商業經營模式，近年來企業不自行僱用員工而使用派遣人 力狀況亦日見普遍。參諸財政部前於97年6月20日發布「 台財稅字第9700069730號函示」，亦明財政部不但接受人 力派遣之企業用人形態，且把企業支付派遣公司之費用， 認定為自行生產之費用，而不認為是委外加工成本。可見 財政部亦認為派遣人力為企業手足之延伸，派遣人員所為 之營業行為視為企業本身之營業行為。遑論被告實亦認定 栢陞公司係一實際營運之公司，否則被告又豈會認定蕭員 等三人為栢陞公司員工，而將該等人員之薪資自原告申報 薪資總額中剔除！
㈥被告援引財政部97年10月29日台財稅字第0970455620號函（ 下稱財政部97年函釋）以補徵本件營業稅，亦有違誤： ⒈查財政部97年函釋，其規範之交易事實為：「國內營業人 （甲）接受國內買受人（乙）訂貨，轉向國外廠商（丙） 訂貨，並直接以乙買受人名義報關進口之交易型態。」顯 見其適用乃以課稅對象與國內買受人有買賣之交易事實為 前提。然本案之國內買受人係與香港栢陞公司簽訂買賣契 約，相關貨款亦支付予香港栢陞公司，是以被告及財政部 台北市國稅局、財政部高雄市國稅局、財政部台灣省中區 國稅局調查後，均認為互億公司等42家廠商係向栢陞公司 購買系爭機器，乃將科罰註銷，顯見香港栢陞公司方為買



賣契約之主體，實無前揭函釋之適用。
⒉況該等註銷罰鍰之復查決定書理由欄均載明：「惟申請人 提示栢陞公司取得日本供應商代理權確認書、買賣契約書 、商業發票及支付貨款證明文件…」該等台灣廠商既均提 出其與香港栢陞公司間之買賣契約、支付貨款等相關交易 證明文件，自足以證渠等關於系爭機器設備之買賣對象係 香港栢陞公司。至於栢陞公司確實與台灣廠商簽立買賣契 約，原告今亦特檢附被告機關就本件度營業稅乙案而在97 年3 月28日檢送予　鈞院更審前之行政救濟原卷18宗中檢 附之其中二份買賣契約（即栢陞公司與「大祥科技有限公 司」、「燿華電子股份有限公司」分別簽立之「買賣契約 」）供參。
⒊又被告既認定台灣廠商就相關貨款係給付予香港栢陞公司 ，課稅之主體自應為被告認定之買賣交易主體即香港栢陞 公司。原告既非本件機器設備之出賣人，自無財政部97年 函釋之適用餘地。設若被告仍認為原告為本件機器設備之 出賣人，依稅捐稽徵法第12條之1 第3 項，及最高行政法 院96年度判字第00406 號判決：「而所得稅法制之基本原 則，收入真實性之客觀證明責任由稅捐稽徵機關負擔…」 則被告認定之核稅基礎（即所謂買家、給付金額及相關物 證），攸關其對原告所謂之漏報銷售額而課以應補稅額、 三倍罰鍰金額之龐大數額之認定是否適法，卻未見被告舉 證以實其說，僅泛稱原告方為買賣交易主體，其主張多有 矛盾，核其認事用法，實有違誤。
⒋如上開所述，原告既非本件機器設備之出賣人，自無財政 部97年函釋之適用。惟倘若被告仍執該函釋以為本件課稅 之依據，然而該財政部97年函釋係為不利於納稅義務人之 函釋，依稅捐稽徵法第1條之1規定，不得援引不利於納稅 義務人之上開財政部97年函釋以為對原告87年度營業稅等 之課稅依據，至為彰明。五、甚者，被告於99年12月9 日 「行政訴訟補充答辯狀」雖主張：「依上開財政部97年10 月29日台財稅字第0970455620號令釋，原告應按收取轉付 差額視為佣金收入或按其所取得之佣金收入，開立以日本 供應商為抬頭之應稅二聯式統一發票，惟查原告並未依規 定開立統一發票，…」等語，惟原告並非本件機器設備之 出賣人，業如前述，且原告就栢陞公司給付之勞務報酬收 入亦開立發票在卷可參。況參行為時適用之《統一發票使 用辦法》第7 條第1 項第2 款之規定，日系原廠為營業人 ，而原告亦無銷售貨物予日系原廠，被告所謂「開立以日 本供應商為抬頭之應稅二聯式統一發票」之認定，亦顯然



有誤，至為灼明。
㈦另就被告於99年12月13日、100年2月18日所呈「行政訴訟補 充答辯狀內容與事實語多不服，原處分及罰鍰處分自應予以 撤銷：
⒈被告於99年12月13日所呈補充答辯狀第8頁載以：「尚不 得以訴外人南亞電路板股份有限公司人員李穎川之證詞（ 至對方公司派何人進行修復竟不清楚等），影響課徵租稅 之實質課稅原則及租稅公平正義與秩序」云云，乃詞窮而 為之搪塞說詞：
⑴細繹南亞電路板公司採購承辦人李穎川（按隸屬台塑總 管理處採購部門）之供述筆錄可知，南亞電路板公司於 86年至91年間係向「栢陞公司」購買系爭機器設備，並 透過「栢陞公司」負責人黃立達而為完成交易。豈料， 被告無視李穎川之證述，亦就其對於購買機器設備係以 「進口報單、Invoice 、水單」等憑據入帳之陳述未置 一詞，徒以所謂「對方公司派何人進行修復竟不清楚」 等語，認定該證述「不影響課徵租稅之實質課稅原則及 租稅公平正義與秩序」。然李穎川並非南亞電路板公司 工廠內生產線之工務部門人員，對於栢陞公司究派何人 至該公司修復機器設備，其不清楚，乃屬事理之常，實 不足為李穎川之證詞不足採之理由。設若果如被告所陳 ，何以未見被告就本件對南亞電路板公司為任何補稅或 罰鍰處分！衡情，被告既然未向南亞電路板公司為任何 補稅或罰鍰處分，更足以顯見被告採信李穎川之供述， 認定系爭機器設備交易之出賣人實係栢陞公司而非原告 。
⑵依卷附日系原廠之代理權確認書載明：「日本原廠之製 品瑕疵擔保責任由日本原廠自行負擔。惟基於部分基本 維護工作之方便性，日本原廠在前揭期間（1994年至20 02年間）有將瑕疵擔保之部分工作授權栢陞公司自行或 委託適合之他人予以執行，執行該工作所需費用亦由日 本原廠與受託人另行商議。」可知，系爭機器設備之銷 售者與維護修繕係屬二事，被告自不應將其混為一談。 而被告所提原告出具予南亞電路板公司有關「日立預熱 機2000年」及關於「大和自動投收板機2000年」之聲明 書，實乃基於上開確認書內所載而委由原告處理之「基 本維護工作」，亦即原告雖協助辦理日本原廠之產品售 後服務，向南亞電路板公司說明日本原廠告知該機器不 生2000年千禧虫之問題，然原告並無權銷售系爭機器設 備。此參諸原告與栢陞公司在1997年5 月30日簽立之合



約書第1 條：「（六）產品售後，由授權原廠或甲方（ 即栢陞公司）擔負保固服務之業務，甲方得視實際需要 ，由乙方（即原告公司）洽適當之廠商執行部分保固服 務。若有任何客訴事宜，乙方應負責代為聯絡，並為適 當之處理。」益明。準此，被告執該聲明書以為「本件 南亞電路板股份有限公司是向原告購買機器設備」之物 證，實無理由。
⒉被告於99年12月13日「補充答辯狀」第7頁項四載以：「 又查原告公司股東全部同意授權原告負責人黃立達君至香 港設栢陞公司…」云云，顯為顛倒事實之說詞： ⑴原告公司在民國83年時之股東日立化成商事株式會社亦 出具聲明書，對「黃立達欲以個人名義及資金設立香港 栢陞公司，並由黃立達個人自負盈虧」乙事表示同意。 另參諸卷附之日本人稻見和明於2006年1月5日所出具聲 明書：「一、民國83年間黃立達欲以其『個人』名義前 往香港設立栢陞發展有限公司之前，曾當面告知本人其 構想，並徵詢本人之意願及意見。二、本人當時基於個 人生涯規劃及理財投資等因素考量，並無參與投資香港 栢陞發展有限公司之意願，鑑於將來成立之公司盈虧係 由黃立達自行負擔，且對本人及大船公司的權益並無不