營業稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,99年度,2391號
TPBA,99,訴,2391,20110526,1

臺北高等行政法院判決
99年度訴字第2391號
100年5月12日辯論終結
原 告　富威通訊股份有限公司
代　表　人　黃一棣（董事長）
訴訟代理人　鄭丹逢　律師
被 告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　吳自心（局長）住同上
訴訟代理人　朱斐玲
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國財政部99年
10月11日台財訴字第09900325680 號（案號：第09901875號）訴
願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（含復查決定）關於裁罰部分之處分撤銷。原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔三分之一，餘由被告負擔。　　事實及理由
一、事實概要：
原告於民國（下同）96年11月至12月間進貨，取具非實際交 易對象業勤科技有限公司（以下簡稱業勤公司）開立之統一 發票，銷售額合計新臺幣（下同）19,142,858元，營業稅額 957,142 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查獲 ，通報被告所屬中壢稽徵所核定補徵營業稅額957,142 元， 並經被告處罰鍰1,914,284 元。原告不服，申經復查及提起 訴願，均遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。二、原告訴稱：
⑴緣96年10月間，業勤公司實際負責人郭穰進向原告負責人黃 一棣建議，德衛科技有限公司（以下簡稱德衛公司）有一批 檢測儀器可協助原告業務，黃一棣於是考量郭穰進具有專業 電子儀器知識，可事先檢測查驗系爭儀器是否堪用，遂由雙 方合意先由業勤公司購入檢測系爭儀器無誤後，再出售予原 告。查本件系爭儀器交易非由德衛公司出售予原告，而係由 業勤公司出售予原告，其緣由無非如此一來業勤公司必須對 原告負瑕疵擔保責任，對原告較有保障（因德衛公司實際上 對外已無營業行為）；二則業勤公司因必須依法製作進銷貨 會計憑證，系爭業勤公司與原告間之交易亦會顯示於業勤公 司之財務報表上，對業勤公司而言又可賺取銷貨差價，又可 顯示進銷貨數額於財務報表上，故雙方始會有此項交易流程 之規劃。
⑵原告不論是否透過業勤公司購買系爭機具，皆可合法申請退



稅，並無任何逃漏稅捐之行為及結果：
①本案原告於96年11月1 日向業勤公司購入系爭機具，該系 爭機具之性質核屬商業會計處理準則之「固定資產」，且 依加值型與非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅）第39條 第1 項之規定，在「取得固定資產」時營業人僅需符合該 款「取得固定資產」之事由，即可合法退稅，而原告正係 因購入固定資產，符合營業稅法之規定，甫備齊相關資料 向該管稽徵機關申請退還營業稅，皆屬合法。
②查系爭機具確實存在，也交付予原告使用，交易事證明確 ，不論原告是否經業勤公司而購入系爭機具，皆可依商業 會計處理準則及營業稅法規定合法退稅，並無逃漏應納稅 捐之結果發生，無生課稅正確性之疑慮，援引改制前行政 法院61年判字第70號判例及62年判字第402 號判例，原處 分及訴願決定所謂原告有逃漏稅捐之違法，即有違誤。 ③事實上，原告年營業額約3,600 萬元，為一正當合法經營 業務之公司，實無任何理由或動機而僅僅為了九十餘萬元 之金額，而與業勤公司通謀為虛偽意思表示，虛構一件買 賣交易；況無論本件交易係原告直接向德衛公司購買，或 向業勤公司購買，均不影響其依法可申請退稅之權利業如 前述，本案對於稅捐之正確性並無任何影響，被告恣意懷 疑原告與業勤公司串謀，共同虛構假買賣藉以申請退稅之 指控，不僅並非事實，並且違反經驗與論理法則，實不可 採。
⑶業勤公司具有電子專業知識技能，基於契約自由原則，本件 交易由業勤公司先向德衛公司購入系爭機具，再由業勤公司 出售與原告，於法並無違誤：
①經查業勤公司實際負責人郭穰進，係具備專業電子器材知 識之人員，本案原告為能取得功能無缺之機具，才將系爭 機具經由業勤公司先行購入並由其進行專業鑑定，待確認 功能完好無瑕疵後，再售予原告，使原告於收到系爭機具 時，即可立即使用而毋須再花費時日進行驗收，基於司法 院釋字第576 號解釋文揭示之契約自由原則，該交易本身 並無任何不法可言。
②事實上，被告移送本案之癥結點係在於「本件買賣是否不 實」；換言之，本件是否有以假買賣之名而行詐騙退稅之 實，而綜觀本案事證，系爭機具確實存在，並且也交付予 原告使用，則如何能稱此為「假買賣」，既然實際之經濟 行為確實有「固定資產」之購買取得，則被告理應接受退 稅之申請，否則對於原告取得系爭機具固定資產之經濟事 實，被告又期望原告如何申報其取得？




③依搬運估價契約書所載，系爭機具搬運起點「臺北市○○ ○路○ 段168 號6 樓」，為德衛公司之地址，訖點「中壢 市○○○路○○巷2 弄5 號」，為業勤公司之地址。本搬運 估價契約之委託廠商名稱雖為原告，但此單純因原告與業 勤公司之設址地址相同，而由原告協助業勤公司與搬運廠 商聯絡並訂定搬運契約之事，此等機具搬運上之便宜行事 ，系爭買賣法律關係仍應依事實實質認定之，搬運估價契 約形式上署名之委託廠商為何並不影響前開買賣法律關係 之當事人為何人。
⑷原告並無資金回流及製作不實資金流程等情事；原告對德衛 公司確實自95年開始累積有債權二千萬，有原告代表人與德 衛公司德國母公司負責人Sven Melzer 往來之電子郵件、向 銀行借貸及匯款單據可證。而業勤公司開立支票予德衛公司 經其背書後，交由黃一棣兌領，係因德衛公司尚積欠黃一棣 代墊款項近二千萬元，且德衛公司以此銷貨收入之支票以背 書轉讓交予黃一棣，用以償還欠款，此項事實及資料均早已 向被告提出說明，是本件並無資金回流或製作不實資金流程 情事。
⑸經查郭穰進在桃園地檢署檢察官詢問時，並未有任何自白所 謂無實際進、銷貨事實之情事，此純係地檢署曲解郭穰進之 陳述，且於桃園地方法院刑事庭第一審庭訊時亦經確認並無 任何自白情事，併予敘明。
⑹綜上，本案原告交易全程皆屬合法，並無涉犯稅捐稽徵法、 營業稅法及相關稅法之規定。因而聲明：「訴願決定及原處 分（含復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔」。三、被告抗辯：
⑴本稅部分：
①按營業稅法第19條第1 項第1 款規定：「營業人左列進項 稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規 定取得並保存第33條所列之憑證者。」次按財政部98年12 月7 日台財稅字第09804577370 號函釋：「一、營業人以 不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯營業稅法第 51條第5 款規定之案件，參照司法院釋字第337 號解釋意 旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件 ，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。二、營業人 以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明 有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款、第51 條第5 款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從重處罰… …三、本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函、84年 3 月24日台財稅第841614038 號函、84年5 月23日台財稅



第841624947 號函及95年5 月23日台財稅字第0950453550 0 號令，自即日起廢止。」
②原告於首揭期間進貨，取具非實際交易對象業勤公司開立 之統一發票11紙，銷售額合計19,142,858元，作為進項憑 證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額957,142 元，經被告 查獲，有臺灣桃園地方法院檢察署檢察官起訴書、調查函 、談話筆錄、說明書及專案申請調檔統一發票查核清單等 資料影本可稽，違反前揭稅法規定，被告所屬中壢稽徵所 核定補徵營業稅額957,142 元。
③業勤公司於涉案期間取得涉嫌虛設行號及稅籍異常等公司 開立不實統一發票金額占其總進項比率達100%，有該公司 營業人進銷項交易對象彙加明細表及虛設行號相關資料分 析表可稽，原告自無可能向該公司進貨。
④依臺灣桃園地方法院檢察署檢察官起訴書所載，郭穰進為 業勤公司之經理人與實際負責人，洪慧瑩為業勤公司之名 義負責人，詎郭穰進竟基於填製不實會計憑證、幫助他人 逃漏稅捐之犯意，明知自96年11月起至96年12月止，業勤 公司並無銷貨之事實，製作內容不實之統一發票共11張， 銷貨金額達19,142,858元，交付予原告充作進項憑證，申 報扣抵稅款合計957,142 元，足生損害於稅捐機關課稅之 正確性，不法情事已載明甚詳。
⑤郭穰進於臺灣桃園地方法院檢察署事務官詢問時自白，業 勤公司與原告間並無實際進、銷貨事實。
⑥本件原告於96年11月至12月，取具業勤公司開立之統一發 票，銷售額合計19,142,858元，營業稅額957,142 元，作 為進項憑證申報扣抵銷項稅額，原告雖提示臺灣臺北地方 法院支付命令、對德衛公司取得貨物抵償債權之說明書及 運費憑證等影本資料供核，僅能證明原告有進貨事實，尚 未能證明實際交易對象為業勤公司。況原告於案關期間匯 入業勤公司之永豐商業銀行中壢分行帳戶之款項，於同一 天即由業勤公司開立支票予德衛公司經其背書後，交由原 告代表人黃一棣兌領，有永豐商業銀行中壢分行之存款憑 條及支票正反面影本可稽，顯有資金回流及製作不實資金 流程情形。原告主張與業勤公司有交易及付款事實，惟就 被告所查得違章事證及指摘之不合理情事，並未提供有利 反證及合理說明，以實其說，其主張自難採據。況原告提 示之搬運估價契約書亦載明，將系爭進貨自德衛公司搬運 至原告營業地址，益證其向德衛公司購買固定資產之事實 ，則其未依規定取得實際交易對象德衛公司開立之統一發 票，卻取具非實際交易對象業勤公司開立之統一發票，作



為進項憑證申報扣抵銷項稅額，違章事實，已臻明確。 ⑦綜上，依原告所提示之臺灣臺北地方法院支付命令、對德 衛公司取得貨物抵償債權之說明書及運費憑證等影本資料 ，僅能佐證原告有進貨事實，未能證明業勤公司確為其實 際交易對象，則其有進貨事實卻取得非實際交易對象開立 之不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成逃漏稅，依首 揭規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分追補 稅款，原核定補徵營業稅額957,142 元並無不合，應予維 持。
⑵罰鍰部分：
①按營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情 形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰， 並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」
②本件違章事證明確已如前述，經審酌違章情節，原按所漏 稅額957,142 元處2 倍罰鍰1,914,284 元並無違誤，乃續 予維持。
⑶綜上，原告於系爭期間有進貨事實，取具非實際交易對象業 勤公司開立之統一發票，銷售額合計19,142,858元，營業稅 額957, 142元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查 獲核定補徵營業稅額957,142 元，並經被告處罰鍰 1,914,284 元並無違誤，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費 用由原告負擔」。
四、得心證之理由：
⑴本件原處分，係以原告於96年11月至12月間進貨，取具非實 際交易對象業勤公司開立之發票，銷售額合計19,142,858元 ，營業稅額957,142 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額， 經查獲核定補徵營業稅額957,142 元，並處罰鍰1,914,284 元。原告訴稱，業勤公司具有電子專業知識技能，基於契約 自由原則，本件交易由業勤公司先向德衛公司購入系爭機具 ，再由業勤公司出售與原告，於法並無違誤；且原告對德衛 公司有債權二千萬元，而業勤公司開立支票予德衛公司經其 背書後，交由黃一棣兌領，係因德衛公司尚積欠黃一棣代墊 款項近二千萬元，亦無資金回流情事。被告辯稱，業勤公司 於涉案期間取得涉嫌虛設行號及稅籍異常等公司開立不實統 一發票金額占其總進項比率達100%，原告自無可能向該公司 進貨；且原告於案關期間匯入業勤公司帳戶之款項，於同一 天即由業勤公司開立支票予德衛公司經其背書後，交由原告 代表人黃一棣兌領，顯有資金回流及製作不實資金流程情形 。
⑵相關法規範：




①按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當 期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買 貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」及「納稅義務 人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、……五、虛報進項 稅額者。」為行為時營業稅法第15條第1 項、第3 項及第 51條第5款所明定。
②又「1.營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而 觸犯營業稅法第51條第5 款規定之案件，參照司法院釋字 第337 號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏 稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無 涉。2.營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案 件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1 項 第1 款、第51條第5 款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇 一從重處罰；如經查明無進貨事實者，除依營業稅法第15 條第1 項、第3 項及第51條第5 款規定補稅處罰外，…… 」亦經財政部98年12月7 日台財稅字第09804577370 號令 釋在案。
⑶現行營業稅法制架構，關於舉證責任之說明： ①按在加值型營業稅制下，是以營業人在其營業活動中為貨 物或勞務所創造之加值金額據為課稅基礎；而為了如實反 映營業人就其產銷階段所創造之加值金額，應代國家向後 手買受人收取之營業稅負金額，在稽徵技術上乃是用「銷 項稅額」減除「進項稅額」，以其餘額作為該營業人對國 家應繳納之營業稅額。
②是以有關進項稅額部分，事實上就是該營業人已繳納予前 手營業人之營業稅，只不過在此階段，前手營業人為名目 納稅義務人，該營業人則為實質稅捐負擔人。正因為該營 業人對同一貨物或勞務之前階段產銷活動中已實質負擔稅 額，並由前手營業人代為繳納。即使其在本階段產銷活動 中又將已往實質負擔之稅額轉嫁予後手買受人，但因為該 筆稅額已由前手繳納予國家，該營業人不須再為繳納。 ③在此法制架構下，由於進項稅額乃在計算營業人實際應納 稅額時，列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，所以 有關進項稅額之存在應由主張扣抵之人負舉證責任（即「 客觀證明責任」，其意義為︰當待證事實在依職權調查後 仍處於真偽不明之情況下，何人應負該待證事實真偽不明 所生之不利益），在本案中即屬原告。
④本案所涉及之類型（非有無交易事實之爭執，而只是取具 之交易憑證不實），依目前實務上之法律見解，認為有交



易事實而取得虛設行號之發票，非屬合法之進項稅額，不 得扣抵銷項稅額。在上開實務見解基礎下，原告所須證明 之待證事實內容，即應該包含以下二項要素，缺一不可： 1.進貨事實之交易對象確為業勤公司；2.且原告確實已交 付交易款項予業勤公司。
⑷就原告有進貨事實，是否取具業勤公司開立之不實進項憑證 申報扣抵銷項稅額部分：
①本件原告於96年11月至12月間進貨，取具非實際交易對象 業勤公司開立之統一發票11紙，銷售額合計19,142,858元 ，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額957,14 2 元，經被告查獲，有被告針對業勤公司先後負責人洪慧 瑩、郭穰進之刑事案件移送書及稽查報告供參（參原處分 卷p494以下）。而業勤公司於涉案期間取得稅籍異常公司 開立不實統一發票金額占其總進項比率達100%，有該公司 營業人進銷項交易對象彙加明細表相關資料分析表可稽（ 參原處分卷p420以下），原告自無可能向該公司進貨。且 原告自行委託搬家公司逕向德衛公司搬動物品，亦有搬運 估價契約書供參（參原處分卷p193），亦可佐證原告進貨 之來源並非業勤公司。
②而原告與業勤公司之關係，參照業勤公司所委託洽被告所 屬中壢稽徵所陳述意見之黃敏宇（參原處分卷p415以下） 所稱，兩家公司原先規劃之合作關係，原告專攻業務行銷 、業勤公司專供研發，但實際運作後皆以原告為主，業勤 公司已無營業，而郭穰進是受僱於原告專供研發。所以實 際上原告與業勤公司之關係非常緊密，而業勤公司之負責 人郭穰進與原告公司之負責人黃一棣二人，同時在原告與 業勤公司受領薪資（參原處分卷p328、p330），可供佐證 。足見，業勤公司並無營業，而負責人為原告之員工，業 勤公司之運作幾乎是以原告為主，並無獨立之作業。 ③就本件交易之資金流向而言，外觀上「業勤公司開立支票 予德衛公司經其背書後，交由黃一棣兌領」，但實際上操 作的非常細密而緊湊：
1.原告對業勤公司之付款：由原告的帳戶提款，採連動轉 帳的方式，指定款項由原告帳戶存入業勤公司帳戶，有 原告帳戶之取款條及業勤公司之存款條可證（參原處分 卷p454以下）。然而，原告與業勤公司之關係非常緊密 已如上述，更進而言之，原告付款之帳戶開戶之聯繫人 為業勤公司之負責人郭穰進（參原處分卷p305），而業 勤公司存款之帳戶開戶之聯繫人為原告之負責人黃一棣 （參原處分卷p291），可見帳戶聯繫之緊密，應無置疑



。
2.當款項進入業勤公司帳戶後，立即提款交由行庫開立支 票，例如首次原告對業勤公司付款（參見原處分卷p454 ），該同額支票隨即簽發給德衛公司（如原處分卷p318 ），在原告對業勤公司付款後10分鐘內，該款就經由德 衛公司之背書而由原告負責人黃一棣之帳戶兌領。這是 緊密的操作，原告款項提領之後，進入業勤公司帳戶， 再次提領簽發銀行支票指定抬頭為德衛公司，而德衛公 司背書交由黃一棣兌領，前後僅10分鐘，這樣的金流回 流是非常明確的。
3.業勤公司支付德衛公司之款項2,000 萬元（共分7 張票 據），每張票據均由原告先行存款入業勤公司（共分8 次匯款，最後一次是業勤公司之利潤10萬元，共計2,01 0 萬元），有各項對照表於原處分卷p477供參，顯見其 資金回流。而原告稱「原告對德衛公司有債權二千萬元 ，又因德衛公司尚積欠黃一棣代墊款項近二千萬元」而 無資金回流情事云云，原告僅提出往來郵件及向銀行借 貸及匯款單據（如原證11，參見本院卷p- 71 所示）， 無由核實，且原告所另提出之支付命令（參見原處分卷 p199）對德衛公司也僅擁有將近300 萬元之債權，則原 告所稱債務清償者，自無可採。
④原告既無法證實，進貨事實之交易對象確為業勤公司，且 無法說明確實已交付交易款項予業勤公司，則被告認定原 告有進貨事實，而取具業勤公司開立之不實進項憑證申報 扣抵銷項稅額部分，自屬於法有據。
⑶撤銷部分（罰鍰部分）：
①被告以原告於96年11月至12月間進貨，取具非實際交易對 象業勤公司開立之統一發票11紙，作為進項憑證申報扣抵 銷項稅額，虛報進項稅額957,142 元，依財政部98年12月 7 日台財稅字第09804577380 號令修訂之「稅務違章案件 裁罰金額或倍數參考表」規定，按所漏稅額957,142 元處 2 倍之罰鍰1,914,284 元，固非無見。 ②惟按「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之 罰則規定。但裁處前之法律有利於營業人者，適用有利於 營業人之規定。」為營業稅法第53條之1 所明文。所謂裁 處，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決（本院89 年9 月份第1 次庭長法官聯席會議決議參照）。本件行為 時營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情 形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰 ，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」嗣該條款於



99年12月8 日修正公布（並經行政院定於100 年2 月1 日 施行）為：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅 款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業…五 、虛報進項稅額者。」即罰鍰倍數之上下限，修正後之規 定較修正前之規定為低，有利於納稅義務人，依營業稅法 第53條之1 規定，本件裁罰即應適用99年12月8 日修正公 布之營業稅法第51條第5 款規定。原處分及訴願決定未及 適用，仍有適用法規不當之違法，且對裁罰之量處結論將 有影響。
③又「稅捐稽徵法第48條之3 既明定採從新從輕原則，自應 適用有利於納稅義務人之修正後營業稅法規定，原處分及 訴願決定適用修正前營業稅法處罰，無可維持，應併予撤 銷（本院85年度判字第2020號判決）。其立論基礎，係認 處罰金額（依倍數計算）多寡，屬行政裁量權範圍，基於 司法不宜干涉行政權，原處罰鍰既經撤銷命由原處分機關 依法重為處分，則由其依職權裁罰即可，毋須由本院為逕 定科罰金額之變更判決。」亦經改制前行政法院86年2 月 份庭長評事聯席會議決議在案。可知裁罰倍數涉及被上訴 人之裁量權，原處分（含復查決定）及訴願決定關於罰鍰 部分應由本院均撤銷，由被告另為適法之處分。 ⑷關於原告稱「不論是否透過業勤公司購買系爭機具為固定資 產，皆可合法申請退稅，並無逃漏稅捐」云云。經查，被告 另稱：「同意認定有進貨事實及退稅，是因被告初查時未發 現原告是以業勤公司虛偽交易的發票申報扣抵，否則被告不 會同意退稅」等語，按購入固定資產申請退稅，一定要貨物 來源是實際交易之對象，而且是實際交易對象所開立之發票 所繳交之稅款，該退稅之核定若是基於取具不實交易對象， 是該退稅處分容有疑義，自不能以之據為主張，原告所稱自 無足憑。
六、綜上論述，原告起訴關於補徵營業稅部分，並非足採，被告 以原告無進貨事實，取具不實之統一發票，作為進項憑證申 報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額並無違誤，復查及訴願 決定，遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為 無理由，應予駁回。但原告起訴關於裁罰部分，原處分及訴 願決定未及適用，仍有適用法規不當之違法，原處分（含復 查決定）及訴願決定關於罰鍰部分應由本院撤銷之，由被告 另為適法之處分。本件事證已臻明確，兩造其餘主張及證據 ，核與本判決所得心證及結果不生影響，毋庸逐一論述，附 此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，爰依



行政訴訟法第104 條、民事訴訟法第79條，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　 年　　5　　 月　　26　　日　 　　　　　臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官　李玉卿
法 官　畢乃俊
法 官　陳心弘
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　華　　民　　國　　100　 年　　5　　 月　　26　　日 　　　　　　 　　　 書記官 鄭聚恩