九十一年一月十日辯論終結
原 告 台拓營造股份有限公司
代 表 人 甲○○董事長
訴訟代理人 賴振宗律師
被 告 台北市稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○處長）
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十一月二十四日台財訴
第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）八十二年五月十日至八十二年十月間，取得虛設 行號發暉工程有限公司（以下簡稱發暉公司）開立之統一發票九紙，金額計新台 幣（下同）六、七二七、○八五元（不含稅），作為進項憑證並申報扣抵銷項稅 額，經被告依法審理核定原告虛報進項稅額逃漏營業稅計三三六、三五五元（原 告已於八十七年七月三十日繳納），除補徵所漏稅額外，並按所漏稅額處八倍罰 鍰計二、六九○、八○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，案經被告八 十八年二月十九日北市稽法乙字第八七一五五五六六○○號復查決定：「原罰鍰 處分准予改按所漏稅額處七倍罰鍰計二、三五四、四○○元（計至百元止），其 餘復查駁回。」原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明：請求撤銷原處分及訴願決定。訴訟費用由被告負擔。 ㈡被告聲明：如主文所示。
三、兩造之爭點：
⑴原告與發暉公司是否確有交易之事實？
⑵發暉公司匯款六、五二一、○○○元予原告、原告公司負責人甲○○及原告公 司財務主任柯芬芬之行為，究係借款抑或假支付之資金回流？ ㈠原告主張：
⑴原告於八十二年四月間透過曾承攬原告工程之仲良工程有限公司（下稱仲良 公司）介紹，將原告所標得之汐止研發區製劑研究大樓土方挖運工程、四汴 頭抽水站鋼板樁工程、東西快速道路工程中之基礎工程及鋼板樁打拔租運工 程，交由發暉公司承攬，工程完竣或依工程進度由發暉公司出具估驗請款單 ，經原告驗收後連同百分之五營業稅支付工程款而取得發暉公司開立之統一 發票作為進項憑證，並依營業稅法規定申報扣抵，完全符合營業稅法之相關 規定。經年後，被告依財政部財稅資料中心八十三年十二月十五日列印產生 之專案申請調檔統一發票查核清單，認發暉公司有異常涉嫌販賣統一發票， 並據原告相關銀行資料，未經詳加查核，即遽予推斷原告上開八十二年五月 至同年十月間取得發暉公司開立之九紙統一發票金額計六、七二七、○八五
元（不含稅），係無進貨事實，取得虛設行號發暉公司之統一發票作為進項 憑證並申報扣抵銷項稅額，為虛報進項稅額逃漏營業稅計三三六、三五五元 ，並作成處分書除補徵營業稅三三六、三五五元外並科處八倍計二、六九○ 、八○○元（計至百元止）之罰鍰，原告不服，惟為公司正常營運計，先於 八十七年七月三十日繳納處分補徵之稅額後，併同所處罰鍰申請復查。其間 原告負責人並經被告移送司法機關追究違反稅捐稽徵法等刑責，幸經臺灣臺 北地方法院檢察署檢察官明察，認原告係直接向發暉公司進貨，無逃漏稅， 而以八十七年偵字第八三○○號不起訴處分確定在案，當時被告尚在處理原 告復查案，原告乃檢送上開不起訴處分書至被告，請求撤銷原處分，被告非 但無視於司法機關之確定處分書所確認之事實，反故加曲解並無中生有，認 該不起訴書僅證明原告有向「他人」進貨，而非不起訴處分書所確認定之「 發暉公司」，仍以取得虛設行號發票認定，惟以有進貨改按所漏稅額處七倍 罰鍰計二、三五四、四○○元，並維持補徵稅額之處分。 ⑵按被告認定原告違章無非係以統一發票查核清單及原告涉案工程款有回流現 象及發暉公司負責人遭法院判刑為主要證據，惟查所謂查核清單，係稅捐稽 徵機關內部查核而列印之清單，其內容無法顯示任何具體事實。而原告確於 八十二年四月間透過仲良公司之介紹，將標得之工程直接交由發暉公司承攬 之事實，此有各該項工程合約、發包工程承攬書、估價單等為憑，且支付工 程款過程亦均屬正常程序有進項交易付款流程明細表、轉帳傳票、收支憑單 、工程款支票等足稽；又原告將上開工程發包予發暉公司承攬前，有要求發 暉公司提出該公司八十一年十一、十二月及八十二年之銷售額與稅額申報書 及營業稅繳款書以證明其為正當無漏稅之廠商，更而，之後又取得發暉公司 至八十二年十二月止之銷售額與稅額申報書及其繳款書收據聯證明發暉公司 有將原告所交付百分之五營業稅申報繳納；再被告所謂資金回流，事實上係 發暉公司人員於施工過程中，先預借款項，俟領取工程款時再予返還，或持 工程款支票支付利息私自向原告人員調現，此原告亦提出進項交易流程調查 表及付款兌現支票，並發暉公司借貸情形調查表附借款憑單及借款支票等證 物於被告，在在證明，原告係直接與發暉公司交易，直接取得交易對象之統 一發票作為進項憑證，何有違反營業稅法之舉？至於被告所提發暉公司負責 人之刑事判決姑勿論其非確定判決，縱使確定，因原告並非虛設行號，且所 提證據已切切證明原告與發暉公司確有涉案之直接交易，更何況上開台灣台 北地方法院檢察署檢察官已歷多時詳查證據、傳訊證人，而認定原告確實直 接向發暉公司進貨，所謂資金回流係借款，而處分不起訴確定，已使上開刑 事判決之籠統認定於本件無適用之餘地。
⑶原告確實係直接與發暉公司進貨而取得其統一發票作為進項憑證申報扣抵， 並無違反營業稅法情事，被告所引財政部八十三年七月九日台財稅字第八三 一六○一三七一號、八十四年三月二十四日台財稅字第八四一六一四○三八 號、八十七年一月十七日台財稅字第八七一九二五四一○號等函釋暨八十七 年七月七日前行政法院（現已改制最高行政法院）八十七年七月份第一次庭 長評事聯席會議決議，非但於本件無所適用，且反徵原處分之違法不當，進
而財政部於本件訴願決定加以抄沿，亦屬違法不當。 ㈡被告主張：
⑴按營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額 ，為當期應納或溢付營業稅額。‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務 時，依規定支付之營業稅額。」同法第十九條第一項第一款規定：「營業人 左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並 保存第三十三條所列之憑證者。」同法第五十一條第五款規定：「納稅義務 人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並 得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」財政部八十三年七月九日台財稅字 第八三一六○一三七一號函釋規定：「‧‧‧說明：二、為符合司法院大法 官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之 統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原 則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：無進貨事實者：以虛設 行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人 ‧‧‧並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。有進貨事實者： ⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條 規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並 無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支 付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業 人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項 第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處 漏稅罰外‧‧‧」。
⑵卷查原告本件違章事實，有臺灣臺北地方法院八十五年度訴字第四二八號刑 事判決、臺灣高等法院八十六年度上更（一）字第六五一號刑事判決、財政 部財稅資料中心八十三年十二月十五日列印產出之專案申請調檔統一發票查 核清單、華南商業銀行台北南門分行八十六年一月二十二日華南門字第一一 號函、臺灣省合作金庫永和支庫八十六年一月二十二日合金永放字第三五二 號函、原告於被告所屬稽核科所作營業人取得異常進項憑證談話筆錄、系爭 統一發票及支票計五十九紙等附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。至原告 主張確於八十二年四月間透過仲良公司之介紹，將標得之工程直接交由發暉 公司承攬之事實，且所謂資金回流，事實上係發暉公司人員於施工過程中， 先預借款項，俟領取工程款時再予返還，或持工程款支票支付利息私自向原 告公司人員調現，原告亦提出進項交易流程調查表及付款兌現支票、發暉公 司借貸情形調查表、借款憑單及借款支票等證物於被告，在在證明，原告係 直接與發暉公司交易，直接取得交易對象之統一發票作為進項憑證，何有違 反營業稅法之舉云云。經查發暉公司業已遭上開法院判決為虛設行號，而發 暉公司負責人郭清標於系爭違章期間以不正當之方法幫助他人逃漏稅捐，違 反稅捐稽徵法第四十三條第一項規定並經判決處有期徒刑拾月在案。是以， 發暉公司既為以對開發票沖抵進銷項帳及以虛進虛銷循環開立發票互抵之虛 設行號，原告自無可能與其有交易之事實。況經查系爭九紙統一發票所開立
之付款支票，發暉公司兌現後，其中有六、五二一、○○○元回流至原告、 原告公司負責人甲○○及原告公司財務主任柯芬芬等人帳戶，足證原告並無 支付進項稅額予發暉公司。末查，按財政部八十七年一月十七日台財稅字第 八七一九二五四一○號函釋規定：「主旨：關於營業人有進貨事實而取得非 實際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額 ，如虛開之統一發票已申報繳納營業稅，是否構成逃漏並處漏稅罰乙案，復 如說明‧‧‧說明：‧‧‧二、按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段 之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之 納稅義務人，故尚不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其 他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。本案就營業人有進貨事實而取得非實 際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之 情形而言，因虛設之公司行號為牟取不法之利益，而無銷售貨物或勞務之事 實虛開統一發票後，通常另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷 其應納之稅額，故虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅 款，自難謂無逃漏。三、本案八十三年七月九日台財稅字第八三一六○一三 七一號函釋，對於營業人有進貨事實而取得虛設行號所開立之統一發票充作 進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形，規定如該營業人能證明確有支付進項稅 額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，除應依營 業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款外，不再處以漏稅罰。核其意旨 乃虛設之公司行號縱有申報營業稅，惟依前述之情形，政府仍無收到應收之 稅款，故取得其發票申報扣抵之營業人，尚難謂無逃漏，至該營業人如能證 明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則稽徵機關當可據以追補實際銷 貨人所逃漏之稅款，使政府收到應收之稅款，故可免處漏稅罰。」及前行政 法院（現已改制最高行政法院）八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決 議：「‧‧‧營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑 證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報 扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款 規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項 稅款‧‧‧故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額， 並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」按財政部上開函釋係上級機關為 下級機關在執行職務時所為之解釋，性質上屬行政規則；查其內容係闡明法 規之原意，核與我國現行營業稅係屬加值型營業稅之特性暨大法官會議釋字 第三三七號解釋意旨相符，加以現代之課稅大部分和納稅義務人之生活範圍 相連結，故只有納稅義務人了解其情況，也最接近課稅之證據資料，是上開 函釋引入納稅義務人協力義務之精神，亦與舉證責任之分配無違，原告訴稱 財政部八十三年七月九日台財稅字第八三一六○一三七一號函釋規定及前行 政法院（現已改制最高行政法院）八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議 決議與司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨有違乙節，顯係誤解法令 。是以，本案系爭非交易對象之涉嫌虛設行號發暉公司是否已按其開立發票 之金額報繳營業稅額，並不影響本件原告應補繳營業稅之義務。職是，本案
系爭非交易對象之虛設行號發暉公司，縱有申報繳納乃係以虛抵虛，實質上 難謂國庫已徵起該項稅收而無損失。原告所訴，應不足採。原核定補徵稅額 揆諸首揭法條規定應無不合。惟被告於復查時查得臺灣臺北地方法院檢察署 檢察官八十七年偵字第八三○號不起訴處分書記載原告確有將所標得之系爭 工程交由他公司承攬之事實，復查決定遂予認定原告有進貨事實，業已依職 權將原罰鍰處分更正改按原告所漏稅額處七倍罰鍰計二、三五四、四○○元 （計至百元），應無不合。
理 由
一、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納稅額或溢付營業 稅額。」「營業人左列進項稅額‧‧‧，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或 勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵 銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一：購進貨物或 勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者 ，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一‧‧‧五 、虛報進項稅額者」為營業稅法第十五條第一項第一款、第十九條第一項第一款 、第三十三條第一款、第五十一條第五款所明定。復按「取得虛設行號發票申報 扣抵之案件，有進貨事實者：（一）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證 ，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。（二）因虛設行號係專以出售統 一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號之營業人，自亦無向 虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實 際銷貨之營業人，並經稅捐稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第 十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款 ，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條 第五款規定補稅並處罰。」亦經財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六０一 三七一號函所釋，而上開函釋符合首開法律規定及司法院釋字第三三七號意旨， 自應予以適用。另前行政法院（現改制為最高行政法院）八十七年七月份第一次 庭長評事聯席會議亦決議：「‧‧‧營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易 對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時 ，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一 項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之 銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之 多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象 之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅 之義務。」
二、查本件原告於八十二年五月十日至八十二年十月間取得虛設行號發暉公司開立之 統一發票九紙，金額計六、七二七、０八五元（不含稅），作為進項憑證並申報 扣抵銷項稅額，此有臺灣臺北地方法院八十五年度訴字第四二八號刑事判決、臺 灣高等法院八十六年度上更（一）字第六五一號刑事判決、財政部財稅資料中心 八十三年十二月十五日列印產出之專案申請調檔統一發票查核清單、華南商業銀 行台北南門分行八十六年一月二十二日華南門字第一一號函、臺灣省合作金庫永
和支庫八十六年一月二十二日合金永放字第三五二號函、原告於被告所屬稽核科 所作營業人取得異常進項憑證談話筆錄、系爭統一發票及支票計五十九紙等附案 可稽，自堪信為真實。原告起訴意旨雖稱：原告公司確於八十二年四月間透過仲 良公司之介紹，將標得之工程直接交由發暉公司承攬，此有各該項工程合約、發 包工程承攬書、估價單等為憑，且支付工程款過程亦均屬正常程序，有進項交易 付款流程明細表、轉帳傳票、收支憑單、工程款支票等足稽；又原告將上開工程 發包予發暉公司承攬前，有要求發暉公司提出該公司八十一年十一、十二月及八 十二年之銷售額與稅額申報書及營業稅繳款書以證明其為正當無漏稅之廠商，更 而，之後又取得發暉公司至八十二年十二月止之銷售額與稅額申報書及其繳款書 收據聯證明發暉公司有將原告所交付百分之五營業稅申報繳納；再被告所謂資金 回流，事實上係發暉公司人員於施工過程中，先預借款項，俟領取工程款時再予 返還，或持工程款支票支付利息私自向原告人員調現，此亦有進項交易流程調查 表及付款兌現支票，並發暉公司借貸情形調查表附借款憑單及借款支票等證物在 卷可稽，原告係直接與發暉公司交易，直接取得交易對象之統一發票作為進項憑 證，何有違反營業稅法之舉？且原告之負責人經被告移送司法機關追究違反稅捐 稽徵法等刑責，亦經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以八十七年偵字第八三○○ 號不起訴處分確定在案云云。惟查：
㈠發暉公司為無銷貨事實，專以販售發票幫助他人逃漏稅捐牟利之虛設行號，其 負責人郭清標於系爭違章期間以不正當之方法幫助他人逃漏稅捐，違反稅捐稽 徵法第四十三條第一項規定，經法院判處有期徒刑拾月確定在案，此有臺灣高 等法院九十年十一月五日院田刑字第一八四六七號覆函在卷可稽。是以，發暉 公司既為以對開發票沖抵進銷項帳及以虛進虛銷循環開立發票互抵之虛設行號 ，原告自無可能與其有交易之事實。原告提出之工程合約、發包工程承攬書、 估價單、付款流程明細表、轉帳傳票、收支憑單、工程款支票等，均係原告可 得編造之證據，造成與發暉公司交易之假象而已，尚難為有利原告之證明。另 發暉公司八十一年十一月至八十二年十二月止之銷售額與稅額申報書及營業稅 繳款書，乃該公司之報稅文件，該公司向原告承攬工程，本無須交付該文件以 證明自己為正常公司之必要，發暉公司交付原告執有之，寧非與事理有違，而 有刻意造假之嫌？
㈡原告交付發暉公司之系爭九紙統一發票，發暉公司兌現後，其中有六、五二一 、○○○元匯款回流至原告、原告公司負責人甲○○及原告公司財務主任柯芬 芬等人帳戶，此有發暉公司在華南商業銀行之存款往來明細表、支票、提取款 憑條、存款憑條、匯款申請書等影本附原處分卷可稽，足證原告並無支付進項 稅額予發暉公司。原告雖主張發暉公司前揭電匯之款項，係發暉公司人員於施 工過程中，先預借款項，俟領取工程款時再予返還，或持工程款支票支付利息 私自向原告人員調現，並提出進項交易流程調查表、付款兌現支票、發暉公司 借貸情形調查表、借款憑單及借款支票為證。惟查，原告所稱現金借予發暉公 司部分，理應提出公司之現金帳供查，其提出可事後任意杜撰之借款憑條為證 ，尚乏證據力；又原告所稱支票借予發暉公司部分，發暉公司兌現後，均於次 日即匯還原告，此亦有前揭華南商業銀行存款往來明細表可考，顯與常情有違
。又發暉公司苟有積欠原告借款，則原告於工程款中扣取即可，又何必多此一 舉給付工程款以後再返還借款？其為編造與發暉公司交易及借款之假象而已， 甚為顯然。至於原告之負責人涉嫌違反稅捐稽徵法等案件，雖經臺灣臺北地方 法院檢察署檢察官以八十七年偵字第八三○○號不起訴處分確定在案，惟該案 並不能拘束本院之認定，附此敘明。
綜上所述，原告之起訴主張，並不可採。本件被告復查決定以原告涉嫌取得虛設 行號發暉公司所開立之統一發票充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，逃漏營業 稅三三六、三五五元，除予追徵所漏稅額外，並處以所漏稅額七倍之罰鍰計二、 三五四、四○○元（計至百元止），揆諸首揭規定及說明，並無違誤，訴願決定 予以維持，亦無不合。原告起訴意旨仍執前詞，聲明撤銷原處分及訴願決定，核 無理由，應予駁回。
三、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決 如主文。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 二十四 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第三庭
審判長 法 官 李得灶 法 官 吳慧娟 法 官 曹瑞卿右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 二 月 一 日 書記官 陳清容
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