臺中高等行政法院判決 九十一年度簡字第二七號
原 告 鍾昇實業有限公司
代 表 人 甲○○
代 表 人 乙○○
右當事人間因牌照稅事件，原告不服財政部中華民國九十年五月二十三日台財訴字第
○八九○○五三三一三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原處分（復查決定）及訴願、再訴願決定關於罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔貳分之壹；餘由原告負擔。 事實及理由
一、事實概要：緣原告所有ＡＱ－九八一二號自用小貨車，因未繳納民國八十四、八 十五、八十六年使用牌照稅，於八十七年三月二日行駛公路，為內政部警政署國 道公路警察局查獲違規行駛，並經監理機關於八十七年三月九日查欠稅入案，案 經被告補徵新台幣（以下同）一０、八００元及加徵滯納金一、六二０元，並處 以應納稅額四倍罰鍰四三、二００元在案。原告對於滯納金及罰鍰部分不服，申 請復查，未獲變更，提起訴願，經台灣省政府八十七年十二月十七日八七府訴三 字第一七四一八五號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」經被 告重核復查決定原處四倍罰鍰四三、二００元撤銷，改處一．五倍罰鍰一六、二 ００元，滯納金部分仍維持原核定。原告仍不服提起訴願、再訴願，均遭駁回， 乃提起行政訴訟。
二、原告主張意旨略以：１、稅捐稽徵法第一條規定：「稅捐之稽徵，依本法之規定 ，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」其立法理由乃因現行各項稅捐之稽 徵，係個別立法，為便於稽徵，以利遵行，爰於稅捐稽徵法擇其重要者為統一規 定，是本條乃在明定稅捐稽徵法應優先於其他法律而適用之原則，依此規定關於 稅捐之稽徵在法律之適用順序上稅捐稽徵法設有規定之事項，縱其他有關法律亦 有規定，則仍應優先適用稅捐稽徵法必係稅捐稽徵法未規定時，始有其他法律之 適用。易言之，本條制定之目的，乃因稅捐稽徵法現雖已制定，惟現行各稅法之 規定，又未及一一予以配合修正，如不於稅捐稽徵法設一適用原則之規定，必將 使稅捐稽徵法與其他各稅法發生如何適用之疑義，故特設本條之規定，以便稅捐 稽徵法優先於其他法律而適用，並使稅捐稽徵法之制定得以發生應有之功能，準 此就其他各法之規定而言，關於稅捐稽徵法已設有規定之事項，不論各稅法規定 之內容是否與之一致，均已無適用之餘地。２、次按稅捐稽徵法第十八條第四項 規定：「繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關，應於該文書所載開始繳納稅捐日期前 送達。」使用牌照稅繳款書屬繳納稅捐之文書，依前揭稅捐稽徵法第一條暨第十 八條第四項之規定，稅捐稽徵機關應於繳款書所載開始繳納稅捐日期前送達，已 責無旁貸，是本條之使用牌照稅繳款書，既未於繳納日期前送達，訴訟人尚不生 繳納之義務，此可由本條之立法理由：「稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發出之各種 文書，應於送達後始發生效力‧‧‧」證之，是訴願機關即遽予認定訴願及再訴 願決定駁回，於法不合等語。
三、被告答辯意旨略以：１、按「使用牌照之換領及徵稅期間為一個月，主管稽徵機 關於開徵使用牌照稅時，應先將各類交通工具應納之稅額及徵稅起訖日期分別公 告之。」、「交通工具所有人或使用人逾規定徵稅期間繳稅者，每逾二日按其滯 納數額加徵百分之一滯納金，至逾三十日為止。」為行為時使用牌照稅法第十條 第一項及第二十五條所規定。次按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁 處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之 法律。」、「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者 ，除責令補稅外，處以應納稅額一至二倍之罰鍰。」為稅捐稽徵處法第四十八條 之三及八十七年十一月十一日修正使用牌照稅法第二十八條第一項所明定。另「 使用牌照稅之開徵採公告方式辦理，納稅義務人未如期繳納稅款，不得以使用牌 照稅繳款書未送達為免責理由」亦經財政部八十二年三月二十三日台財稅第八二 ０七三七三六九號函釋在案。２、卷查八十四年全期使用牌照稅開徵日期自八十 四年四月一日至八十四年四月三十日止，經被告八十四年三月十日八四中縣稅服 字第八四００五五七四號公告、八十五年全期使用牌照稅開徵日期自八十五年四 月一日至八十五年四月三十日止，經被告八十五年三月十一日八五中縣稅消字第 八五００六七二七號公告、八十六年全期使用牌照稅開徵日期自八十六年四月一 日至八十六年四月三十日止，經被告八十六年三月十一日八六中縣稅消字第八六 ００六五三六號公告在案，申請人未於規定期間內繳納各該年使用牌照稅，並於 八十七年三月二日行駛公路，為內政部警政署國道公路警察局查獲違規行駛，此 有「內政部警政署國道公路警察局舉發違反道路交通管理事件通知單」附案可稽 ，違章事實洵堪認定，被告依使用牌照稅法第二十八條規定處罰，並無違誤。 ３、查稅捐稽徵法第一條「稅捐之稽徵依本法之規定；本法未規定者，依其他法 律之規定。」其前段旨在揭示該法為除關稅及礦稅以外之其他稅目稽徵之通則性 規定，後段則闡明該法所未規定事項之適用法律原則；至於二法律對同一事項均 有規定者，究應適用何項法律，則應依中央法規標準法第十六條「法規對其他法 規所規定之同一事項為特別之規定者，應優先適用。」之規定，此即特法優先於 普通法之適用法律原則，亦即對「同一事為」為特別規定者，即應優先適用，是 與稅捐稽徵法第一條規定無涉；另查行為時使用牌照稅法第十條第一項「使用牌 照稅之換領及徵稅期間為一個月，主管稽徵機關於開徵使用牌照稅時，應先將各 類交通工具應納之稅額及徵稅起訖日期分別公告之。」即對於特定之使用牌照稅 之徵稅期間及開徵方式為特別規定，自應優先稅捐稽徵法第十八條第四項而為適 用，財政部八十二年三月二十三日台財稅第八二０七三七三六九號函釋「主旨： 使用牌照稅之開徵係採公告方式辦理，納稅義務人未如期繳納稅款，不得以使用 牌照稅繳款書未送達為免責理由，故其違規行駛公路被查獲，仍應依使用牌照稅 法第二十八條規定處罰。」係本於上開論旨闡明行為時使用牌照稅法之法條原意 ，核無所稱命令超越法律情事。原告主張稅捐稽徵法第一條及第十八條第四項規 定，應優先於前引修正前使用牌照稅法第十條規定而適用，顯有誤會，自無可採 。另九十年一月十七日修正公布使用牌照稅法第二十八條第一項：逾期未完稅之 交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納 稅額一倍之罰鍰。本案仍在行政救濟中，可適用修正後之規定，併予敘明等語。
四、按「使用牌照之換領及徵稅期間為一個月，主管稽徵機關於開徵使用牌照稅時， 應先將各類交通工具應納之稅額及徵稅起訖日期分別公告之。」、「交通工具所 有人或使用人逾規定徵稅期間繳稅者，每逾二日按其滯納數額加徵百分之一滯納 金，至逾三十日為止。」為行為時使用牌照稅法第十條第一項及第二十五條所規 定。次按「使用牌照稅之開徵採公告方式辦理，納稅義務人未如期繳納稅款，不 得以使用牌照稅繳款書未送達為免責理由」亦經財政部八十二年三月二十三日台 財稅第八二０七三七三六九號函釋在案，而此一函釋與前開法條規定之意旨，並 無不合，自應予適用。
五、經查，八十四年全期使用牌照稅開徵日期自八十四年四月一日至八十四年四月三 十日止，經被告八十四年三月十日八四中縣稅服字第八四００五五七四號公告、 八十五年全期使用牌照稅開徵日期自八十五年四月一日至八十五年四月三十日止 ，經被告八十五年三月十一日八五中縣稅消字第八五００六七二七號公告、八十 六年全期使用牌照稅開徵日期自八十六年四月一日至八十六年四月三十日止，經 被告八十六年三月十一日八六中縣稅消字第八六００六五三六號公告在案，有上 開公告影本在卷可憑。又查，本件原告所有前開自用小貨車未於規定期間內繳納 各該年使用牌照稅，並於八十七年三月二日行駛公路，為內政部警政署國道公路 警察局查獲違規行駛，此有「內政部警政署國道公路警察局舉發違反道路交通管 理事件通知單」附案可稽，並為原告代表人所不否認，本件違章事實洵堪認定。六、另按「稅捐之稽徵依本法之規定；本法未規定者，依其他法律之規定。」，固為 稅捐稽徵法第一條所規定。而同法第三章「稽徵」中於第一節，亦有繳納通知書 之規定，且同法第十八條第四項規定：「繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關，應於 該文書所載開始繳納稅捐日期前送達。」，雖可認為稽徵機關依稅捐稽徵法之規 定，應以送達合法之繳納通知書為稽徵之要件；然使用牌照稅法於第四章則另有 徵收程序之規定，依本件行為時，即八十七年十一月十一日修正前之該法第十條 規定：「使用牌照之換領及徵稅期間為一個月，主管稽徵機關於開徵使用牌照稅 時，應先將各類交通工具應納之稅額及徵稅起訖日期分別公告之。交通工具所有 人或使用人，應於前項規定期間內，向主管稽徵機關申請辦理換照，並繳納應納 稅款。」，足認當時使用牌照稅之開徵，係採公告方式辦理，別無通知使用牌照 人之規定，則主管稽徵機關之被告既經依法公告，其徵收之程序自已合法，而不 以繳款書之送達為要件，是使用牌照稅法對於該稅之徵收程序既已另有規定，依 中央法規標準法第十六條「法規對其他法規所規定之同一事項為特別之規定者， 應優先適用。」之意旨，上開有關使用牌照稅徵收之程序規定，應為本件被告為 使用牌照稅徵收時，所應適用之特別規定。是縱使被告為本件徵收使用牌照稅時 ，有使用牌照稅繳款書之送達，但因故未能送達於原告，然因該繳款書之送達， 並非徵收之要件，故原告不得以其未收受使用牌照稅繳款通知書，而主張不負逾 期繳款之責。從而，原告起訴意旨尚難認為有理由。七、然按，稅捐稽徵法第四十八條之三規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定， 適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義 務人之法律」，上開法條所稱之「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願 及行政訴訟之決定或判決；而九十年一月十七日修正之使用牌照稅法第二十八條
第一項已修正為「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查 獲者，除責令補稅外，處以應納稅額一倍之罰鍰。」是原處分仍適用該次修正前 使用牌照稅法第二十八條第一項之規定，對被告處以應納稅額一點五倍之罰鍰， 自與上開規定有違。
八、綜上所述，本件原處分（復查決定）關於罰鍰部分，原告起訴意旨，雖無理由， 然原處分關於此部分既有前開從新從輕之適用，自應由本院將原處分關於罰鍰部 分及此部分訴願及再訴願決定撤銷，另由被告為適法之處分。而原處分關於滯納 金部分，於法並無不合，一再訴願遞予維持，亦均無不當。原告此部分起訴意旨 為無理由，應予駁回，並不經言詞辯論為之。
據上論結，本件原告之訴為一部無理由，一部有理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項、第一百零四條，民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 二 月 十九 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
法 官 沈 應 南
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 二 月 十九 日 法 院 書 記 官 廖 倩 慧
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