商業會計法等
臺灣新北地方法院(刑事),重訴字,100年度,12號
PCDM,100,重訴,12,20110731,2

臺灣板橋地方法院刑事判決　　　　　　 100年度重訴字第12號
公　訴　人　臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
被　　　告　呂信義
選任辯護人　楊志航律師
被　　　告　李以厚
選任辯護人　李基益律師
上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（99年
度偵字第10592 號），本院判決如下：
主 文
呂信義共同連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
李以厚共同連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑壹年；減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、緣羅君江因經營「華氏生物科技股份有限公司」（下稱華氏 公司）發生財務困難，尋求陳萬禮（年籍資料詳卷，於本案 所涉違反商業會計法等罪嫌，尚未據檢察官偵辦）協助籌措 資金周轉，竟依陳萬禮之指示，將華氏公司之大小章及統一 發票章均交由陳萬禮使用，且任由陳萬禮自民國92年5 月間 起以華氏公司之名義開立不實統一發票，並提供給其他公司 申報扣抵銷項稅額以逃漏稅捐（羅君江因而涉犯違反商業會 計法等罪嫌，前經本院以100 年度重訴字第8 號判處有期徒 刑1 年，減為有期徒刑6 月在案），嗣陳萬禮食髓知味，為 取得更多統一發票來源，擬籌設名稱為「華禧生物科技股份 有限公司」（下稱華禧公司）之虛設公司。呂信義是成年人 ，曾在某政黨中央黨部擔任專員；李以厚亦是成年人，係臺 灣電力股份有限公司之退休員工，依渠二人之智識程度及社 會經驗，均知於自己並無實際出資之情況下，竟獲邀擔任華 禧公司之掛名負責人，則陳萬禮籌設華禧公司之目的，係為 虛開不實之統一發票，提供給其他公司或行號作為逃漏稅捐 之用，或持其他公司或行號所開立之不實統一發票申報牟利 ，詎呂信義因貪圖陳萬禮允諾將支付報酬每月新臺幣（下同 ）2 萬5 千元，如公司賺錢尚可分紅（惟陳萬禮嗣未依約支 付，呂信義僅有取得由介紹人陳品仁每次支付之5 千元約2 、3 次），李以厚則貪圖陳萬禮允諾將支付報酬每月1 萬2 千元，如公司賺錢尚可分紅（嗣並已取得由陳萬禮每次支付 之1 萬2 千元約18次），竟均自願加入陳萬禮之不法計畫，



由呂信義、李以厚分別提供證件資料配合辦理華禧公司之設 立、變更登記手續，使華禧公司順利於92年7 月7 日（起訴 書誤載為15日）設立，起初由呂信義擔任掛名負責人，迄同 年11月18日（起訴書誤載為24日）改由李以厚擔任掛名負責 人，而先後成為商業會計法第4 條所稱之商業負責人。呂信 義、李以厚乃分別與陳萬禮共同基於填製不實會計憑證及幫 助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，渠等均明知華禧公司為虛 設公司，先由呂信義配合向稅捐機關請領空白統一發票，交 由陳萬禮使用，陳萬禮乃自92年9 月間起至同年10月間止， 以華禧公司之名義，連續多次填製內容虛偽不實之統一發票 共12張，金額合計8,096,190 元，分別交付予如附表二編號 一所示之公司；嗣由李以厚配合向稅捐機關請領空白統一發 票，交由陳萬禮使用，陳萬禮乃自92年12月間起至95年1 月 間止（起訴書誤植為95年2 月間）止，以華禧公司之名義， 連續多次填製內容虛偽不實之統一發票共309 張，金額合計 251,091,514 元，分別交付予如附表二編號三所示之公司或 行號，倘若該等公司或行號並無實際購買貨物或勞務，則上 開以華禧公司名義開立之不實統一發票，均可供該等公司或 行號充作進項憑證使用，藉以扣抵銷項稅額而逃漏該等公司 或行號應納之營業稅；倘該等公司或行號有實際購買貨物或 勞務，其交易關係亦非存在於渠等與華禧公司之間，則上開 華禧公司名義開立之不實統一發票可供掩飾某不詳營業人在 中華民國境內銷售貨物及勞務之事實，而幫助該不詳營業人 逃漏其應納之營業稅，呂信義、李以厚即以此手法，分別與 陳萬禮共同幫助他人逃漏營業稅，其可供逃漏之稅額合計達 404,810 元、12,554,575元（公司或行號之名稱、發票年月 、張數、發票金額、稅額，均詳如附表二所示）。復於李以 厚擔任華禧公司負責人之期間，李以厚與陳萬禮承前共同概 括犯意聯絡，且共同基於意圖為自己不法所有之犯意聯絡， 由陳萬禮收取以醒獅國際有限公司（下稱醒獅公司）、德峰 興業有限公司（下稱德峰公司）、南龍實業有限公司（下稱 南龍公司）等名義於93年5 月至6 月間所開立之不實統一發 票，冒充是華禧公司之進項憑證，並填製內容虛偽不實之營 業人申報固定資產退稅清單及相關證明文件等業務文書，將 該等統一發票進項稅額之其中1,004,133 元，冒充是華禧公 司因取得固定資產而溢付之營業稅額，連同營業人銷售額與 稅額申報書，於93年7 月15日持向稅捐機關申報退還而行使 之，以此詐術，致使承辦人員陷於錯誤，而於同年8 月31 日以支票退款之方式，向陳萬禮如數交付1,004,133 元，足 以生損害於稅捐機關核課稅捐之公平及正確性。



二、案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣板橋地方法院檢察署 檢察官偵查起訴。
理 由
一、證據能力部分：按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述 ，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159 條 第1 項固定有明文。惟被告以外之人於審判外之陳述，雖不 符同法第159 條之1 至之4 之規定，而經當事人於審判程序 同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情 況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於 法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形， 而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，此 亦據同法第159 條之5 規定甚明。查本件被告二人、檢察官 及辯護人於本院準備程序中均未就證據能力提出爭執，且迄 於言詞辯論終結前，亦未就本院所調查之證據主張有刑事訴 訟法第159 條第1 項不得為證據之情形，應認均已同意得作 為本案之證據。從而，下述證據資料縱有屬傳聞證據，且不 符刑事訴訟法第159 條之1 至之4 之規定者，經本院審酌各 該證據資料作成時之一切客觀情況，認無不適當之情事，均 認有證據能力，合先敘明。
二、認定事實之依據：
（一）被告二人坦承之部分：
被告呂信義因陳品仁（原名陳獻章）之介紹，應陳萬禮之 邀，提供其證件資料配合辦理華禧公司之設立登記手續， 華禧公司於92年7 月7 日設立，即由被告呂信義擔任該公 司之負責人。嗣被告李以厚亦應陳萬禮之邀，提供其證件 資料配合辦理華禧公司之變更登記手續，華禧公司於同年 11月18日變更負責人，即改由被告李以厚擔任之。被告呂 信義、李以厚於各自擔任華禧公司負責人期間，均有配合 向稅捐機關請領空白統一發票，交由陳萬禮及林俊青使用 ，陳萬禮及林俊青乃自92年9 月間起至95年1 月間止，以 華禧公司名義，連續多次填製如附表二所示之統一發票， 分別交付予各該公司行號等情，均據被告呂信義、李以厚 二人坦承不諱。此部分之事實，並有財政部臺北市國稅局 松山分局函送之營業稅稅籍資料（見99年度偵字第10592 號卷㈡《下稱偵卷㈡》第89至100 頁）、營業稅稅籍資料 查詢（見99年度偵字第10592 號卷㈠《下稱偵卷㈠》第32 至39頁）、公司及營利事業登記相關資料（同上卷第40至 72頁）、專案申請調檔統一發票查核名冊（同上卷第301 至306 頁）、專案申請調檔查核清單（同上卷第307 至32 8 頁）附卷可稽，堪認屬實。




（二）被告二人之答辯內容：
1、被告呂信義辯稱：當時是工作上認識的朋友陳品仁找我去 擔任華禧公司的負責人，我只是掛名當負責人，沒有參與 華禧公司的實際經營，該公司是在賣科技產品，經營狀況 我不清楚，陳品仁只有給我每月5 千元的交通費，我每個 月會去華禧公司看一次，除了陳品仁，該公司裡的其他人 我都不認識，至於華禧公司開立統一發票及報稅的事情我 也不清楚云云。辯護人則稱：被告呂信義並未參與華禧公 司之任何經營、會計行為，華禧公司內之工作員亦均不認 識被告呂信義。被告呂信義僅將名字借給陳品仁設立華禧 公司，之後華禧公司一切運作行為均未參與，亦未知悉， 不可能有開立不實統一發票及逃漏稅之犯罪行為。 2、被告李以厚辯稱：我去華禧公司玩，陳萬禮過來找我當華 禧公司的董事長，華禧公司有實際營業，賣生物科技產品 ，我剛進去時該公司在有線電視購物台的銷路很好，一期 三個月，銷售金額有3 、5 百萬元，華禧公司對外跟哪些 公司交易我不清楚，我是負責新進人員的面試及全省行銷 網的公關及業務事宜，陳萬禮當時說他要招募公司資金， 所以華禧公司的大小章、統一發票章是由陳萬禮保管，報 稅事宜也是由陳萬禮負責，我不知道陳萬禮會去犯罪云云 。辯護人則稱：被告李以厚擔任華禧公司董事長期間，應 副董事長陳萬禮之要求，將公司大小章交給陳萬禮保管， 實際上皆由陳萬禮及陳萬禮之女友陳芷庭負責公司財務及 稅務及股務，被告李以厚並無參與填製統一發票及幫助逃 漏稅捐，亦與實際負責華禧公司帳務之人無犯意聯絡及行 為分擔。被告李以厚無辜遭牽連後，曾對陳萬禮提起背信 等刑事告訴，可見被告李以厚未參與本案犯罪。另商業會 計法第71條第1 款之罪，限於具有犯罪之直接故意，本案 並無證據證明被告有直接參與之行為，且無證據證明被告 具有犯罪之直接故意等語。
（三）本院判斷：
1、如附表二所示統一發票是否虛偽不實？
（1）華禧公司是虛設公司之認定：
證人即華氏公司負責人羅君江到庭證述略以：生產保健 食品的專利技術本是華氏公司、也就是我本人所有，陳 萬禮說華氏公司有跳票，沒有經營價值，希望另外成立 華禧公司來發展這項專利技術。華氏公司的大小章，都 是交由陳萬禮保管，因當時華氏公司跳票後，陳萬禮協 助募資5 千萬元，條件是陳萬禮要主導財務，他要管理 華氏公司之大小章及統一發票章。我於去年（99年）底



檢察官傳訊時，才知道華氏公司的統一發票也被虛開。 華禧公司與華氏公司的界線有些模糊，華禧公司成立後 ，我有要求陳萬禮將華氏公司結束，但陳萬禮說華氏公 司有知名度所以要保留，我說如果保留會牽涉到報稅的 問題，陳萬禮說報稅的事情他會統一處理。生產製造的 工廠，就是一個廠，本來隸屬華氏公司，就當時的認知 ，只要公司獲利，工廠設哪裡，大家不會計較，因為財 務的調整是專業的領域，大家並不熟悉，就全部聽陳萬 禮的安排等語（見本院卷㈠第116 頁反面至119 頁）。 又華氏公司自92年5 月間起至94年12月間止，任由陳萬 禮開立不實統一發票給華禧公司及其他多家公司，羅君 江所涉違反商業會計法等案件，前經本院以100 年度重 訴字第8 號判處有期徒刑1 年，減為有期徒刑6 月在案 等情，此有上開判決書影本1 份在卷足憑（同上卷第29 3 頁）。綜上事證，可見陳萬禮其人，係於羅君江所經 營之華氏公司發生財務困難之際，一方面提供資金以供 周轉，另一方面則要求羅君江將華氏公司所掌管統一發 票之填製及稅捐之申報等事宜均交由伊全權處理，陳萬 禮因而得以華氏公司之名義開立不實統一發票，交給其 他公司申報扣抵銷項稅額以逃漏稅捐，嗣並再進一步籌 設華禧公司。陳萬禮利用華氏公司從事犯罪行為在先， 其嗣後籌組華禧公司之動機是否純正，已有可議。況且 ，依羅君江之證詞可知，華禧公司設立之後，實際上並 無獨立之營業項目，亦無生產製品之工廠，羅君江等人 所從事者，仍是華氏公司原有事業之經營。尤有甚者， 被告呂信義自承：我只是掛名當負責人，沒有參與華禧 公司的實際經營等語；被告李以厚雖稱：我是負責新進 人員的面試及全省行銷網的公關及業務事宜云云，惟經 本院訊之曾經接待哪些公司，被告李以厚竟謂：都是一 些亂七八糟的公司，是來騙錢的等語（見本院卷㈠第14 9 頁反面），自始至終未能說明華禧公司究竟曾經與哪 些公司進行交易，再參酌證人即被告李以厚所指「陳萬 禮之女友」陳芷庭於偵訊時所證：被告李以厚是不管事 的，他來公司也都只是來泡茶等語（見偵卷㈡第64頁） 。另外，被告李以厚原稱伊有陸續出資華禧公司30、50 萬元（見本院卷㈠第61頁反面），嗣於證人羅君江到庭 證稱印象中被告李以厚沒有出資（同上卷第115 頁反面 ）之後，始承認伊確實沒有出資（同上卷第149 頁）， 可見被告李以厚與呂信義相仿，均非屬與陳萬禮共同經 營事業之成員。再者，證人陳品仁（原名陳獻章）於本



院審理時證稱：陳萬禮說可以給負責人月薪2 萬5 千元 ，如果業績好可以分紅。…但是公司還沒有正式營運， 所以我就每月給被告呂信義錢，一個月5 千元，給了2 、3 次，這是我先墊的等語（見本院卷㈠第121 、122 頁），而被告呂信義亦坦承當時每個月確實領有陳品仁 交付之5 千元無訛，而被告李以厚則供承：當時擔任華 禧公司負責人，一個月有1 萬2 千元車馬費，總共領了 1 年半，差不多18次，陳萬禮說公司剛開始沒有資金， 叫我們不要領薪水，年底有賺錢再分紅等語（均見本院 卷㈠第14 9頁反面）。被告呂信義、李以厚均非屬與陳 萬禮共同經營事業之成員，詎陳萬禮籌組華禧公司，竟 以支付報酬及將來分紅為誘因，找來不相干的被告呂信 義、李以厚擔任華禧公司之掛名負責人。此外，證人即 當時名片上印有華禧公司「副總兼廠長」之羅棋生亦於 偵訊時證稱：（問：有無實際擔任華禧公司之經營？） 沒有，當時是陳萬禮說公司的董事不夠，所以就找我等 語（見偵㈠卷第308 、384 頁），在在充斥人頭現象， 足認華禧公司確實是陳萬禮籌組用來進一步從事犯罪之 虛設公司無疑。至於被告二人、證人羅君江、羅棋生、 陳品仁等人固有提及華禧公司有實際營業云云，但顯然 是因為華氏公司當時仍未結束營業，而將華氏公司之營 業事實混充為華禧公司所從事者，此徵諸羅君江所謂： 華禧公司與華氏公司的界線有些模糊云云，至為灼然， 不能徒憑此認定華禧公司非屬虛設。從而，堪認陳萬禮 自始係因其於掌控華氏公司統一發票之開立事宜後，食 髓知味，為取得更多統一發票來源，始進一步籌設華禧 公司。華禧公司之負責人為不干相之人頭，實際上亦未 實際經營業務，僅是一間虛設公司而已，已堪認定。 （2）如附表二所示之統一發票合計326 張，係在表彰華禧公 司有銷售貨物或勞務給各該公司，並向各該公司收取各 張統一發票上所記載之銷售額及稅額之意旨。華禧公司 既屬虛設公司，實際上沒有任何營業事實，不可能銷售 貨物或勞務給他人，則該等統一發票均屬虛偽不實，自 不待言。即便各該公司或行號或有實際購買貨物或勞務 ，惟其交易關係應認係存在於各該公司或行號與不詳營 業人之間，而非存在於與華禧公司之間，仍無礙上開統 一發票係屬虛偽不實之認定。
2、開立並交付如附表二所示統一發票是否幫助他人逃漏稅？ （1）按加值型及非加值型營業稅法第1 條規定：在中華民國 境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵



加值型（一般稅額）或非加值型（特種稅額）之營業稅 。所謂「加值型營業稅」，在多階段銷售貨物或勞務之 情形，是對於每一階段所「增加的價值」予以課稅，故 營業人從前手購進貨物或勞務所支付之稅額可以扣抵， 以避免重複課稅及稅上加稅之不合理現象。我國目前採 行加值型營業稅之課徵方法，與統一發票密不可分。以 交易面之觀點，營業人與營業人間的每一筆交易，原則 上均應開立或收取統一發票（加值型及非加值型營業稅 法第32條第1 項前段），銷售者並應自行計算其銷售額 依規定所應收取之營業稅額（即「銷項稅額」），在其 所填製之統一發票上與銷售額分開列載（同法第14條、 第32條第1 項前段），一併向購買者收取；以購買者之 角度而言，該筆營業稅額已由購買者於交易時支付，成 為其「進項稅額」（同法第15條第3 項）。從特定營業 人之觀點，其在一系列的進貨、銷貨過程中，有向交易 對象收取「銷項稅額」者，也有向交易對象支付「進項 稅額」者，現行逕以「稅額相減法」計算核徵加值稅， 亦即以營業人當期「銷項稅額」扣減「進項稅額」後之 餘額，作為當期應納或溢付之營業稅額（同法第15條第 1 項），而為認定該營業人當期應否繳稅或退稅之基礎 。次按，營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載 明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物 或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。營業人除 本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1 期 ，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退 抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、 應納或溢付營業稅額。其有使用統一發票者，並應檢附 統一發票明細表，同法第33條第1 款、第35條第1 項、 第3 項亦規定明確。故知統一發票對於現行加值型營業 稅之稽徵作業攸關重大，倘有不肖營業人，其本身並無 購買貨物或勞務，但只要收集內容虛偽不實之統一發票 ，營造其有支出之假象，將該統一發票上所載稅額冒充 是其進項稅額，用以扣抵銷項稅額，持向稅捐機關申報 ，即可輕易逃漏其原本應納之稅捐，而獲取不法之利益 。另一種情形，倘有不肖營業人，其本身有向他人銷售 貨物或勞務，卻不使用自己的統一發票，而使用虛設公 司或行號名義所開立之不實統一發票，交付予交易相對 人，則足可掩飾該不肖營業人在中華民國境內銷售貨物 或勞務之事實，亦可幫助該不肖營業人逃漏其應納之營 業稅。兩種情形，均可成立稅捐稽徵法第43條第1 項之



幫助逃漏稅捐罪。
（2）次按，稅捐稽徵法第43條第1 項，對於幫助犯同法第41 條或第42條之罪者，特設刑罰明文，係排除刑法第30條 所定幫助犯從屬性之適用，而為獨立犯罪類型之規定， 縱無正犯，亦可成立該條項罪名（最高法院72年度台上 字第3972號、77年度台上字第4697號、78年度台上字第 1968號、82年度台上字第2032號判決意旨參照）。準此 ，倘於交付統一發票之時，交付者已有幫助他人逃漏稅 捐之主觀犯意，該統一發票亦足以幫助發生逃漏稅捐之 客觀結果，則於交付之時，即應成立稅捐稽徵法第43條 第1 項之罪，至於該等統一發票之收受者是否為虛設公 司或行號？嗣有無實際持以申報扣抵而成立正犯？嗣後 有無折讓？均非所問。本件陳萬禮虛設華禧公司，並以 該虛設公司之名義，連續多次填製統一發票，數量高達 320 餘張，金額高達2 億6 千餘萬元，其自始有幫助他 人逃漏稅捐之意思，昭然若揭。又收取上開統一發票之 各該公司或行號，倘若並無實際購買貨物或勞務，顯可 持以申報扣抵銷項稅額而逃漏營業稅；倘若有實際購買 貨物或勞務，因華禧公司是虛設公司而無實際營業行為 ，該交易關係不可能存在於各該公司或行號與華禧公司 之間，則上開以華禧公司名義開立之不實統一發票，亦 可供掩飾某不詳營業人在中華民國境內銷售貨物及勞務 之事實，而幫助該不詳營業人逃漏營業稅，俱如前述。 從而，應認如附表二所示統一發票交付之時，即應成立 犯罪，收受者是否為虛設公司或行號？嗣有無持以申報 ？有無折讓？均不影響同一罪名之成立。起訴書依收受 者是否為虛設公司行號、有無實際持以申報或申報後退 回，將之割裂為三（即起訴書之附表二、三、四），分 別論罪科刑，並以發票上原始稅額扣除嗣後折讓稅額後 之餘額，計算本件可供幫助逃漏稅之金額，均屬有誤。 爰依上述意旨，重新列計本案以華禧公司名義所開立、 可供幫助他人逃漏稅捐之不實統一發票之金額及稅額， 詳如附表二所示。
3、被告二人與陳萬禮間有無犯意聯絡及行為分擔？ （1）證人羅君江於本院審理時證稱：華禧公司的業務、稅務 及財務工作，係由陳萬禮決定，公司大小章亦係由陳萬 禮保管使用等語（見本院卷㈠第115 頁正反面），故被 告呂信義、李以厚所辯如附表二所示之統一發票均是陳 萬禮開立等語，衡情應可採信。
（2）惟陳萬禮當時籌組華禧公司，不自己出任或委請共同經



營事業之人擔任負責人，竟以支付報酬及將來分紅為誘 因，找來不相干的被告呂信義、李以厚來擔任負責人， 其自始擬利用華禧公司從事不法犯行，至為灼然。甚且 ，因依現行制度，統一發票對於加值型營業稅之稽徵作 業攸關重大，潛藏不法利益，當今社會一再出現提供不 實統一發票以供他人逃漏稅捐之犯罪型態。被告二人均 是成年人，呂信義曾在某政黨中央黨部擔任專員，李以 厚則是臺灣電力股份有限公司之退休員工，依被告二人 之智識程度及社會經驗，對於渠二人不必出資，竟可獲 邀擔任華禧公司之掛名負責人，且陳萬禮事先更承諾將 每月支付固定報酬，還可以分紅，則陳萬禮當時籌設華 禧公司之目的，係在虛設一家公司，以該虛設公司名義 開立不實之統一發票提供給其他公司或行號作為逃漏稅 捐之用，或持其他公司或行號所開立之不實統一發票申 報牟利乙節，衡情被告呂信義、李以厚二人絕無不知之 理。詎被告二人因貪圖不正報酬，自甘加入陳萬禮之犯 罪計畫，分別提供證件資料配合辦理華禧公司之設立、 變更登記手續，並配合請領空白統一發票，供陳萬禮開 立使用，則被告呂信義、李以厚於各自擔任華禧公司負 責人期間，分別與陳萬禮有犯意之聯絡及行為之分擔甚 明。被告呂信義、李以厚及辯護人辯稱：被告二人均不 知情，且無犯罪之直接故意云云，洵屬事後卸責之詞， 尚難採信。按共同正犯間，非僅就其自己實施之行為負 其責任，並在犯意聯絡之範圍內，對於他共同正犯所實 施之行為，亦應共同負責；共同正犯之成立，祇須具有 犯意之聯絡，行為之分擔，既不問犯罪動機起於何人， 亦不必每一階段犯行，均經參與，最高法院32年上字第 1905號、34年上字第862 號判例要旨可供參照。本件如 附表二所示統一發票固係由陳萬禮所填製，但被告呂信 義、李以厚於各自擔任華禧公司負責人期間，既與陳萬 禮有犯意聯絡及行為分擔，渠二人對於陳萬禮於各該期 間內之行為，自應同負其責。被告呂信義、李以厚及辯 護人所辯：被告二人均未參與開立統一發票等語，即令 不虛，亦不足採為有利於被告二人之認定。
（3）被告二人之責任範圍：
查華禧公司於92年7 月7 日設立，即由被告呂信義擔任 該公司之負責人，迄同年11月18日，華禧公司辦理變更 登記，改由被告李以厚擔任負責人，迄該公司於96年3 月27日遭主管機關解散為止，此觀上揭公司及營利事業 登記相關資料所載甚明。而陳萬禮開立如附表二所示之



統一發票，期間自92年9 月間起至95年1 月間止，自應 區○○○○段：其中於92年9 月至10月間所開立之統一 發票12張（即附表二編號一），顯在被告呂信義擔任負 責人期間之內，應由被告呂信義與陳萬禮負共同正犯罪 責。自92年12月至95年1 月間所開立之統一發票309 張 （即附表二編號三），顯在被告李以厚擔任負責人期間 之內，應由被告李以厚與陳萬禮負共同正犯罪責。至於 92年11月間所開立之統一發票5 張，因適逢被告李以厚 於該月18日接任負責人，而依現存資料，查無該5 張統 一發票之確切開立日期，尚難判定究竟係在被告呂信義 （92年11月1 日至17日）或李以厚（92年11月18日至30 日）擔任負責人期間所開立者，依「罪證有疑，利於被 告」原則，尚難逕予歸責於被告呂信義或李以厚之任何 一人。
4、冒領退稅款部分：
（1）按加值型及非加值型營業稅法第14條第2 項規定：「銷 項稅額，指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之 營業稅額。」第15條第1 項、第3 項分別規定：「營業 人當期銷項稅額，扣減進項稅額後，為當期應納或溢付 營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務 時，依規定支付之營業稅額。」第39條第1 項第2 款則 規定：「營業人申報之左列溢付稅額，應由主管稽徵機 關查明後退還之：…二、因取得固定資產而溢付之營業 稅。」查陳萬禮於被告李以厚擔任華禧公司負責人之期 間，有收取以醒獅公司、德峰公司、南龍公司等名義於 93年5 月至6 月間所開立之統一發票，充作是華禧公司 之進項憑證，並填製營業人銷售額與稅額申報書，將該 等統一發票進項稅額之其中1,004,133 元，充作是華禧 公司因取得固定資產而溢付之營業稅額，於93年7 月15 日持向稅捐機關申報，依上揭規定申請退款，嗣稅捐機 關承辦人員乃於同年8 月31日以支票退款之方式，如數 交付1,004,133 元等情，此有華禧公司93年6 月份營業 人銷售額與稅額申報書（見偵卷㈠第170 頁）、專案申 請調檔查核清單（同上卷第182 、183 、187 頁）、財 政部臺北市國稅局松山分局101 年3 月23日財北國稅松 山營業字第1010006167號函文及所附之退稅主檔查詢選 擇畫面（本院卷㈡第103 、105 頁）附卷足稽，堪認屬 實。
（2）查醒獅公司、德峰公司、南龍公司均有涉及違反商業會 計法等案件，該等公司之負責人蘇滿滄、沈銅墻、陳金



志、李秀珍分別經本院以99年度簡字第9078號、第7705 號、100 年度簡字第4311號、100 年度重訴字第43號判 刑在案等情，有上開判決書電腦列印本在卷可參（見本 院卷㈡第149 至156 頁、159 至162 頁），且華禧公司 乃陳萬禮所虛設之一間公司，並無實際交易行為乙節， 業如前述，顯見上述陳萬禮所收取以醒獅公司、德峰公 司、南龍公司等名義於93年5 月至6 月間所開立之統一 發票，均是虛偽不實。陳萬禮持該等不實統一發票，冒 充是華禧公司之進項憑證，且將其中1,004,133 元冒充 是華禧公司因取得固定資產而溢付之營業稅額，向稅捐 機關申請退款，自屬詐術之實行。而此種犯罪手法，同 樣是利用統一發票制度及申報營業稅之方法牟取不正利 益，洵在陳萬禮原始犯罪計畫之中，而未脫逸於被告李 以厚與陳萬禮之犯意聯絡範圍。再者，陳萬禮當時申報 退款所提出之書面資料，雖因已逾保存年限，不復存在 ，而無從確切查悉（見本院卷㈡第103 頁），惟依主管 機關即財政部臺北市國稅局於91年1 月10日制訂之作業 規範「營業稅稽徵作業手冊」第五節、叁、一、（一） ⒈一般申報退稅案件（1） 之內容：「營業人申報溢付 稅額退稅案件，應檢附營業人銷售額與稅額申報書、… 營業人申報固定資產退稅清單、購買固定資產進項憑證 影本及相關證明文件。」及附件清單（見本院卷㈡第11 1 頁、115 頁），而陳萬禮既已申請成功，可以確信其 當時必定有製作營業人申報固定資產退稅清單及相關證 明文件等業務文書，一併向稅捐機關提出，且足以生損 害於稅捐機關核課稅捐之公平及正確性。該等業務文書 之製作，核屬華禧公司負責人之附隨業務，則就行使業 務上登載不實文書及詐欺取財之犯行，被告李以厚應與 陳萬禮犯共同正犯罪責乙節，亦屬明確。
5、結論：綜上所述，本案事證已臻明確，被告呂信義就附表 二編號一所示部分；被告李以厚就附表二編號三所示及冒 領退稅款部分之犯罪事實均堪認定，應依法論科。三、新舊法比較：
查被告呂信義、李以厚行為後，商業會計法業於95年5 月24 日修正公布全文，於同年月26日生效施行。另外，刑法部分 修正條文亦於95年7 月1 日生效施行。修正前刑法第11條規 定：「本法總則於其他法令有刑罰之規定者，亦適用之。但 其他法令有特別規定者，不在此限。」修正後規定：「本法 總則於其他法律有刑罰或保安處分之規定者，亦適用之。但 其他法律有特別規定者，不在此限。」準此，本件被告呂信



義、李以厚所犯違反商業會計法及稅捐稽徵法之罪（詳下述 ），無論於刑法修正前、後，均有刑法總則之適用。而修正 後刑法第2 條第1 項規定：「行為後法律有變更者，適用行 為時之法律；但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利 於行為人之法律。」係規範行為後法律變更所生新舊法比較 適用之準據法，於新法施行後，應適用修正後刑法第2 條第 1 項之規定，為「從舊從輕」之比較。又法律變更之比較適 用，比較時應就各個罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯 、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其 他法定加減（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部 罪刑之結果而為比較。經查：
（一）修正前商業會計法第71條之法定刑原為：「5 年以下有期 徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，於修正 後改為：「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60 萬元以下罰金」，比較新舊法結果，此部分以被告呂信義 、李以厚行為時之修正前規定較為有利。
（二）被告二人行為時，修正前刑法第28條規定：「二人以上共 同實施犯罪之行為者，皆為正犯。」修正後刑法第28條規 定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯。」修 正後刑法第28條規定之共同正犯，基於個人責任原則及法 治國人權保障，限於直接從事構成犯罪事實之行為者（含 共謀共同正犯），排除「陰謀共同正犯」及「預備共同正 犯」之類型，是修正後之共同正犯之可罰性要件之範圍業 已限縮。惟本件情形，被告二人係直接參與從事犯罪構成 要件行為，不論依修正前、後之規定，均成立共同正犯， 比較適用新舊法，此部分之結果並無不同。
（三）被告二人行為後，修正後之刑法已刪除第56條連續犯之規 定。而本件被告二人先後多次填製不實統一發票及幫助他 人逃漏稅捐之犯行，認係基於概括犯意反覆為之，依修正 前刑法第56條連續犯之規定，應論以一罪，並加重其刑； 而修正後之刑法既已刪除連續犯之規定，則所犯各罪，應 依數罪併罰之規定分論併罰。比較新舊法之規定，此部分 以修正前規定較有於被告二人。
（四）被告二人行為後，修正後之刑法已刪除第55條牽連犯之規 定。本件被告二人所犯填製不實會計憑證罪、幫助他人逃 漏稅捐罪（詳下述）；被告李以厚所犯行使業務上登載不 實文書罪、詐欺取財罪，彼此間均有方法、目的之牽連關 係，依修正前刑法第55條牽連犯之規定，應從一重處斷； 而修正後之刑法既已刪除牽連犯之規定，則所犯上述二罪 ，應依數罪併罰之規定分論併罰。比較新舊法之規定，此



部分以舊法規定較有於被告二人。
（五）被告李以厚所犯詐欺取財等罪之法定刑含有罰金。而95年 6 月14日修正公布、同年7 月1 日施行之刑法施行法增訂 第1 條之1 規定：「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行 後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月 7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者， 自94年1 月7 日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30 倍。但72年6 月26日至94年1 月7 日新增或修正之條文， 就其所定數額提高為3 倍。」另刑法第33條第5 款修正為 ：「罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之。」而依被 告行為時之刑罰法律，罰金係以銀元為單位，並得適用罰 金罰鍰提高標準條例（已於98年4 月29日廢止）第1 條前 段規定提高至10倍，至於罰金最低額依修正前刑法第33條 第5 款規定則為銀元1 元。比較修正前、後之法律規定， 並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例折算後，罰金 之最高額並無二致，惟就罰金最低額部分，依新法規定為 新臺幣1 千元，依舊法規定為銀元1 元（即新臺幣3 元） ，此部分以被告李以厚行為時之舊法規定較為有利。另就 罰金刑之加減者，修正前刑法第68條規定：「拘役或罰金 加減者，僅加減其最高度。」修正後刑法第67條規定：「