臺北高等行政法院判決
100年度簡再字第6號
再 審原 告 陳泊壽
訴訟代理人 卓隆燁 會計師
再 審被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 陳金鑑（局長）
上列當事人因綜合所得稅事件，再審原告對本院中華民國99年3
月31日98年度簡字第688 號判決提起再審之訴，經最高行政法院
以99年12月9 日99年度裁字第3172號裁定移送本院，本院判決如
下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由：
一、程序事項：
本件再審被告代表人原為凌忠嫄，訴訟中變更為陳金鑑，業 據再審被告新任代表人陳金鑑提出承受訴訟狀聲明承受訴訟 ，核無不合，應予准許。
二、事實概要：
再審原告（原名陳裕文，95年10月20日改名為陳泊壽）95年 度綜合所得稅結算申報，經法務部調查局臺北市調查處（下 稱臺北市調查處）及再審被告查獲漏報取自永達保險經紀人 股份有限公司（下稱永達公司）薪資所得890,500 元，乃歸 戶核定再審原告綜合所得總額為1,560,569 元、補徵稅額15 ,647元。再審原告不服，申請復查，經再審被告以98年4 月 6 日財北國稅法二字第0980214842號復查決定駁回其復查之 申請。原告仍表不服，提起訴願，遭駁回後，遂提起行政訴 訟，經本院以98年度簡字第688 號判決駁回，再審原告不服 ，提起上訴，最高行政法院認上訴不合法，以99年度裁字第 1316號裁定駁回確定在案。再審原告嗣以上開最高行政法院 裁定及本院98年度簡字第688 號判決（下稱原確定判決）有 行政訴訟法第273 條第1 項第1 款為由，聲請再審及提起再 審之訴，關於就最高行政法院裁定聲請再審部分，經最高行 政法院以99年度裁字第3171號裁定駁回再審之聲請；就本院 原判決提起再審之訴部分，經最高行政法院99年度裁字第31 72號裁定移送本院審理。
三、再審原告主張略以：
㈠稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認 為在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出 有利之法律效果之訴訟當事人負擔。租稅撤銷訴訟之客觀
舉證責任，應採法律要件說，即就課稅要件事實之存否及 課稅標準，稅捐機關應負舉證責任；至租稅之免除、減輕 等權利障礙要件事實及權利消減要件事實，應由納稅義務 人負舉證責任。原判決任意調整舉證責任，顯違背法令， 應予廢棄。
⒈依行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條規定意 旨，並參諸改制前行政法院75年判字第681 號判決、最 高行政法院96年判字第948 號判決及高雄高等行政法院 95年度訴字第1068號判決意旨，稅捐請求發生事實係由 稅捐稽徵機關負客觀舉證責任無疑。
⒉惟鈞院前審判決稱「況原告亦未能證明系爭車輛租金為 永達公司經營本業及附屬業務有關之費用。從而，被告 認定系爭車輛租金，並非供永達公司經營本業及附屬業 務所使用，揆諸首揭營業費用認列之相關規定及說明， 系爭車輛租金支出自不能認係永達公司之營業租金費用 ，被告依實質課稅原則，核認本件永達公司借租賃車輛 之名義，將扣取原告之系爭薪資，改以永達公司租金支 出列報，實質上係原告之薪資所得，核無不合。」（原 審判決第30頁倒數第14行以下），顯與前揭行政訴訟之 舉證責任分配理論相悖。
⒊縱應由再審原告舉證系爭車輛之用途，參諸司法院95年 9 月18日院台廳行一字第0950020772號函釋意旨，雖無 直接證據足資證明，惟可應用經驗法則，依已明確之間 接事實推定事實，是依永達公司車輛使用辦法第1 條規 定：「為協助同仁執行業務，特訂本辦法。本辦法所指 『車輛』係指公務用之租賃車輛及公務用之私人車輛。 」（詳偵查卷證據目錄二、永達公司「修訂車輛使用辦 法及公佈相關作業流程），再審原告為永達公司招攬保 險業務，依經驗法則，難謂系爭租賃車用途非為公務使 用。且就該租賃車所發生之油料、修繕及保養等費用， 均認定屬永達公司經營本業及附屬業務有關之費用者， 卻就發生該油科、修繕或保養費用之主體（系爭公務車 ）否認非經營本業或附屬業務使用，顯違反論理法則。 ㈡稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲之報酬 ，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不負 工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工作 ，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱 人實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之所得中，本件系爭 公務車，乃再審原告任職之永達公司為協助業務員利於執 行業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優同仁（業
務發（拓）展費之使用對象相同）得申請使用及保管公務 租賃車輛，公務車租金由永達公司支付且屬永達公司營業 費用，要非屬再審原告薪資所得。
⒈依行為時所得稅法第14條第1 項第3 類第1 款、第2 款 及民法第482 條規定意旨，所得稅法上所稱之薪資所得 ，應係指因僱傭契約所獲致之報酬，由於該報酬純粹係 因為服勞務之獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任 ，因此原則上不須提供勞務以外之成本來完成工作，所 得之金錢應全部列為所得，此參諸鈞院91年度訴字第53 91號判決意旨是證。
⒉次依財政部95年6 月28日台財稅字第09504063430 號函 釋意旨（下稱95年函釋，原證13），凡屬營利事業之營 業費用者，應依所得稅法及營利事業所得稅查核準則有 關規定檢具憑證列報，亦即倘支付與業務有關之成本或 費用者，應屬雇用人之營業費用，非屬受雇人之薪資所 得，是符前揭原判決法院見解，要難僅以付款人、使用 人或（及）保管人為保險業務員，而認定屬私人用途， 應無疑義。此參政府部門公務車亦訂有使用人或（及） 保管人，惟並未將該公務車認屬私人用途即明。 ⒊經查本件系爭公務車，乃永達公司為協助業務員利於執 行業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優同仁〔 業務發（拓）展費之使用對象相同〕得申請使用及保管 公務租賃車輛，應屬再審原告招攬保險業務之必要工具 ，參酌永達公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說明 ：「（永達公司訂定『公務車輛使用辦法』供員工以公 司名義向汽車租賃商租賃汽車，且汽車保證金及每個月 支付給汽車租賃商之租金，係永達公司員工自行支付及 從員工薪水中直接扣除，永達公司並沒有支付任何費用 ，為何永達公司會提供公務車租賃方法給員工使用，目 的為何？）永達公司訂定『公務車輛使用辦法』，主要 係業務員拓展業務之用，詳細情形要問本公司財務部才 清楚。」，足資說明永達公司租賃車輛供公務使用而支 付之租金係屬經營必要之成本費用。是依前揭財政部95 年函釋及原審法院前揭見解，該支出係屬永達公司之營 業費用，自不應核認為再審原告之薪資所得。
⒋原判決僅以再審原告填具員工還款同意書、匯款500,00 0 元車輛保證金至永達公司指定之銀行帳戶、再審原告 與和車公司訂定之車輛買賣合約書等為由，臆測再審原 告實質上為系爭車輛之承租人，有違最高行政法院61年 判字第70號判例要旨，謹就誤解之情，說明如下：
⑴再審原告與永達公司簽訂「公務車輛申請暨扣薪同意 書」部分：經查永達公司負責人於95年10月31日調查 筆錄中說明：「永達公司租用公務車，租車保證金係 由員工自行支付，每月租金則從本公司業務拓展費用 所支付，若員工按績效公司所發給之業務拓展費用不 足支付時，則由員工薪資中扣除，所以才要求員工簽 訂『公務車輛申請暨扣薪同意書』及『公務車輛租賃 附屬契約』等文件。」。
⑵再審原告匯款500,000 元車輛保證金至永達公司指定 之銀行帳戶作為履約保證部分：查永達公司會計副理 呂貴琴於97年6 月12日訊問筆錄中說明：「92年早期 是很單純的承租人永達公司與出租人間的簽約，後續 因為在作業上考量，因為一輛車價值不斐，所以要求 員工簽訂連帶保證責任，員工需要支付永達公司保證 金。」另亦要求開立等同全部租金之保證票據作為履 約保證，均係基於風險管理目的，尚不影響永達公司 為承租人須負擔之義務。
⑶有關前審判決所稱違約風險實由再審原告承擔部分： ①原判決認定違約風險實際上由再審原告承擔，僅係 以保證金及各期租金均由再審原告負擔為由，認定 再審原告為實際承租人，惟各期租金究為永達公司 經營事業所應負擔之營業費用，抑或再審原告之工 作報酬，容有爭議，原審判決卻以系爭項目做為推 論之前題，顯違論理法則，其推論違法。
②況永達公司為系爭租賃車輛之承租人，違約風險仍 係由永達公司負擔相關責任，觀之公務車輛租賃契 約第10條承租人與保管人違約之處理約定（原證19 ），即實際發生違約時，永達公司仍應依該租賃契 約負擔相關責任，縱再審原告為租賃車輛之連帶保 證人，亦未免除承租人永達公司之契約責任，此觀 諸最高法院45年臺上字第1426號判例意旨益證。至 永達公司要求再審原告提供保證金，係基於風險管 理所為之措施，且因實際使用人為再審原告，故將 部分風險移轉予實際使用之保管人，無違反一般經 驗法則，亦不因此而使再審原告成為實際承租人。 ㈢基於行政權與司法權分立之國家一般通例，行政官署對於 司法機關所為已定事項應以之為既判事項，原判決未依職 權審酌臺北地方法院檢察署（下稱臺北地院檢察署）檢察 官偵查事證及其不起訴處分書之認定，僅以該不起訴書被 告非再審原告為由，認定不能拘束本案，即逕予判決駁回
，違反改制前行政法院32年判字第18號判例及司法院釋字 第392 號，顯屬適用法規錯誤，有行政訴訟法第273 條第 1 項第1 款之再審事由，應予廢棄。
⒈本件永達公司負責人是否藉公務車租賃協助公務車保管 人逃漏綜合所得稅，臺北市調查處扣押相關物品及詢問 後，認為應行移送偵查，遂以96年1 月9 日肆字第0964 3004590 號移送書，將案件移送臺北地院檢察署偵查， 經偵查後，以「永達公司業務人員傭酬，已包含所有業 務拓展費用，全額列入薪資所得而非執行業務所得，因 招攬保險業務而發生之業務發展費用理應列報公司營業 費用，永達公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金 由員工傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向永達公 司請款，由永達公司統一支付車輛租金。難認被告有因 此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合 所得稅情事」而為不起訴處分（原證5 ）。此與永達公 司對再審原告等業務同仁採利潤中心之薪酬制度結算薪 資所得方式一致。足證臺北地院檢察署檢察官係依財政 部95年函釋規定，認公務車輛之用途認定，非以「業務 員與租賃車商確認車價無誤後，先繳交車價20% 或30% 公務車輛保證金，匯入永達公司於彰化銀行總部分行所 開設00000000000000000 號帳戶，並要求業務員與租賃 車商簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』、『公務車輛 租賃附屬契約』等文件，俟業務員與車商辦妥簽約及對 保等相關事宜後，車商即檢附前述文件，向永達公司財 務部申請保證金及每月車輛租金給付，名義上該車輛係 屬永達公司所有，惟每月租金卻由永達公司業務員個人 薪資所得中直接扣取，使業務員薪資所得相對減少」等 支付形式，推論係私人支出，與業務無關。
⒉依改制前行政法院32年判字第18號判例、司法院釋字第 392 號解釋意旨，檢察機關確定文書所認定之事實，符 合司法正義程序，行政機關亦應予尊重，此亦有財政部 96年11月2 日台財訴字第09600301210 號訴願決定書可 證（原證6 ）。
⒊所謂適用法規顯有錯誤，依改制前行政法院62年判字第 610 號判例意旨，係指原判決所適用之法規與該案應適 用之現行法規相違背，或與解釋判例有所抵觸而言。查 本件系爭事項業經臺北地院檢察署檢察官偵查事證及其 不起訴處分書之認定，應有拘束本件之效力，前審判決 應以臺北地院檢察署96年度偵字2347號偵查之不起訴處 分已定事實為既判事項，原判決未依判例及司法院解釋
意旨撤銷原處分，顯屬適用法規錯誤，有行政訴訟法第 273 條第1 項第1 款之再審事由，應予廢棄。 ㈣憲法課以人民納稅義務，除應遵守依法行政、實質課稅原 則外，更應嚴守租稅中性原則，亦即租稅課徵應以行為本 質為依歸，避免以租稅手段影響經濟行為之實質，進而造 成納稅義務人之經濟活動因不同租稅對待而造成扭曲，永 達公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度，以各 項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以支應 歸屬利潤中心之各項必要營業費用，故再審原告薪資所得 為⒈個人薪酬及⒉組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項 必要費用後餘額，二項之合計數乃再審原告實際取自任職 公司之薪資所得，系爭租金支出係自組織報酬下扣除，要 難將直接歸屬至各業務同仁利潤中心之各項必要業務費用 ，認定非屬永達公司營業費用，影響永達公司制訂之獎金 制度，原判決違反租稅法律主義之精神，並與租稅中立原 則相悖，原判決當然違背法令，應予廢棄。
⒈查永達公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度 （無固定之底薪），薪酬計算連結利潤中心制：⑴先就 各項績效（包括個人業績、組業績、處業績）之達成率 ，按不同成數及公式，計算初年度服務報酬及續年度服 務報酬等個人薪酬部分；⑵舉績報酬、達成報酬、超額 報酬、推介報酬、組輔導報酬、處輔導報酬等組織報酬 部分。而組織報酬係用以支應此利潤中心之各項必要業 務費用，如車位、影印機及公務車輛等租金、辦公用之 各項文具、電腦耗材、印刷影印及書報雜誌等文具用品 、郵資及通訊費用等郵電費、運費、交通及住宿等差旅 交通、訓練費、設備修繕及維護等修繕費、廣告費用、 餐敘、禮儀及饋贈等交際費、會議費、雜項購置、全員 團康、聚餐活動等職工福利，組織報酬係用以支應各利 潤中心之各項業務發展費用，非屬個人之報酬；⑶業務 發（拓）展費用額度（即百分比）僅係讓從業人員有一 參考標準，預期其可能之報酬，惟仍以實際發生數為主 ，其組織報酬支應各利潤中心之各項業務發展費用有餘 ，則屬該利潤中心主管之激勵酬勞，因組織報酬為變動 數，故有部分月份可達成公司設定之標準，部分月份無 法達成，此即為制度之激勵作用。是業務同仁之薪資所 得包括㈠個人薪酬及㈡組織報酬減除支應歸屬利潤中心 之各項必要費用後之組織激勵酬勞。此乃以業務人員為 主常見之經營模式之一，即係連結績效衡量與薪酬制度 ，為一有效啟發並激勵同仁士氣之法則，並合於人性化
之管理機制。目前亦無因採利潤中心之經營模式，而將 認屬營利事業之營運（業）費用應列入為員工薪資所得 ，而悖於租稅中性原則。
⒉再審原告系爭年度薪資所得包括⑴個人薪酬及⑵組織激 勵酬勞，此乃再審原告實際取自永達公司之薪資所得， 並非先自永達公司取得包含服務報酬應負擔之佣金支出 及利潤中心應負擔公務車租金等營業費用之金額，再由 永達公司扣取屬服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心 營業費用，此亦與臺北地方法院檢察署檢察偵察後之認 定一致，系爭公務車租金及業務拓展費等營業費用均係 自組織報酬中減除，是依行政程序法平等原則，系爭公 務車租金及業務拓展費等營業費用均係自組織報酬中減 除，是依行政程序法平等原則，系爭公務車租金應與其 他業務拓展費之認定相同。
⒊次查系爭車輛租金由永達公司支付予租賃車商取得統一 發票時，即以「營業費用- 租金支出」科目列帳，並非 先計入薪資費用後，再自薪資費用中沖轉「營業費用- 租金支出」科目，益證系爭車輛租金從組織報酬中扣除 ，僅為計算組織激勵酬勞，與業務拓展費用自組織報酬 中扣除相同。惟前審判決「永達公司支付員工車輛費用 ，係列在『營業費用－租金支出』科目項下，既然每期 租金支出金額係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價 及分期付款期數，在員工簽立員工還款同意書及公務車 輛租賃附屬契約書當下即確定，永達公司如認其車輛租 金非員工之薪資，則又何以將租賃期間每月之租金併同 薪資發放，再每月由員工薪資項目扣款，顯有違常情。 」（前審判決第29頁倒數第4 行以下）為由，認定車輛 租金係從薪資所得中扣除，而歸屬再審原告之薪資所得 ，顯未究明再審原告之應得薪資係依計算之結果始獲致 ，而錯置其因果關係，更違反前揭禁止差別待遇原則， 且與前揭說明矛盾。再者，前審判決亦未就系爭公務車 用途審理，僅以形式之薪資計算認定，與其判決依據： 「末按『涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律 主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意 義及實質課稅之公平原則為之。』司法院釋字420 號解 釋甚明。」有違，應予廢棄。
㈤綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則， 亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅， 對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際 領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中，再審原告
申請使用及保管公務車，係為推展業務，自屬永達公司營 業費用，且永達公司自再審原告業務發展費用中扣除，再 審原告並未實際取得系爭租金，依綜合所得稅之收付實現 原則，亦不應歸屬再審原告之薪資所得，此亦經臺北地院 檢察署是認在案，前審判決未依是項原則審理，難謂非屬 違背法令，應予廢棄。
⒈依最高行政法院93年判字第966 號裁判要旨，綜合所得 稅之現金收付原則應僅對已實現之實際所得課稅，縱計 算所得時係按員工擬制收入減除擬制費用支出方式表達 ，仍應以實際獲取金額認列為員工薪資所得，而非以擬 制收入為員工薪資所得，參諸財政部對靠行制度之相關 函釋（67年3 月25日台財稅第31997 號函、71年12月10 日台財稅第38935 號函、74年6 月21日台財稅第17954 號函、76年3 月2 日台財稅第7576785 號函、79年4 月 3 日台財稅第790021143 號函、84年7 月20日台財稅第 841636379 號函）規定，將靠行車主創造之營業收入擬 制為車行之收入，又將靠行車主之費用支出擬制為車行 之費用支出，而以靠行車主實際獲利擬制為車行給付予 靠行車主之薪資所得，有最高行政法院97年度判字第34 號判決益證。
⒉經查永達公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用辦 法，再審原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程向公 司申請保管公務租賃車輛，由永達公司（承租人）、再 審原告（保管人）及租賃車商（出租人）共同簽訂公務 車輛租賃契約，由永達公司按期支付車輛租金，認列營 業費用之車輛租金，依前揭綜合所得稅現金收付基礎之 收付實現原則及財政部95年函釋規定，系爭車輛租金不 應再歸併核定為再審原告之薪資所得。換言之，依前揭 收付實現原則，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素 且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人 之所得中，此亦經臺北地院檢察署是認在案，原判決未 依是項原則審理，難謂非屬違背法令，應予廢棄。 ㈥租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事 實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質 上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租 稅。再審原告申請使用及保管公務車，係為推展業務，與 永達公司負責人租賃車輛供業務使用情形相同，均屬永達 公司營業費用，依實質課稅原則及平等原則，不應歸屬再 審原告之薪資所得，原判決認系爭租金為再審原告之薪資 所得，顯違反行政程序法平等原則，並與一般經驗及倫理
法則相違背，自屬違背法令，應予廢棄。
⒈按稅捐稽徵法第12條之1 第1 項規定，租稅法所重視者 ，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，此參諸司 法院釋字第420 號解釋及改制前行政法院82年判字第 2410號判決亦有相同見解。
⒉經查永達公司負責人於95年10月31日調查筆錄中說明： 「（你是否也以前述方式向汽車租賃公司承租汽車？共 承租幾部？汽車廠牌、型號及車價為何？如何扣款？） 95年5 月，我曾以永達公司名義承租乙部賓士E200 型 汽車，車價約為240 萬元，至於汽車保證金及每月租金 ，均由本公司財務部處理。」，業經臺北市國稅局97年 6 月17日財北國稅審三字第0970206101號函認定「主旨 ：貴處函詢永達保險經紀人股份有限公司負責人吳文永 君有無違反稅捐稽徵法或所得稅法等相關規定案，復如 說明、，請 查照。說明惟本案依現有事證尚難 認定吳文永君有利用租賃車輛逃漏個人綜合所得稅情事 ，故未將其臚列於元家雄君等302 人名單中；……」。 此外，一般商業情況，營利事業均有租賃車輛供經常外 出業務或同仁使用，亦有做為上下班之交通工具，參諸 財政部79年7 月4 日台財稅第790178955 號函釋及54台 財稅發第0190號函釋規定亦是證。另按執行業務所得查 核辦法第15條第2 項規定亦可資參採。
⒊次依永達公司車輛使用辦法第1 條規定（偵查卷證據目 錄二、永達公司「修訂車輛使用辦法及公佈相關作業流 程」），系爭租賃公務車係永達公司為協助再審原告為 公司業務招攬保險使用，除陸續招攬新業務，亦需服務 原有保戶，包括通知繳交及收取保費、處理保戶理賠等 問題，此等營業活動均有使用車輛或其他交通工具之需 ，是依上開事實，再再證明系爭租賃車輛確屬公務用途 ，且為永達公司經營本業之必要營業工具，依司法院95 年9 月18日院台廳行一字第0950020772號函釋（詳如理 由貳、㈡），足為核認系爭車輛租金為永達公司經營 本業有關費用之參採。基於前揭實質課稅原則，永達公 司負責人及業務同仁租賃公司車輛之經濟用途相同，應 課以相同租稅。原判決對相同經濟活動卻認定不同經濟 利益，課處不同租稅方式，顯違反該實質課稅原則及行 政程序法之平等原則。前審判決對永達公司負責人吳文 永以永達公司名義承租汽車之租金，未予視屬吳文永之 薪資所得，卻認系爭租金為再審原告之薪資所得，顯違 反行政程序法第6 條規定之平等原則，並與一般經驗及
論理法則相違背，自屬違背法令，應予廢棄。
⒋查系爭租賃車所發生之油料、修繕及保養等費用，均認 定屬永達公司經營本業及附屬業務有關之費用者，惟卻 就發生該油科、修繕或保養費用相同主體之系爭租賃車 ，否認非屬永達公司經營本業或附屬業務使用，顯有分 割取捨之違背法令，並違反一般經驗法則，應予廢棄。 ㈦本件系爭公務車租金之租稅法律適用及實務，前經稅捐稽 徵機關認屬為交通費，依財政部95年函釋規定，應由永達 公司檢據核實列報，尚不宜約定由業務員自行吸收或負擔 ，嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關憑藉新見解重為 認定，與改制前行政法院89年度判字第699 號判決要旨相 互牴觸，原判決認屬再審原告之薪資所得，亦與財政部95 年函釋規定及稅捐稽徵機關認定矛盾，均屬違背法令之情 ，應予廢棄。
⒈臺北地院檢察署就系爭公務車租金之租稅法律適用及實 務，業以96年3 月9 日北檢大歲96偵2347字第16209 號 函詢臺北市國稅局意見，並經臺北市國稅局研議後，以 96年6 月5 日財北國稅審二字第0960201843號函復：「 前揭財政部95年函釋規定，保險公司之保險業務員為 所屬公司招攬保險業務而發生之必要費用，可由保險公 司依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）有關規 定依其費用性質檢據核實列報。…另該員工如係以公司 名義租賃車輛，其分期給付車商之租金（不含保證金） ，得依查核準則第74條第3 款第2 目之5 規定認屬為交 通費，依首揭財政部95年函釋規定，應由保險經紀公司 檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負 擔。至員工如以員工自己名義租購車輛，則該扣付款應 視為員工基於僱傭關係而取得之各種補助費或給與，故 保險經紀公司應以薪資支出列支，並依法併同員工薪資 所得依率扣繳稅款。」，足資說明稽徵機關實證上係以 公司名義租賃車輛，或係以員工自己名義租購車輛為據 ，認定租賃車輛是否確實供公司業務使用。
⒉本件既以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金（ 不含保證金），得依營利業事所得稅查核準則第74條第 3 款第2 目之5 規定認屬為交通費，依前揭財政部95年 函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約 定由保險業務員自行吸收或負擔，且臺北市國稅局係依 臺北地院檢察署就系爭公務車租金之租稅法律適用及實 證回覆，應有拘束本件之效力。嗣後課稅事實資料未變 ，再審被告憑藉新見解重為認定，與改制前行政法院89
年度判字第699 號判決要旨相互牴觸。前審判決所稱「 但查，財政部95年6 月28日函釋係限於因招攬保險業務 而發生的費用，如文具用品費等等，原則上均屬費用之 性質，並沒有租金支出這一項費用，特別汽車是生財器 具，並非當期消耗的費用。且保險公司的營業費用，應 該由公司取得相關憑證，不能與員工私自約定要計入員 工的薪資併同薪資給付，公司應以各項費用科目下來列 報。系爭車輛租金支出非屬永達公司之營業費用，業經 本院認定如前，自無財政部95 年6月28日函釋之適用」 （前審判決第32頁第2 行以下），與財政部95年函釋規 定相悖，又與前揭稅捐稽徵機關認定矛盾，均屬違背法 令之情，應予廢棄。
㈧為此，再審原告提起本件訴訟，並聲明求為判決： ⒈臺北高等行政法院98年度簡字第688號判決廢棄。 ⒉訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
四、再審被告辯以：
㈠當事人對於鈞院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法 第273 條第1 項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂 「適用法規顯有錯誤者」，係指該判決所適用之法規與該 案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者 而言。惟核其再審理由，並無所涉及原審判決所適用之法 規與本件應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所 牴觸之情事，再審原告提起再審，依上揭規定及說明，其 再審難謂合法，應予駁回。
㈡再審原告係永達公司員工，經臺北市調查處及再審被告查 獲95年度漏報取自該公司薪資所得890,500 元，通報再審 被告所屬萬華稽徵所歸課綜合所得稅。再審原告主張無此 項收入，請查明云云。申經再審被告復查決定以，永達公 司經人檢舉，該公司自92年起，規定業績達MDRT（百萬圓 桌會員，年薪至少250 萬元）者或處經理級以上人員，由 員工自行洽詢租賃車商確認車種及車價後，再由車商按月 向永達公司申請每月租金給付，車輛每月租金則由員工薪 資扣款，此種以再審原告服務公司為名義承租人，掩蓋員 工為實際承租人之事實，並將每月租車租金於員工薪資扣 除後，以淨額低報員工薪資所得，幫助員工逃漏個人綜合 所得稅，有永達公司扣薪表、再審原告與車商簽署「公務 車輛租賃附屬契約」、「公務車輛申請書」、員工還款同 意書及再審原告配偶黃愷宜97年2 月27日向和車股份有限 公司購買該車之統一發票附案可稽，依行為時所得稅法第 14條第1 項第3 類第1 款及第2 款規定意旨，原核定增列
再審原告95年度薪資所得890,500 元並無不合等由，予以 駁回其復查之申請，核與現行法令規定尚無不合，訴經訴 願決定亦持與再審被告相同論見予以駁回，遞經鈞院判決 及最高行政法院裁定同遭駁回確定。
㈢有關租稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，原則上應採法律要件 說，即就課稅要件事實之存否及課稅標準，稅捐機關應負 舉證責任；至租稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權 利消滅要件事實，既為有利於人民之事實，且其相關資料 均由人民所控制掌握，自應由納稅義務人負舉證責任。再 審原告主張系爭車輛租金係永達公司經營本業及附屬業務 所使用之營業費用，而應認列為營業費用，係屬對人民有 利之事實，自應由再審原告負舉證責任，惟再審原告未能 舉證證明系爭車輛之用途係用於永達公司之公務。又依改 制前行政法院32年判字第18號判例意旨，法院確定判決所 認定之事實，在行政訴訟事件，如經調查認定並無錯誤時 ，得以之作為判決依據。本件再審原告主張臺北地檢署檢 察官96年度偵字第2347號不起訴處分書中，已認定系爭車 輛租金屬招攬保險業務之必要費用，而應以之為判決依據 。惟查前開判例係指司法機關之確定判決始有適用，本件 再審原告主張者係檢察官之不起訴處分書，與判例所指自 有不同，自無適用前開判例之餘地，原判決認不受該不起 訴處分書認定事實之拘束，自無違誤。另上開財政部95年 函釋，僅係說明保險公司相關費用應依營利事業所得稅查 核準則相關規定列報，而再審被告96年6 月5 日財北國稅 審二字第0960201843號函說明依營利事業所得稅查核準則 相關規定，在不同情形下應如何列報，並未認定系爭所得 非薪資所得。本件係永達公司由員工自行洽詢租賃車商確 認車種及車價後，再由車商按月向永達公司申請每月租金 給付，車輛每月租金則由員工薪資扣款，此種以再審原告 服務公司為名義承租人，掩蓋員工為實際承租人之事實， 並將每月租車租金於員工薪資扣除後，以淨額低報員工薪 資所得，幫助員工逃漏個人綜合所得稅之情事，與一般案 件迥異，難謂再審被告之核定有違最高行政法院89年判字 第699 號判決要旨及行政程序法之平等原則，又原判決所 適用之法規，並無與本案應適用之現行法規相違背，自難 謂原判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所規定適用 法規顯有錯誤之再審事由。
㈣本件系爭薪資所得業經再審被告逐一審酌，並敘明否准認 列之理由，且亦為原審判決所確定之事實，再審原告執為 再審理由，於法自屬有違。綜上論述，原確定判決並無違
誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回再審原告之訴。五、按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判 決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不 為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤。……」、「 再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」、「再審之訴顯 無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴 訟法第273 條第1 項第1 款、第275 條第1 項、第278 條第 2 項分別定有明文。核再審程序旨在補上訴制度之窮，而具 有補充性，如當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為 主張者，依行政訴訟法第273 條第1 項但書規定，即不得提 起再審之訴；又該條第1 項第1 款所謂「適用法規顯有錯誤 」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違 背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於事實認定職權之正 當行使或法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂 為適用法規錯誤，而據為再審之理由，改制前行政法院62年 判字第610 號判例可資參照。
六、查再審原告主張本院原確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款「適用法規顯有錯誤」之再審事由，無非係以：㈠ 原確定判決認系爭租賃車輛之用途非屬公用，租金屬再審原 告薪資所得，係任意調整舉證責任，違背課稅要件事實存否
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