臺灣板橋地方法院刑事判決 99年度訴字第3654號
公 訴 人 臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
被 告 陳輝雄
選任辯護人 謝孟馨律師
上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（99年度
偵字第16088 號），本院判決如下：
主 文
陳輝雄經辦會計人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
其餘被訴部分無罪。
事 實
一、陳輝雄受一品酒肆國際有限公司（址設新北市○○區○○路 三十九號一樓，以下簡稱為「一品公司」）負責人楊福井（ 業經檢察官為不起訴處分）之委託，負責全權處理一品公司 之業務、帳務、填製發票及申報稅捐事宜，為一品公司之經 辦會計人員，其明知一品公司自民國九十年起即無營業之事 實，竟仍基於填載不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意 ，於民國九十二年五、六月間，以一品公司名義，在不詳地 點，接續開立如附表所示、銷售額合計為新臺幣（下同）一 百九十四萬六千元之不實統一發票共九張，交由珈媚娜國際 股份有限公司（以下簡稱為「珈媚娜公司」）充當進項憑證 ，因此幫助珈媚娜公司逃漏營業稅，共計九萬七千三百元。 嗣經財政部臺灣省北區國稅局查緝一品公司之報稅資料，始 悉上情。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣板橋地方法院檢察署 檢察官偵查起訴。
理 由
壹、有罪部分：
甲、有關證據能力方面：
一、有關證人陳茗芬於偵查中證詞之證據能力：按被告以外之人 於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外， 得為證據，刑事訴訟法第一百五十九條之一第二項定有明文 。經查，證人陳茗芬於偵查中接受檢察官訊問時，業經告知 得拒絕作證之事由，再命其朗讀結文後具結，始為陳述之事 實，有訊問筆錄及證人結文各二份在卷可稽（見偵查卷第一 二四頁、第一三五頁、第二八九頁、第二九二頁）。又偵查 中檢察官向被告以外之人所取得之陳述，原則上均能遵守法 律規定，不致違法取供，其可信性甚高，為兼顧理論與實務
，而規定對被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除 顯有不可信之情況者外，得為證據，換言之，有關證據能力 之規定，係屬於證據容許性之範疇，而被告之反對詰問權則 係指訴訟上被告有在公判庭當面詰問證人，以求發現真實之 權利，此與證據能力係指符合法律所規定之證據適格，而得 成為證明犯罪事實存在與否之證據資格，性質上並非相同， 最高法院著有九十八年度臺上字第三七九九號判決意旨可資 參照。證人陳茗芬嗣於本院審理時，亦已到庭具結作證，並 當庭接受被告陳輝雄及辯護人之交互詰問，已足保障被告之 訴訟防禦權，辯護人復未指出證人陳茗芬之證詞有何顯不可 信之情況，是以辯護人空以：證人陳茗芬於偵查中之證詞未 賦予被告對質詰問之機會，應無證據能力云云，洵屬對於證 據適格與詰問權保障之混淆，要非可採。
二、再按除有顯不可信之情況外，公務員職務上製作之紀錄文書 、證明文書，以及從事業務之人於業務上或通常業務過程中 所須製作之紀錄文書、證明文書，均得為證據，刑事訴訟法 第一百五十九條之四第一款、第二款分別訂有明文。有關卷 附之財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、專案申請 調檔查核清單及申報書跨中心查詢結果等資料，係由會計人 員依照營業稅法等相關法律規定，按營業人當時提出之各種 銷項、進項憑證，每二月據以填載「營業人銷售額與稅額申 報書」後，送交稅捐稽徵單位申報存查，嗣經稅捐稽徵單位 查核一品公司之報稅資料，發覺有異，始予調檔列印，以俾 進一步稽查，實屬會計人員在通常業務過程不間斷、有規律 而準確之記載，查核之稅捐機關人員亦僅係調檔核對並據以 製作稽查報告而已，虛偽之可能性均甚微小；況如何讓製作 者以口頭方式在法庭上重現過去之歷年報稅數據，執行上亦 顯有困難，因此調檔查核清單及申報書跨中心查詢結果等資 料實具備一定程度之不可代替性，除非該等紀錄文書或證明 文書有顯然不可信之情況，否則自有承認其為證據之必要（ 最高法院九十九年度臺上字第一六三四號判決意旨參照）。 是以辯護人辯稱：前揭文書並非於例行性之公務過程中基於 觀察或發現而當場或即時記載之文書，而係因個案所製作， 無證據能力云云，亦非可採。
三、本案判決其餘所引用之被告以外之人於審判外之陳述，被告 及其辯護人迄本院言詞辯論終結前，均未對該等證據之證據 能力聲明異議，本院審酌該些證據之取得，並無違法不當或 證明力明顯過低之瑕疵，亦認以之作為證據，要屬適當，是 以此部分證據依刑事訴訟法第一百五十九條之五之規定，有 證據能力。
乙、實體方面：
㈠訊據被告坦承：伊係一品公司實際負責人，全權處理一品公 司之業務、帳務、填製發票及申報稅捐事宜，一品公司自九 十年起即未再營業，但因為仍想繼續作這行，故持續領取發 票，並委託會計師記帳申報，一品公司與珈媚娜公司並無業 務往來等情不諱，惟矢口否認犯罪，辯稱：一品公司之發票 均由會計師陳茗芬保管，陳茗芬也保管一套一品公司之大、 小章，伊不知為何一品公司會開立如附表所示之九紙發票云 云。經查：
㈠一品公司自九十年起即無營業之事實，竟仍於九十二年五月 、六月間，接續開立如附表所示、銷售額合計為新臺幣（下 同）一百九十四萬六千元之不實統一發票共九張，供珈媚娜 公司充作進項憑證，珈媚娜公司因此逃漏營業稅共計九萬七 千三百元之事實，為被告自承在卷，並有財政部臺灣省北區 國稅局查緝案件稽查報告暨檢送之專案申請調檔統一發票查 核名冊一份、申報書跨中心查詢結果一件，以及證人陳茗芬 於偵查中提出之營業人使用三聯式統一發票明細表一紙在卷 可憑（見偵查卷第五頁至第十四頁、第九十八頁、第一六三 頁），堪予認定。
㈡有關上開統一發票之開立及申報經過，業經證人陳茗芬於本 院審理時到庭具結證稱：「（九十二年五月至六月是否你幫 一品公司申報營業稅？）是的。」、「（你如何幫一品公司 報營業稅？）陳輝雄會拿銷貨發票、進項憑證到我的事務所 。」、「（陳輝雄在偵查中說他從未拿過九十二年五、六月 的進項憑證給你報稅，這些憑證是你製作的？）他所言不實 在，這些憑證都是陳輝雄交給我的。」、「（你到底有無幫 一品公司開發票？）一般我不會幫客戶開發票，除非客戶已 經把發票送到我這裡，客戶又臨時需要開發票給別人，我才 會例外幫他開。」、「（你剛才說『客戶已經把發票送到你 這裡來』是什麼意思？）客戶每二個月會把發票拿到我這裡 ，請我幫忙申報營業稅，客戶交過來的發票包括他已領而沒 有開出去的空白發票。」及「（你領取《指空白發票》後如 何處理？）一般正常程序是送到公司去，但陳輝雄都是送上 二個月發票來時，我順便把後二個月的空白發票給他。」等 語綦詳（見本院卷第四十四頁、第四十六頁），核與其先前 歷次在偵查中證述之情節均相符合（見偵查卷第一四六頁、 第一四七頁、第二九０頁），足認證人陳茗芬之證詞，要無 瑕疵可指，堪予採信。
㈢再者，被告始終自承：伊係一品公司實際負責人，一品公司 自九十年起即未再營業，但因為仍想繼續作這行，故持續領
取發票，並委託會計師記帳申報等情在卷，另於本院審理期 日供陳：「（既然沒有實際營運，為何還要委託陳茗芬報帳 ？）雖然沒有營運，每個月還有申報，因為當時還想復業， 所以還是有請陳茗芬去領發票，每二個月做一次營業稅的申 報，陳茗芬也會向我領取記帳的款項。」、「（後來九十三 年一品公司有辦停業登記？）那時沒有復業的指望了，所以 才下定決心申請停業，也是委託陳茗芬處理的。」等語不諱 ，足認一品公司之業務、帳務、報稅及停業等各種事項，均 係被告自行決定後，再指示證人陳茗芬辦理，從而被告對於 如附表所示、交予珈媚娜公司充作進項憑證之不實統一發票 九紙，究係如何開立，絕無可能毫無所悉。另對照證人楊福 井於偵查中供述：「（是否負責一品公司實際業務、帳務、 發票等事務？）沒有，都是陳輝雄在負責的。」（見偵查卷 第二八一頁），以及被告在偵查中自承：九十年以後未實際 營業期間，如果需要開立一品公司之統一發票，伊去會向陳 茗芬拿取發票後開立之情節以觀（見偵查卷第一二四頁）， 益徵一品公司之統一發票確均係被告親自開立無訛，證人陳 茗芬證稱：伊從未代替一品公司開立發票，報稅所需之發票 或憑證均係被告交付等情，乃信而有徵，堪予採信。被告辯 稱：伊不知附表所示九張統一發票如何開立云云，洵屬卸責 之詞，要無可採。
㈣況一品公司於九十二年五、六月間曾收受開景實業有限公司 （以下簡稱開景公司）所開立、銷售額合計為二百萬三千元 ，稅額合計十萬零一百五十元之不實統一發票共八張，充當 一品公司之進項憑證而申報乙節，另據前揭財政部臺灣省北 區國稅局查緝案件稽查報告暨檢送之專案申請調檔統一發票 查核名冊一份記載綦詳（此部分一品公司並未觸犯逃漏稅捐 罪，詳見無罪部分之論述）。然證人陳茗芬於本院審理時， 業已具結證稱：「（你有無聽過開景公司？）沒有，這不是 我的客戶。」等語明確（見本院卷第六十六頁），被告於偵 查中卻並非表示其從未聽聞開景公司，反於財政部臺灣省北 區國稅局中和稽徵所人員詢問時供陳：伊不記得如何取得開 景公司之統一發票，亦不記得驗收貨物及付款情形等情（見 偵查卷第八十二頁反面），益徵一品公司申報營業稅所用之 進項憑證、銷貨發票，均係被告自行取得或開立後，始交予 不知情之陳茗芬代為申報，甚為明確。被告辯稱：伊懷疑係 陳茗芬開立如附表所示之九紙不實統一發票，供珈媚娜公司 作為進項憑證，又收受開景公司之八紙不實統一發票為一品 公司申報營業稅云云，洵屬卸責之虛詞，無足憑信。 ㈤綜上所述，本案事證明確，被告犯行堪予認定。
二、論罪科刑：
㈠有關新舊法之比較適用：
⑴被告行為後，商業會計法第七十一條之規定，業於九十五 年五月二十四日修正施行。有關該條文之罰金部分，從修 正前之十五萬元提高至六十萬元，兩相比較，以修正前即 行為時之商業會計法第七十一條規定較有利於被告。 ⑵又被告行為後，刑法第五十五條有關牽連犯之規定，亦自 九十五年七月一日起修正施行。被告所犯填載不實會計憑 證罪及幫助逃漏稅捐罪，二者具有方法結果之牽連關係， 依修正前刑法第五十五條規定，係從一重罪處斷，刑法修 正後既已刪除牽連犯之規定，則可能數罪併罰，修正後之 法律適用並未較有利於被告，依刑法第二條第一項前段之 規定，自應適用修正前之規定論處。
㈡被告雖非一品公司之負責人，然其受一品公司登記負責人楊 福井之委託，負責全權處理一品公司之業務、帳務、填製發 票及申報稅捐等事宜乙節，業據被告自承在卷，核與證人楊 福井於偵查中證述之情節相符，自屬一品公司之經辦會計人 員。是以核被告所為，係犯修正前即行為時商業會計法第七 十一條第一款之填製不實會計憑證罪，以及稅捐稽徵法第四 十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪。被告於九十二年五、六月 間接續填製如附表所示之九紙不實統一發票，係基於幫助珈 媚娜公司逃漏稅捐之單一犯意，於密接時間內接續開立，各 次舉動之獨立性甚為薄弱，依社會一般健全觀念，難以強行 分開，在刑法評價上，應視為數個舉動之接續施行，僅論以 一罪。所犯上開二罪，有方法結果之牽連關係，為牽連犯， 應依修正前刑法第五十五條規定，從一重之填製不實會計憑 證罪論處。
㈢爰審酌被告所為有害國家稅收之課徵及管理，惟其開立之不 實發票及幫助逃漏之稅額均尚非鉅大，暨其素行、智識程度 、犯罪之動機、目的，兼以否認犯罪之犯後態度等一切情狀 ，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準（被告 行為後，刑法第四十一條第一項前段關於易科罰金之折算標 準，亦於九十五年七月一日修正施行。依修正前刑法第四十 一條第一項前段及廢止前罰金罰鍰提高標準條例第二條之規 定，易科罰金係以銀元一百元以上三百元以下即新臺幣三百 元以上九百元以下折算一日，依修正後刑法第四十一條第一 項前段之規定，則以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一 日，二者相較之下，以修正前之規定較有利於被告。是以依 刑法第二條第一項前段規定，自應適用修正前刑法第四十一 條第一項前段、廢止前罰金罰鍰提高標準條例第二條之規定
，諭知易科罰金之折算標準）。
㈣末查被告犯罪時間在九十六年四月二十四日以前，所犯之罪 並無中華民國九十六年罪犯減刑條例第三條各款所列不得減 刑之情形，且被告並無遭發布通緝始行到案之情形，有臺灣 高等法院被告前案紀錄表一份在卷可考，爰依中華民國九十 六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條之 規定，減其刑期二分之一，並依前述規定諭知易科罰金之折 算標準。
貳、無罪部分：
一、公訴意旨另以：被告明知一品公司於九十二年五、六月間並 無進貨之事實，竟仍基於偽造文書之犯意，接續向開景公司 取得銷售額合計二百萬三千元，稅額合計十萬零一百五十元 之不實統一發票共八張，充當一品公司之進項憑證而申報， 並將此等不實事項登載於業務上製作之營業稅申報書上，交 付財政部臺灣省北區國稅局而行使，因認一品公司另涉犯稅 捐稽徵法第四十一條之以不正方法逃漏稅捐罪，被告自應依 同法第四十七條規定處以徒刑云云。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定其犯罪事實； 又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第 一百五十四條第二項、第三百零一條第一項分別定有明文。 而犯罪事實之認定，應憑真實之證據，倘證據是否真實尚欠 明確，自難以擬制推測之方法，為其判斷之基礎；而認定犯 罪事實之證據係指足以認定被告確有犯罪行為之積極證據而 言，該項證據自須適合於被告犯罪事實之認定，始得採為斷 罪資料，最高法院著有五十三年臺上字第六五六號、二十九 年上字第三一０五號判例可資參照。且刑事訴訟上證明之資 料，無論其為直接或間接證據，均須達於通常一般之人均不 致有所懷疑，而得確信其為真實之程度，始得據為有罪之認 定，若其關於被告是否犯罪之證明未能達此程度，而有合理 懷疑之存在，致使無從形成有罪之確信，根據「罪證有疑， 利於被告」之證據法則，即不得遽為不利被告之認定，亦有 最高法院七十六年臺上字第四九八六號判例可稽。其以情況 證據（即間接證據）斷罪時，尤須基於該證據在直接關係上 所可證明之他項情況事實，本乎推理作用足以確證被告有罪 ，方為合法，不得徒憑主觀上之推想，將一般經驗上有利被 告之其他合理情況逕予排除，此觀諸最高法院三十二年上字 第六十七號判例意旨亦甚彰明。
三、經查：
㈠按稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之 公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司負責人，其犯罪
或受罰主體原屬為納稅義務人之公司，僅因公司於事實上無 從負擔自由刑，基於刑事政策之考量，乃設該規定，於應處 徒刑之範圍內，轉嫁於公司之負責人，受罰之公司負責人， 乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負責任，又依該規 定，轉嫁處罰之對象乃限於「公司法規定之負責人」，如非 屬公司法規定之負責人，即不能令負該項刑責，最高法院著 有九十五年度臺上字第七四一號、九十三年度臺上字第五一 一０號判決可資參照。被告雖受一品公司負責人（即一品公 司董事）楊福井之委託，負責全權處理一品公司之業務、帳 務、填製發票及申報稅捐等事宜，為一般社會通念所稱之「 實際負責人」，然其既非「公司法規定之負責人」，則縱算 一品公司因收受開景公司之不實統一發票而逃漏稅捐，亦非 被告所能代為受罰。
㈡再按稅捐稽徵法上之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須有逃漏應 繳納稅捐之結果發生，始足構成，又營業稅之課徵乃以營業 行為或營業事實之存在為前提，倘實際上無進貨或銷貨之事 實，自不能課徵營業稅，當然亦無逃漏稅捐可言（最高法院 九十九年度台非字第七０號、九十五年度臺上字第四八六號 判決意旨參考）。經查一品公司自九十年起即未再實際營業 乙節，業經被告自承在卷，核與出租新北市○○區○○路三 十九號房屋，作為一品公司設立登記地點之房東陳明哲於稅 捐稽徵人員詢問時供陳：在該址未見過其他員工、也從未看 見顧客上門之情節相符（見偵查卷第九十三頁），堪予認定 ，而檢察官復未能舉出其他證據證明一品公司於上揭期間確 有營業之情形，揆諸上開說明，即亦難逕認一品公司逃漏營 業稅。
三、綜上所述，檢察官所舉證據，尚不足以證明一品公司有何逃 漏稅捐之情事，且被告亦非公司法所稱之負責人，均如前述 ，本院復查無其他證據足認被告有檢察官所指之此部分犯行 ，不能證明被告犯罪，依法即應諭知被告其餘被訴部分無罪 之判決。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百零一條第一項，修正前商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、修正前第五十五條、修正前第四十一條第一項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條，判決如主文。
本案經檢察官劉文瀚到庭執行職務。
中 華 民 國 100 年 11 月 11 日
刑事第十五庭 審判長法 官 劉元斐
法 官 方鴻愷
法 官 毛彥程
上列正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內敘明上訴理由，向本院提出上訴狀 (應附繕本) ，上訴於臺灣高等法院。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳金鳳
中 華 民 國 100 年 11 月 17 日
附錄本案論罪科刑所引法條
稅捐稽徵法第四十三條
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
修正前商業會計法第七十一條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕 毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果者。
附表（一品公司開立之不實統一發票）
┌──┬─────────────┬───────────────┬───────────────┐
│編號│營業人名稱 │ 開立之統一發票銷售額明細 │ 提出申報扣抵明細 │
│ │ ├──┬──────┬─────┼──┬──────┬─────┤
│ │ │張數│ 銷售額 │稅 額│張數│ 銷售額 │ 稅 額│
├──┼─────────────┼──┼──────┼─────┼──┼──────┼─────┤
│ 1 │珈媚娜國際股份有限公司 │ 9 │1,946,000 │ 97,300 │ 9 │1,946,000 │ 97,300 │
├──┼─────────────┼──┼──────┼─────┼──┼──────┼─────┤
│合計│ │ 9 │1,946,000 │ 97,300 │ 9 │1,946,000 │ 97,300 │
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