臺北高等行政法院判決
100年度訴字第1192號
100年11月3日辯論終結
原 告 張蓁蓁
訴訟代理人 李文健 律師
被 告 財政部基隆關稅局
代 表 人 馬幼竹（局長）住同上
訴訟代理人 蘇怡誠
王毓懋
張啟泰
上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華
民國100年5月19日台財訴字第10000113590號訴願決定，提起行
政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
本件被告代表人蔡秋吉於訴訟進行中依序變更為黃宋龍、馬 幼竹，業據渠等依法分別具狀向本院聲明承受訴訟，核無不 合，應予准許。
二、事實概要：
原告委由璟德報關行於民國（下同）99年3月11日向被告報 運自美國進口自用舊汽車乙輛（進口報單號碼：第AA/99/07 84/0076號），原申報價格FOB USD 259,000/UNIT，經依關 稅法第18條第2項規定，准原告繳納新臺幣（下同）5,021, 034元之保證金，先行驗放，事後再加審查。嗣被告參據財 政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）簽復查價結果，改按FO B USD 290,000/UNIT核估完稅價格，應納稅款計5,620,849 元，以上開保證金抵充後，尚應補徵貨物稅599,815元。原 告不服，申請復查，未獲變更，經提起訴願遭駁回，遂提起 本件行政訴訟。
三、本件原告主張：
㈠被告查得價格FOB USD290,000並非系爭汽車所屬短軸車型之 價格，被告據以核定系爭汽車完稅價格，顯違反關稅法施行 細則第19條第2項第7款不得任意認定或臆測價格之規定： ⒈系爭汽車所屬之西元2008年份Rolls-Royce 車廠Phantom 型 車，尚有短軸（4 Door Sedan）車型與長軸（Ewb 4 Door Sedan）車型之分，於西元2008年新車零售價格分別為USD34 0,000與USD403,000，有美國N.A.D.A.雜誌網站所揭之資料
可參，兩者原始售價有高達USD63,000之價差，則於2年份之 舊車，自同樣會有數萬美元之價差，故長、短軸車型之不同 ，於車價有重大之影響，並與與本件進口時間之時距無關。 ⒉系爭汽車係西元2008年份Rolls-Royce 車廠Phantom 型車之 短軸車型，原申報價格FOB USD259,000與進口當時輸出國國 內之平均零售價格相當，並無不合理；然被告查得價格FOB USD290,000，較原告申報價格有高出USD31,000 之價差，顯 係誤植Phantom 型車之長軸車型價格。被告並業自承駐外單 位原查證函內容所稱之貨品名稱為「ROLLS ROYCE PHANTOM EWB 」，即為長軸車型之價格，而非系爭汽車所屬短軸車型 之價格。故被告以長軸車型之價格據以核定系爭汽車所屬短 軸車型之價格，自屬任意認定，而違反關稅法施行細則第19 條第2項第7款不得任意認定或臆測價格之規定。 ⒊被告雖稱駐外單位後於100年5月10日函說明原函所稱「RO LLS ROYCE PHANTOM EWB」係誤植，應更正為「ROLLS ROYC E PHANTOM」云云，惟其僅空稱所載貨品名稱係誤繕，並無 任何證據可憑，且於原告100年1月24日提起訴願後，被告方 於同年5月10日由駐外單位出函更正，此前後反覆，自無可 採。即令依被告主張更正為「ROLLS ROYCE PHANTOM」，則 此查得之價格究為短軸（4 Door Sedan）車型或長軸（Ew b 4 Door Sedan）車型之價格？依然未明，故此更正仍無從證 明被告查得價格FOB USD290,000為系爭汽車所屬短軸車型之 價格。從而，被告據此核定系爭汽車完稅價格，仍屬臆測， 而違反關稅法施行細則第19條第2項第7款不得任意認定或臆 測價格之規定。
㈡被告核定價格之程序與結果均顯有違誤：
⒈進口舊汽車核估作業要點（下稱系爭作業要點）第3點規定 ：「進口舊汽車適用關稅法第35條規定核估完稅價格者，得 依下列方法辦理：㈠……。但自北美地區進口之舊汽車，如 價格檔中查無相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者， 得按KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份新車批發價格（DE ALER INVOICE第三欄價格）扣減折舊後之價格，與美國N.A. D.A.舊汽車行情雜誌上所列TRADE-IN價格比較，從低核估。 ……」。又TRADE-IN價格為交易價格，自與零售價格（Re- tail Price）相當。即依系爭作業要點第3點第1款但書規定 ，美國N.A.D.A.雜誌所揭之汽車交易（零售）價格可為核估 舊車完稅價格之依據，又其所提供之資訊，除以紙本形式揭 露外，亦於其網站揭露。而美國N.A.D.A.雜誌有公開揭露系 爭汽車相同年份型式（西元2008年Rolls-Royce車廠Phantom 4 Door Sedan）之平均零售價格（Average Retail Price）
，此有100年6月列印之N.A.D.A.網站資料可證。被告為核估 進口貨物價格之主管機關，自更應依系爭作業要點第3點第1 款但書，調查99年3月進口當時之N.A.D.A.網站所載系爭汽 車相同年份車型之平均零售價格（Average Retail Price） ，以為核定完稅價格之依據，此為被告核定價格前之必要調 查事項，彰彰甚明。
⒉被告係依我國駐外單位協查資料核定系爭汽車之完稅價為FO B USD290,000，但協查資料得此價格所依之程序為何？所憑 之證據為何？有無調查99年3月進口當時N.A.D.A.網站所載 之平均零售價格？憑何可不採N.A.D.A.網站所載之價格？均 未見被告說明，亦不讓原告有檢驗之機會，自屬恣意臆測， 而違反關稅法施行細則第19條第2 項第7 款規定。 ⒊依100年6月N.A.D.A.網站資料所載，系爭汽車相同年份型式 （西元2008年Rolls-Royce車廠Phantom 4 Door Sedan）於 100年6月時之平均零售價格（Average Retail Price）為 USD249,700，則據此反推9個月前即99年3月進口當時之平均 零售價格，應較前揭價格略高，而與原告原申報價格USD 25 9,000相當，自足證原告申報價格為合理。相較下，被告核 定價格USD290,000，應遠高於99年3月進口當時N.A.D.A.網 站所載之平均零售價格，故由結果來看，亦可證協查資料之 價格顯有違誤；且被告從高核估之舉，顯違反關稅法施行細 則第19條第2項第2款不得從高核估之規定。 ⒋綜上，協查資料得其結論之程序不明，結論亦顯有違誤，自 無可採。
㈢本件係依關稅法第35條核定完稅價格，系爭汽車之實際買價 非本件爭點，惟仍說明原告購買系爭汽車之交易實情如下： ⒈原告是向GREEN GEAR公司購買系爭汽車，交易價格為USD259 ,000，其中USD21,000是以現金支付訂金，其餘USD238,000 另以匯款匯付GREEN GEAR公司帳戶，此有買賣契約、匯款單 及GREEN GEAR公司出具之發票可證，其互符一致，自可證交 易之真實。
⒉所謂駐外單位向GREEN GEAR公司查證，稱GREEN GEAR公司只 是翻譯單位，非交易單位，與原告無實際交易行為云云，與 事實不符。為此，原告亦曾向GREEN GEAR公司之實際負責人 Jackson Yang查詢，其表示並未向駐外單位否認與原告交易 之真實性。則駐外單位究如何查證？依何程序？向誰查證？ 取何證據可憑信為真？均因相關卷證拒絕原告閱卷而無從接 受檢驗，自難可採。即令有法令不准原告閱覽該等資料，該 法令亦因牴觸憲法第16條規定而無效。況且該等資料僅為一 般商業貨品之估價資料，並無國防、軍事、外交機密可言，
依行政程序法第46條第3項規定，自應准予原告閱覽。否則 ，該等資料既未經原告檢驗，自不得採為不利原告認定之依 據等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定 ）。
四、被告則以：
㈠系爭汽車係高單價之車輛，與一般商銷車不同，數量稀少且 N.A.D.A.於網路所揭露之價格變動高；為慎重計，驗估處依 系爭作業要點第3點第2款規定函請駐外單位協查其輸出國之 舊車行情，並據以核估其完稅價格，於法洵無不合。另原告 所提供之100年6月網路N.A.D.A.資料與系爭汽車出口日期99 年2月相距1年4個月，因時空不同，據此比擬援引，核無足 採。至原告訴稱本案查得價格FOB USD290,000是否為短軸車 型乙節，駐外單位於100年5月10日函說明原99年6月23日之 查證函內容所稱貨名「ROLLS ROYCE PHANTOM EWB」係誤植 ，應更正為「ROLLS ROYCE PHANTOM」，惟因查價之標的並 未有誤，並不影響完稅價格核估之根據，且驗估處亦於100 年6月3日函告被告說明系爭汽車係依97年ROLLS ROYCE PHANTOM短軸查得之合理價格，予以核估完稅價格；本案係 依原告所申報之進口報單資料查得之合理價格，且相關進口 資料及配備均經訴願時原告之委任人廖清松確認與進口報單 所載相符無誤。準此，被告原核估價格應屬適法，自應予以 維持。
㈡本案原告未提供正式交易文件合理說明，依關稅法第29條第 5項規定，視為無法按原申報價格核估其完稅價格，又海關 價格檔中查無與系爭汽車出口日前後30日內業經核定之同樣 或類似貨物進口交易價格資料可資援用，故無同法第31條及 第32條規定之適用；另原告並未提供國內銷售價格，且已使 用之舊車價格顯然非按該汽車生產成本計算，自無同法第33 條及第34條規定之適用，遂依同法第35條及系爭作業要點第 3點第2款規定，參據駐外單位查得輸出國（美國）之舊車行 情，另加運費及保險費核估其完稅價格為FOB USD290,000 ，於法並無不合。
㈢原告稱其曾向GREEN GEAR公司之實際負責人Jackson Yang查 詢，其表示並未向駐外單位否認與原告交易之真實性等語， 與原告於訴願階段時自承該公司並非所謂供應商，且該公司 負責人告知駐外人員原告係依Manhattan Motorcars,Inc 公 司網站上所刊的售價購得，該公司僅擔任買賣雙方購買時翻 譯，及後續文件繕打及裝船等事宜，並未在買賣間賺取任何 利潤等語，原告所稱顯有矛盾。本案原告未能釐清系爭汽車 之供應商，亦未能提供其與實際供應商之間就系爭汽車交易
價格決定過程往來之相關交易資料，基於合理懷疑，無法依 關稅法第29條核定，爰依關稅法第31條以下之核價優先順序 規定，另行核定其完稅價格，然原告訴願階段時曾提供1紙 Manhattan Motorcars公司所刊登系爭汽車之網路資料，其 上所載之里程數與原告查得CARFAX報告上所記載之里程數同 為1,033英哩與一般汽車15,000英哩/年之折舊里程標準相去 甚遠，倘若在原告之實際交易價格有明顯暇疵的前提下，逕 依系爭作業要點第3點第1款採用N.A.D.A.為核估依據，此無 異於提供更多之機會及管道，利用假發票虛報交易價格，對 於誠實申報交易價格之進口人顯失公平。另被告向駐外單位 查證往來函件，為駐外單位本於職務所為之協助，其函覆意 見應屬行政機關內部作業文件，依行政程序法第46條第2項 第1款規定，自屬不得提供當事人申請閱覽、抄寫、複印或 影印之資料，被告將之列為不得閱覽卷宗，洵屬有據。 ㈣原告以100年6月N.A.D.A.平均零售價格反推至99年3月之平 均零售價格，而自證其申報價格為合理乙節，系爭汽車係高 單價之車輛，與一般商銷車不同，數量稀少且N.A.D.A.於網 路所揭露之價格變動高，原告以平均零售價格推斷其原申報 價格為合理，純屬原告恣意臆測，不足為採等語，資為抗辯 。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、兩造之爭點：被告以FOB USD 290,000/UNIT核估系爭汽車之 完稅價格，核定原告應納稅款計5,620,849元，原告已繳納 之保證金抵充後，尚應補徵貨物稅599,815元，是否合法？六、本院之判斷：
㈠按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之 交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口貨物由輸出 國銷售至中華民國實付或應付之價格。」「進口貨物之完稅 價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或 出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。 」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者 ，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類 似貨物之交易價格核定之。」「進口貨物之完稅價格，未能 依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價 格核定之。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31 條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。 」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條 、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合 理方法核定之。」關稅法第29條第1項、第2項、第31條第1 項前段、第32條第1項前段、第33條第1項、第34條第1項及 第35條第1項分別定有明文。次按「核估進口舊汽車之完稅
價格，應依進口地關稅局就實到貨物認定之型式年份（MO- DEL YEAR）及配備等，適用關稅法第29條至第35條規定辦理 。」「進口舊汽車適用關稅法第35條規定核估完稅價格者， 得依下列方法辦理：㈠價格檔中查有業經海關核定之相同型 式年份之同樣或類似新車離岸價格者，以該離岸價格扣減折 舊，另加運費及保險費計算完稅價格。但自北美地區進口之 舊汽車，如價格檔中查無相同型式年份之同樣或類似新車離 岸價格者，得按KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份新車批 發價格（DEALER INVOICE第三欄價格）扣減折舊後之價格， 與美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌上所列TRADE-IN價格比較， 從低核估。㈡參考輸出國之舊車行情，另加運費及保險費計 算完稅價格。㈢參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之 行情價格或辦理鑑價。」為系爭作業要點第2點、第3點所規 定。
㈡經查，本件原告於99年3月11日報運自美國進口自用舊汽車 乙輛，原申報價格FOB USD 259,000/UNIT，其報關時所提出 由GREEN GEAR公司出具之發票，經被告查證結果，GREEN GEAR公司並非系爭汽車之出賣人，該公司僅擔任買賣雙方購 買時翻譯，及後續文件繕打及裝船等事宜，此有駐洛杉磯辦 事處商務組100年6月1日060111F9300號電傳文件可考(見原 處分案卷2第19頁)，是該紙發票尚難資為系爭汽車交易價格 之證明文件，此外，原告未能提供其他交易文件為合理說明 ，依關稅法第29條第5項規定，視為無法按原申報價格核估 其完稅價格。又系爭汽車屬高單價之車輛，數量稀少，與一 般商銷車不同，海關價格檔中查無與系爭貨物出口日前後30 日內業經核定之同樣或類似貨物進口交易價格資料可資援用 ，故無同法第31條及第32條規定之適用；另原告並未提供國 內銷售價格，且已使用之舊車價格顯然非按該汽車生產成本 計算，自無同法第33條及第34條規定之適用，遂依同法第35 條及系爭作業要點第3點第2款規定，參據駐外單位查得系爭 汽車在輸出國（美國）於出口時期(99年2月)之舊車合理價 格約USD290,000至USD320,000之間(見同上案卷第33頁)，而 核估其完稅價格為FOB USD290,000，於法並無不合。七、原告主張其向GREEN GEAR公司購買系爭汽車，交易價格為US D259,000；系爭汽車係屬短軸車型，被告以長軸車型之價格 據以核定，自屬任意認定價格，有違關稅法施行細則第19條 第2項第7款之規定；依100年6月N.A.D.A.網站資料所載，系 爭汽車相同年份型式於100年6月時之平均零售價格為USD249 ,700，則據此反推9個月前即99年3月進口當時之平均零售價 格，應較前揭價格略高，而與原告原申報價格USD259,000相
當，自足證原告申報價格為合理，被告從高核估之舉，亦違 反關稅法施行細則第19條第2項第2款不得從高核估之規定云 云。經查：
㈠原告雖提出購車合約書、匯款單、GREEN GEAR公司出具之發 票等件(見本院卷第59-61頁)，資為證明系爭汽車之交易價 格為USD259,000，然觀之上開3紙文件之作成、匯款、簽發 日期分別為99年1月16日、99年1月18日、99年1月6日，發票 簽發日期在購車合約書及匯款期日之前，即與商業交易常情 有違，且匯款單之金額與申報金額不符；又自發票之形式內 容，其繕打之應簽名人為Andy Yang，惟實際簽名之人卻為 Jackson Yang，二者有異，參之原告於訴願程序中改稱系爭 汽車係向Manhattan Motorcars公司決標後再議價所購得， 先後陳稱不一，就匯款單之金額與申報金額不符一節，亦未 能提出具體差額資金流向等情，足徵原告所提出之上開文件 尚難作為系爭汽車之交易價格之證明。嗣原告再提出所謂「 出口商之決標文件」及MANHATTAN MOTORCARS 公司開立給出 口商之發票影本，惟該決標文件僅係MANHATTAN MOTORCARS 公司於網路上之廣告文宣，且所提出之發票未經有權人員簽 署，均不具實質證明力，亦難作為系爭汽車之交易價格之證 明。
㈡又驗估處為核估系爭汽車之完稅價格，依系爭作業要點第3 點第2款規定，函請駐外單位協查其輸出國之舊車行情，駐 外單位之回函上雖將系爭汽車誤載為「2008 ROLLS ROYCE PHANTOM EWB」(即長軸型)，惟駐外單位業於100年5月10日 再度以函說明原99年6月23日之查證函內容所稱貨名「ROLLS ROYCE PHANTOM EWB」係誤植，應更正為「ROLLS ROYCE PHANTOM」(見原處分案卷2第33頁背面)，況查驗估處係依原 告於進口報單所申報之資料送請駐外單位查價，而申報資料 既經原告之代理人廖清松於100年2月14日接受驗估處訪談時 確認無誤(見同上案卷第11頁)，則駐外單位依申報資料所查 得價格係為系爭汽車車型之價格，應無疑義。因查價之標的 並未有誤，是被告據以核定之完稅價格要屬正確，原告以駐 外單位回函有誤載之情事而主張被告係以長軸車型之價格據 以核定系爭汽車之完稅價格，自屬任意認定價格云云，與事 實不符，當非可採。
㈢另原告提出100年6月網路N.A.D.A.資料，主張系爭汽車相同 年份型式於100年6月時之平均零售價格為USD249,700，據此 推算系爭汽車於99年3月進口當時之平均零售價格，應較前 揭價格略高，與原告原申報價格USD259,000相當云云。惟查 ，系爭汽車屬高價性、稀有性之汽車，上開資料僅顯示車身
價格，未提供選配部分之價格，已據被告當庭陳明在卷(見 本院卷第66頁)，且原告購入時系爭汽車之哩程數僅為1,033 英哩(見訴願卷第8頁)，自難以市面上平均零售價格為推算 ，及上開資料係於100年6月11日所取得，與系爭汽車出口日 期99年2月20日相距1年4個月，尚難據此認原告申報價格為 合理價格，原告此部分主張，核無足採。
㈣末按「行政機關對前項之申請，除有下列情形之一者外，不 得拒絕︰一、行政決定前之擬稿或其他準備作業文件。…。 」行政程序法第46條第2項第1款定有明文。原告主張被告向 駐外單位查證往來函件，該等資料既未經原告檢驗，自不得 採為不利原告認定之依據云云。惟查該等文件為駐外單位本 於職務所為之協助，其函覆意見應屬行政機關作成決定前之 準備作業文件，核諸上開規定，自屬不得提供當事人申請閱 覽、抄寫、複印或影印之資料，被告將之列為不得閱覽卷宗 ，於法有據。原告尚難以該等資料未經其閱覽即否定文件之 合法性，是原告此部分之主張，亦非可採。
八、綜上所述，原告所訴均委無足採，被告參據驗估處簽復查價 結果，改按FOB USD 290,000/UNIT核估系爭汽車完稅價格， 核定應納稅款計5,620,849元，以原告已繳納之保證金抵充 後，尚應補徵貨物稅599,815元，於法並無違誤，訴願決定 予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由 ，應予駁回。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 11 月 17 日 臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 蕭忠仁
法 官 陳姿岑
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 100 年 11 月 17 日 書記官 李依穎