臺中高等行政法院判決
98年度訴字第392號
99年1月6日辯論終結
原 告 億維企業社
代 表 人 甲○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年8月
24日台財訴字第09800286310號訴願決定，提起行政訴訟。本院
判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場， 核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情 形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。二、事實概要：原告於民國（下同）96年9月至12月間銷售貨物 銷售額合計新臺幣（下同）15,843,342元，逾規定30日期限 未申報銷售額及統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業 稅，經被告查獲，審理違章成立，乃核定補徵營業稅額792, 170元，並按所漏稅額792,170元處1倍罰鍰792,170元。原告 不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起 行政訴訟。
三、本件原告主張：
㈠按「本法第五十一條第一款至第六款之漏稅額，依左列規定 認定之：一、第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關 依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅。」為加值型 及非加值型營業稅法施行細則第52條第2項第1款所明定。被 告主管稽徵機關依「查得之資料」之規定，自係包括查得之 銷項資料及進項資料，亦即賣方漏報銷項資料，得由買方申 報之進項資料而查得賣方之銷項資料，同理買方漏報之進項 資料，自得由賣方申報之銷項資料而查得買方之進項資料。 被告既依買方申請之資料查得原告漏報之銷項資料，依公正 、合理之原則及上揭「查得之資料」之規定，自亦應依賣方 申報之資料查得原告之進項資料（含進項稅額），如此始符 合完整查得進、銷項資料並據以核算漏稅額之規定意旨，惟 被告竟僅依查得原告之銷項金額，即據以核計漏稅額，而疏 未查核原告之進項資料，據以扣除進項稅額，顯有違上揭「
依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額」之規定， 且與行政程序法第1條：「為使行政行為遵循公正．．．， 確保依法行政之原則，以保障人民權益．．．。」及第9條: 「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形 ，一律注意。」等規定不合。
㈡財政部89年10月19日台財稅第890457254號函釋，將營業人 未申報，而得由銷方申報資料查得之進項資料，排除不准抵 扣銷項稅額。該規定既未明定進項資料部分應依「申報」資 料為準，上開財政部函釋，竟強加「進項資料」部分應限以 申報為前提，顯為違法之釋示，且造成進、銷項查得資料不 同之認定標準，被告僅注意該釋函有利被告之部分，而未注 意原告（營業人）有利之部分，顯與上揭行政程序法之規定 不合。
㈢又按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予 處罰。」行政罰法第7條第1項定有明文。原告就有關營業之 帳務處理，皆係委由具合法記帳士資格之「邱業茗」辦理， 原告乃屬稅務之門外漢，就系爭漏報稅額既非故意，且就合 法記帳士所為違法情事亦無可能察知，且記帳士提供之「網 路申報書-401表」亦為偽造文件，相似度為90%，實難察覺 。「邱業茗」為防原告察覺該記帳業者之詐騙、偽造、侵吞 稅款之犯行，竟以其子之名義冒充為原告之員工，並偽造原 告之委託書（由被告所屬臺中市分局營業稅服務區人員保存 中）前往被告所屬臺中市分局營業稅服務區代理收取與本事 件有關之通知調查函、處分書等等，所犯事實「邱業茗」記 帳士已於陳昭全律師事務所見證下，以協議書認罪。故原告 實為被害者，相關文件亦已送件至被告處。被告所屬服務員 教導原告，先立下承諾書再處理稅務部份，繳清罰款後再以 訴願方式申退，現卻反以原告已立下承諾書為辯，其作為已 違行政程序法第1條所揭示之「為使行政行為遵循公正」、 「確保依法行政之原則」、「以保障人民權益」等意旨等情 。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
四、被告則以：
㈠補徵營業稅部分：
⒈本件原告於96年4月19日經臺中市政府核准合夥組織營利 事業設立登記，惟於被告核准使用統一發票前即開始營業 ，於96年9月至12月間銷售貨物，並開立宏億企業社申購 之統一發票交付買受人，銷售額合計15,843,342元，營業 稅額792,170元，逾規定30日期限未申報銷售額及統一發 票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅，經被告查獲，有 承諾書及營業人進銷項憑證交查異常查核清單影本可稽，
漏報事實為原告所不爭。原告既未於系爭當期申報進項稅 額，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15 條及第35條規定，於計算該期應納或溢付營業稅額時，自 不得扣減，原告主張應按查得漏銷及漏進金額，重行核算 應納稅額，核無可採，原核定補徵營業稅額792,170元， 並無不合。又原告於97年7月7日始補申報系爭當期進項稅 額，經被告核准扣抵97年5月至6月期營業稅在案，尚不影 響其扣抵權益。
⒉原告自核准營利事業設立登記日起至系爭銷售額查獲日（ 97年3月4日）止皆未申報營業稅，依最高行政法院96年度 判字第1403號判例及財政部89年10月19日台財稅第890457 254號函釋，其於查獲後始申報之進項稅額，於計算漏稅 額時不得扣抵銷項稅額。
㈡罰鍰部分：原告雖主張係因記帳士事務所稅務處理不當而導 致其漏報營業稅，惟依行政罰法第7條規定，從業人員之故 意、過失，推定為委任人之故意、過失。因原告未對受任之 記帳業者盡善良管理監督義務，致未申報銷售額及繳納營業 稅，難謂無過失。至原告違反營業稅法規定，尚無免罰之適 用。原告於裁罰處分核定前已補繳稅款並以書面承認違章事 實及承諾繳清罰鍰，被告按所漏稅額792,170元，處1倍罰鍰 792,170元，並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁 回原告之訴。
五、兩造之爭點在於原告漏報營業稅是否有過失，又原處分對漏 稅額之計算是否正確，經查：
㈠按「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢 附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、 應納或溢付營業稅額。．．．前2項營業人，使用統一發票 者，並應檢附統一發票明細表。」、「營業人有左列情形之 一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應 納稅額並補徵之：一、逾規定申報期限30日，尚未申報銷售 額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款 外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．． ．二、逾規定期限30日未申報銷售額或統一發票明細表，亦 未按應納稅額繳納營業稅者。」、「本法第51條第1款至第6 款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第1款至第4款及第6 款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅 額為漏稅額。」分別為加值型及非加值型營業稅法(下稱營 業稅法)第35條、第43條第1項第1款、第51條第2款及同法施 行細則第52條第2項第1款所明定。又「依營業稅法第35條第
1項規定，營業人不論有無銷售額，應按期填具申報書，檢 附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、 應納或溢付營業稅額。準此，營業人之進項稅額准予扣抵或 退還，應以已申報者為前提，故營業人違反營業稅法第51條 第1款至第4款及第6款，據以處罰之案件，營業人如於經查 獲後始提出合法進項憑證者，稽徵機關於計算其漏稅額時尚 不宜准其扣抵銷項稅額。另有關稽徵機關查獲漏進漏銷之案 件，營業人於進貨時既未依規定取得合法進項憑證，自無進 項稅額可扣抵項稅額，故稽徵機關補徵其漏報銷售額之應納 稅額時，尚不宜按銷項稅額扣減查獲進貨金額計算之進項稅 額後之餘額核認」為財政部89年10月19日台財稅第89045725 4號函釋在案，該函釋並經司法院釋字第660號解釋認符合營 業稅法第35條第1項、第43條第1項第4款及第51條第3款之立 法意旨，與憲法第19條之租稅法律主義尚無牴觸，自得予以 援用。
㈡本件原告於96年4月19日經臺中市政府核准合夥組織營利事 業設立登記，惟於被告核准使用統一發票前即開始營業，於 96年9月至12月間銷售貨物，並開立宏億企業社申購之統一 發票交付買受人，銷售額合計15,843,342元，營業稅額792, 170元，逾規定30日期限未申報銷售額及統一發票明細表， 亦未按應納稅額繳納營業稅，有營業人進銷項憑證交查異常 查核清單及發票等影本，及原告承諾書在卷可稽，自堪信為 真實。
㈢原告自核准營利事業設立登記日起至系爭銷售額查獲日（97 年3月4日）止皆未申報營業稅，依上開財政部89年10月19日 台財稅第890457254號函釋意旨，其於查獲後始申報之進項 稅額，於計算漏稅額時自不應准其扣抵銷項稅額，原告訴稱 被告未查獲其進項資料，有違行政訴訟法第1條、第9條之規 定，核無足採。
㈣另按納稅義務人有誠實正確申報課稅事實及繳納稅捐之義務 ，此為公法上應盡之義務，雖得委託他人代為申報及繳納稅 捐，惟係納稅義務人本身事務之延伸，選任代理人本有注意 義務，又對其代理人負有完全監督控管之責任，自不得以其 所委託代理人之故意或過失，致漏報及未繳納稅捐，而主張 免責。原告主張其帳務處理係委由記帳士邱業茗辦理，原告 非專業稅務人員而無從察覺，且邱業茗業已以協議書認罪等 語，惟上情縱屬實，因原告對其代理人未予監督控管，又未 向被告查證申報事宜，原告漏報稅捐之違章事實，雖非故意 ，亦難謂無過失，依行政罰法第7條第1項規定，自不得主張 免罰。
㈤綜上所述，被告以原告違反營業稅法第35條規定，補徵營業 稅額792,170元，並按所漏稅額792,170元處1倍罰鍰792,170 元，依上揭規定及說明，核無違誤。復查決定及訴願決定遞 予維持，亦無不合。原告猶執前詞訴請撤銷，為無理由，應 予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如 主文。
中 華 民 國 99 年 1 月 13 日 臺中高等行政法院第四庭
審判長法 官 沈 應 南
法 官 許 武 峰
法 官 王 德 麟
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 99 年 1 月 13 日 書記官 凌 雲 霄