高雄高等行政法院判決
98年度訴字第715號
民國99年2月24日辯論終結
原 告 萬昌冷凍食品有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 鍾義 律師
被 告 財政部高雄關稅局
代 表 人 曾瑞育 局長
訴訟代理人 丁○○
乙○○
丙○○
上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國98年
9月28日台財訴字第09813504270號訴願決定，提起行政訴訟，本
院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰
緣原告委由縉毅報關有限公司（下稱縉毅公司）於民國97年 7月9日向被告報運進口葉門產殖FROZEN WHOLE CUTTLEFISH （墨魚）乙批（進口報單號碼：第BE/97/Y269/1081號）， 原申報價格CFR USD 1.4 /KGM；被告依關稅法第13條規定實 施事後稽核，經向結匯銀行查證結果，來貨實際交易價格應 為單價CFR USD 4.45/KGM，原告涉有繳驗不實發票，虛報進 口貨物價值，逃漏進口稅費之違章情事，乃依海關緝私條例 第37條第1項、第44條、加值型及非加值型營業稅法（以下 簡稱營業稅法）第51條第7款及貿易法第21條第1項等規定， 除追徵所漏進口稅費計新台幣（下同）783,970元（包括進 口稅626,375元、營業稅156,593元、推廣貿易服務費1,002 元）外，並按所漏進口稅額處2倍之罰鍰計1,252,750元及所 漏營業稅額處3倍之罰鍰計469,779元。原告不服，申請復查 ，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告主張︰
（一）緣原告於97年5月間向上海孚苓國際貿易有限公司（下稱 上海孚苓公司）採購冷凍墨魚一批，並於97年7月9日委託 縉毅公司依進口申報作業辦理清關事宜。此一採購原告係 經多方市場調查後，得知上海孚苓公司正因大陸墨魚市場 供給大於需求，魚價狂跌，並預期市場崩盤，為減少損失 遂將已裝運之冷凍魚貨商品拋售轉賣。原告乃與其做貿易
洽商，並依孚苓公司提供資訊，雙方於97年6月6日以形式 發票（proforma invoice）方式議定每公斤美金1.40元之 價格達成27噸冷凍墨魚之預約買賣。此一將直接貿易轉成 三角貿易，並且在貿易價格上做適當調整，以達成節稅的 規劃運用，其運作的方式皆有法可循（運用OBU作業）， 既不非法，且在歐美先進國家早已行之多年。渠原告於98 年3月19日接獲被告098年第00000000號處分書，以原告涉 有繳驗不實發票，虛報貨物價值情事，追徵進口稅及罰鍰 在案，原告甚表不服。
（二）按違章漏稅案件之處分，應以事實為依據，而事實應依證 據認定之，此不僅為審理行政處分案件應遵循之原則，且 迭經財政部令釋有案，復參照行政法院61年判字第70號判 例「認定事實，須憑證據，不得出於臆測」既明。查被告 於訴願答辯書既謂從價課徵關稅之貨物，其完稅價格以該 進口貨物之交易價格作為計算根據，原告於系爭貨物抵高 雄港時，提供原始提單、形式發票、商業發票、華南銀行 匯款水單等文件辦理清關，被告就此一市場交易未經調查 ，無積極證據證明原告所提供之清關文件為不實交易。按 當事人主張有利於己之事實者，就該事實應負舉證之責， 行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條定有明文。從 而當事人即不得以臆測而卸其舉證責任。被告就原告提供 出賣人之國際貿易文件不為調查，單憑系爭貨物出口商提 供之資訊為付款憑證之認定，顯與本件交易事實不符。矧 系爭貨物於97年6月至9月間不僅國際市場供給大於需求， 出賣人（上海孚苓公司）所進口之系爭魚貨規格已不符市 場需要，且系爭魚貨保存價值不高，為減少貿易損失，低 價拋售而轉賣原告。再者，依行政院農業委員會漁業署（ 稱農委會漁業署）資訊，台灣市場之墨魚每公斤價格為US D 0.56～USD 1.20元，原告就系爭魚貨之交易亦受有損失 。則稽徵機關處理違章漏稅案件時，應極盡調查之能事， 以取得證明漏稅事實之充分證據補徵申請人之稅款，方能 維持徵納雙方之權益。原告就系爭魚貨之交易，有進貨事 實與實際交易人，被告未詳加核實，即認定有繳驗不實進 項憑證情事，顯有不當。
（三）次按行政行為應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正 當合理之信賴。矧行政機關認定不實進項憑證，不外依無 進貨事實，取得虛設行號統一發票或偽造變造之統一發票 或其他營業人虛開之憑證作為進項憑證；及有進貨事實未 依法取得實際交易營業人開立之發票認定。此與本件原告 依合法取得實際交易營業人開立之發票辦理清關，顯有差
別。被告之處分顯係主觀認定，已與憲法平等原則相違。（四）另查本件進口貨物係由原告向上海孚苓公司以CFR高雄每 公斤單價美金1.4元共37,800元購買，並約定以電匯方式 （T/T）匯至香港Mega International Commercial BanＺ 00000000000帳戶，此有卷附97年6月6日形式發票（Pro- forma invoice）可稽。而原告即依買賣契約約定於97年7 月17日於華南商業銀行東高雄分行結匯美金37,800元匯向 香港Mega International Commercial BanＺ 00000000000 帳戶，亦有卷附華南銀行東高雄分行之外匯水單可稽。足 證原告公司支付本件進口貨物實付之價款為美金37,800元 屬實，被告機關自應依此實付價額課徵關稅，逾此即為違 法。至於被告以查獲之信用狀、結匯銀行存檔發票，而逕 認本件交易價格應為每公斤美金4.45元，實屬張冠李戴。 查該信用狀之聲請人為英屬維京群島Golden Cruise CO. ，受貨地為大陸上海，並非台灣，被告依此金額認定為進 口台灣之價格已有違誤；又受通知人為Golden Cruise CO .及上海孚苓公司；二者均與原告無涉，且華南商業銀行 高雄分行關於美金120,150元之存檔發票之還款人亦為Gol den Cruise CO.，亦非原告，被告竟以之認定原告有實付 美金120,150元之事證，殊嫌違誤。
（五）次查原告為進口商，自國外進口商品於國內販賣，自須有 利可圖方可能為之。查本國花枝於97年7月間，中盤價格 每公斤最高為125元，最低為41.5元（即每公斤約在美金4 美元至1.3美元間），此有原告前呈農委會漁業署97年7月 1日至7月31日之花枝漁價查詢結果清單可稽；若原告以每 公斤美金4.45元進口本件貨品，僅進口單價已高出市價價 格，更遑論尚需外加進口關稅、營業稅、冷凍倉管費用、 運輸行銷費用等等支出，原告如何得以盈利？是原告實無 絲毫可能以美金4.45元進口本件貨品。又查原告將進口花 枝實際售予下游廠商之交易價格，單價為每公斤75元或72 元或70元不等，此有原告於被告稽核時所提出之銷售統一 發票在卷足憑。而原告約以每公斤美金2.3元出售花枝， 即進口單價每公斤1.4美金，自屬合乎商情，並無可疑。 惟被告另呈鈞院98年度訴字第492號判決及順漁發有限公 司進口報單等文書，主張葉門產銷花枝出口單價為每公斤 美金3.85元或4.2元；惟其不外亦為被告查核之交易價格 ，是否為實付金額實不得而知，蓋依上揭所呈本國花枝交 易價格，進口商殊不可能以此高價進口花枝。復且，本件 原告係因上海孚苓公司報價公斤1.4美金，認為合理乃向 孚苓公司購買，並非向葉門當地出口商直接購買；與被告
所提之文書係由本地進口商與葉門出口商直接購買之情形 並不相同，則被告本件行政處分自難謂合法云云，並聲明 求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）。三、而被告則以︰
（一）按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重， 處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨 物：三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。」「有違 反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵 其所漏或沖退之稅款。」為海關緝私條例第37條第1項第3 款、第44條前段所明定。次按「貨物進口時，應徵之營業 稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法 及海關緝私條例之規定辦理。」「納稅義務人有左列情形 之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰， 並得停止其營業：七、其他有漏稅事實者。」復為加值型 及非加值型營業稅法第41條、第51條第7款所明定。另按 「為拓展貿易，．．．主管機關得設立推廣貿易基金，就 出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出 入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」亦為貿易法 第21條第1項所明定。本件原告報運貨物進口，有繳驗不 實發票，虛報價值，逃漏進口稅費情事，被告依上開法條 規定論處，於法洵無不合。
（二）次按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨 物之交易價格作為計算根據。」及「前項交易價格，指進 口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」為 關稅法第29條第1項及第2項所明定。復按銀行存檔發票， 係出口商所提供，其所載金額為實際交易價格，亦為付款 憑證。本件經向結匯銀行查得存檔發票所載單價為C&F US D 4.45/KG，總金額為USD 120,150，核與報關發票所載單 價CFR USD 1.4/KG及總金額CFR USD 37,800不符，被告乃 依查得之實際交易價格核定完稅價格，自屬有據。經查報 關發票、原始提單、信用狀及銀行存檔發票等所載內容顯 示，本件出口商為中國大陸Shanghai Fuling（上海孚苓 ）公司，該出口商再透過維京群島之採購商GOLDEN公司（ 信用狀申請人）向葉門之供應商AL MUSHGAS公司購買系爭 貨物，並自葉門裝運出口。依原始提單所載卸貨港為中國 大陸上海港，據原告於申請復查階段稱，大陸出口商上海 孚苓公司在貨櫃到上海港之前因發覺前一貨櫃由同樣供應 商所提供之魚原料品質不良，又發現大陸國內魚原料市場 供過於求而產生大崩盤，因此在無法退櫃情況下以此價格 賣給我方，並為了節省大陸進口再出口之費用，因此以原
始提單把貨櫃直接轉運至高雄港給我方完成此一交易云云 。即來櫃實際並未於中國上海港卸櫃通關進口，則原櫃於 抵達上海港之前，尚在海上運輸途中，上海孚苓公司並未 開櫃檢視來貨實際情況下，又如何察覺系爭貨物品質不良 ，且以低於葉門供應商賣價3倍餘之價格售予原告，頗違 常理且不合理。查信用狀下方載明：「THIS CREDITNUMBE R NOTIFYING APPLICANT AND ALSO NOTIFYING SHANGHAI FULING INTERNATIONAL TRADING CO., LTD.」即報單申報 之出口商（上海孚苓公司）亦為該狀之被通知人，則該出 口商應已知悉狀內載明金額為USD 120,150（即單價USD4. 45/KG），惟其開立之報關發票總金額卻為USD 37,800（ 即單價USD 1.4/KG），若非買賣雙方互相合意，依常理及 經驗法則判斷，出口商不致於開立與實際交易價格不符之 發票，蓋報關發票為出口商作為貨物清單及帳單文件之故 ，原告所訴殊難採認。至於原告所提農委會漁業署資訊， 台灣市場之墨魚每公斤價格為USD 0.56~1.2元云云，其空 言乏據亦不足取。本件報關發票所載單價CFR USD 1.4/KG ，既與銀行存檔發票所載單價C&F USD 4.45/KG不符，即 涉有繳驗不實發票，虛報價值，逃漏進口稅費之行為，堪 以認定。又原告上開違法行為縱非故意，亦難謂無過失， 依行政罰法第7條第1項規定，應予以處罰等語，資為抗辯 。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，並有 原告進口報單、發票、被告97年12月8日高普核字第0971022 468號通知事後稽核函、被告稽核組談話筆錄、緝私報告書 、中央銀行外匯局98年1月7日台央外捌字第0970061966號提 示原告外匯支出歸戶彙總及明細表、華南銀行之原始提單、 裝箱單、信用狀、維京群島採購商之交易憑證、被告(98)高 稽核電字第0008號處分書等影本附原處分卷可稽，洵堪認定 。兩造所爭執者為原告有無繳驗不實發票，低報貨物價值、 逃漏進口稅款情事？經查：
（一）按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重， 處以所漏稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併入其貨物：一 、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物 之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票 或憑證。四、其他違法行為。」「有違反本條例情事者， 除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅 款。」為海關緝私條例第37條第1項及第44條前段所明定 。次按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口 貨物之交易價格作為計算根據。」及「前項交易價格，指
進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」 關稅法第29條第1項及第2項亦定有明文。又「貨物進口時 ，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序 ，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」「納稅義務 人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：七、其他有漏稅事實者 。」「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管 機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由 海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推 廣貿易服務費。但因國際條約、協定、慣例或其他特定原 因者，得予免收。」「推廣貿易服務費之實際收取比率及 免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」為 營業稅法第41條、第51條第7款及貿易法第21條第1項、第 2項所規定。
（二）查本件原告於97年7月9日報運進口葉門產殖FROZEN WHOLE CUTTLEFISH（墨魚）乙批，申報單價為CFR USD 1.4/KGM ，固有原告申報進口時繳驗之進口報單及商業發票附原處 分卷可稽。惟經被告向結匯銀行查得存檔發票所載單價為 C&F USD 4.45/KG，總金額為USD 120,150，而上開銀行存 檔發票，乃係出口商所提供，依一般經驗法則，該發票上 所載金額應為實際交易價格，亦為付款憑證。雖然，依該 發票所載買方為維京群島之GOLDEN CRUISE CO., LTD.， 而非原告；賣方為葉門之AL MUSHGAS FISH CO.亦非報單 申報之發貨人，惟該發票載明之信用狀號碼8PK0-00000-0 00S、貨名、數量、重量及產地等均與原始提單相同；又 該提單所載貨櫃號碼MWCU0000000亦與報單申報者相同， 足徵該銀行存檔發票即為本案系爭貨物之交易文件無訛， 其所載金額即為輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格 ，此亦有被告向華南銀行東高雄分行所調取原告所開信用 狀第8PK0-00000-000S號、匯出匯款單據及結匯證實書、 贖單文件、存檔發票及原始提單等影本附原處分卷可資對 照。其次，信用狀所載該狀申請人為維京群島之GOLDEN CRUISE CO., LTD.，受益人為葉門之AL MUSHGAS FISH CO .，該狀實際之買、賣方雖與進口報單申報之收、發貨人 不同，惟查該狀下方載明：「THIS CREDIT NUMBER NOTI- FYING APPLICANT AND ALSO NOTIFYING SHANGHAI FULING INTERNATIONAL TRADING CO., LTD.」，即進口報單申報 之發貨人上海孚苓公司亦為該狀之被通知人，則該發貨人 應已知悉狀內載明金額為USD 120,150（即單價USD 4.45/ KG），惟其開立之報關發票金額卻為USD 37,800（即單價
USD1.4/KG），兩者差距甚大，顯與常理有違，誠難令人 置信。是本院認為本件系爭來貨報關發票所載單價CFRUSD 1.4/KG，既與銀行存檔發票所載單價C&F USD 4.45/KG不 符，足證原告有繳驗不實發票，虛報進口貨物價值，逃漏 進口稅費之違章情事，洵堪認定。
（三）次查，本件系爭來貨按原始提單所載，系爭貨物卸貨港為 中國上海，有原始提單附原處分卷可稽。則原告訴稱經多 方調查，得知上海孚苓公司正因大陸墨魚市場供給大於需 求，魚價狂跌，並預期市場崩盤，為減少損失，遂將已裝 運之冷凍魚貨商品拋售轉賣，則由原告依孚苓公司所提供 之資訊，雙方於97年6月6日以形式發票方式議定每公斤美 金1.4元之價格達成27噸冷凍墨魚之預約買賣云云。惟查 ，來櫃實際並未於中國上海港卸櫃通關進口，則原櫃於抵 達上海港之前，尚在海上運輸途中，出口商（上海孚苓公 司）並未開櫃檢視來貨實際情況下，如何察覺系爭貨物品 質不良，而得告以原告相關資訊且以低於葉門供應商賣價 3倍餘之價格售予原告，頗違常理。復依原始提單所載貨 櫃係於97年5月25日於葉門裝船，原告豈有在貨櫃尚於海 上運輸途中，即於97年6月6日正式向該出口商議價交易， 亦不符貿易常情，原告所訴自不足採信。
（四）另查，本件系爭來貨原始提單、裝箱單、信用狀及銀行存 檔發票等所載信用狀號碼均同為8PK0-00000-000S，該等 文件所載實際供應商（賣方）為葉門之AL MUSHGAS公司、 實際採購商（買方，即信用狀申請人）為維京群島之GOLD EN公司，而上海孚苓公司及亦為該信用狀之被通知人（報 單申報之發貨人SHANGHAI公司）。又依本件進口艙單觀之 ，所載收貨人為維京群島之GOLDEN公司，受通知人為原告 ，足資證明本件買、賣方及收、發貨人之貿易聯結關係， 甚為密切，殊非互不相干之個別買賣關係。被告綜情判斷 ，而認定原告有虛報進口貨物價值，尚非無據。則原告訴 稱被告認定事實未憑證據，僅出於臆測之辭云云，核不足 採。
（五）又原告於開庭時，雖主張依其向農委會漁業署查詢97年7 月1日至7月31日之花枝漁價結果清單所示，其中盤價格每 公斤最高為125元，最低為41.5元（即每公斤約在美金4美 元至1.3美元間）。若原告以每公斤美金4.45元進口系爭 來貨，僅進口單價已高出市價價格，更遑論尚需外加進口 關稅、營業稅、冷凍倉管費用、運輸行銷費用等等支出， 原告如何得以盈利？則原告進口單價每公斤1.4美金，而 後約以每公斤美金2.3元出售，自屬合乎商情云云，並提
出上開魚價查詢結果清單四紙為證，惟墨魚的大小、產地 影響其價格很大，而原告所提出之漁業署之資料，並沒有 墨魚大小、產地之記載，故上開查詢資料，並不足作為原 告有利證據之認定。原告上開主張，尚非可採。（六）未查，原告主張係因上海孚苓公司報價每公斤1.4美金， 認為合理乃向孚苓公司購買，並非向葉門當地出口商直接 購買；與被告所提之文書係由本地進口商與葉門出口商直 接購買之情形並不相同。而被告依其查獲之信用狀、結匯 銀行存檔發票等，逕認本件交易之價格應以每公斤美斤4. 45元，則被告本件行政處分自難謂合法云云。查原告自國 外進口系爭來貨於國內販售，在一般情形之下，如該貨品 中間經過多次交易轉賣，則後來交易之金額應高於前次交 易之金額，而被告既已向結匯銀行查得存檔發票所載單價 為C&F USD 4.45/KG，總金額為USD 120,150，詳如上述， 則被告以該次買賣之價額，作為認定原告與上海孚苓公司 就系爭來貨交易價格之依據，已屬對原告有利，自難指被 告原處分為違法。原告之主張，亦不足為採。
五、綜上所述，原告之主張並無可採。從而，被告向結匯銀行查 得系爭來貨實際交易價格為單價CFR USD 4.45/KGM，與原申 報價格CFR USD 1.4/KGM不符，認原告涉有繳驗不實發票， 虛報進口貨物價值，逃漏進口稅費之情事，乃依海關緝私條 例第37條第1項第3款、第44條、營業稅法第51條第7款及貿 易法第21條第1項規定，追徵所漏進口稅費計783,970元，並 按所漏進口稅額處2倍之罰鍰計1,252,750元及所漏營業稅額 處3倍之罰鍰計469,779元，認事用法，並無違誤；訴願決定 予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由， 應予駁回。又本件事證已明，至於兩造其餘主張，經核與判 決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 2 月 26 日 高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 邱 政 強
法官 林 勇 奮
法官 李 協 明
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）
。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 99 年 2 月 26 日 書記官 楊 曜 嘉
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