臺中高等行政法院判決 九十年度訴字第一六○六號
原 告 珀豪企業有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 丙○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○（局長）住同右
訴訟代理人 丁○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月十九日台財
訴字第○八九○○六七五六七號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（下同）八十五年度營利事業所得稅結算申報，被告初查 以原告涉嫌漏報拆遷補償費新台幣（下同）二八三、四○○元、利息收入二、八 ○九元，核定短漏報所得額二八六、二○九元，逃漏營利事業所得稅七一、二七 三元，除予發單補徵所漏稅款外，並按所漏稅額裁處罰鍰五七、○○○元。原告 不服，就罰鍰部分申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起 本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。 ㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：
㈠原告主張之理由：
⒈拆遷補償與出售不同，其補償費通常低於市價，其實就是一種損失，既叫「補 償」，顯係為彌補損失而給予，其受領之補償費只能算是損失的彌補，與「所 得」完全不同，不能列為課稅標的。按政府舉辦之工程或土地重劃而徵收土地 ，發給地上物拆遷補償費，係屬損害賠償性質並非屬於所得，應予免課所得稅 。依據公平課稅原則，同係拆遷補償費，對個人及營利事業均有其適用，依據 原行政法院八十八年度判字第五七三號判決，營利事業領取政府舉辦工程或土 地重劃而徵收土地，發給地上物拆遷補償費，係屬損害賠償性質並非屬所得， 不能列為課稅標的，應予免課所得稅，並否定財政部有關之相關解釋函令。 ⒉原告於八十七年八月二十一日自動補報系爭收入並補繳稅款在前，而被告所屬 大屯稽徵所於八十七年九月二十九日，函請原告就有關領取拆遷補償費之申報 情形於後，依據財政部八十年八月十六日台財稅第八○一二五三五九八號函， 並以函查日為調查基準日，依據稅捐稽徵法第四十八條之一規定，自動補報並 補繳稅款，其有關逃漏稅之處罰應一律免除，故被告之處罰顯然違法，如前段 所述該項拆遷補償費並非所得，也非屬所得稅課稅標的，被告不但不應處罰， 且應將屬非所得稅課稅標的之拆遷補償費所溢繳之稅款退還，以符公平合理。
⒊又被告以本件為檢舉案件之牽連案件，應以八十五年九月二日為調查基準日， 而原告雖於八十七年八月二十一日向被告所屬大屯稽徵所自動補報並補繳稅款 ，惟已於調查基準日後，應無稅捐稽徵法第四十八條之一規定之適用云云。然 而八十五年度之營利事業所得稅結算申報，依據所得稅法第七十一條規定應於 八十六年二月二十日起至三月三十一日止申報，而被告竟稱於八十五年九月二 日即著手調查本案，顯然違反邏輯法則故其認定之調查基準顯不足採。 ⒋又稅捐稽徵法第四十八條之一，其立法意旨在鼓勵自動補報補繳免罰，依財政 部八十年八月十六日台財稅第八○一二五三五九八號函，重行訂定稅捐稽徵法 第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則，明定關於營利 事業所得稅擴大書面審核案件，經審查發現有異常之案件，應於當日發函通知 營利事業限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認異常事項，並以函查 日（即發交日）為調查基準日，而本件屬擴大書面審核結算申報案件，被告所 屬大屯稽徵所於八十七年九月二十九日中區國稅大屯審第八七○○二○九九四 號函發文調查，顯已晚於原告八十七年八月二十一日之自動補報並補繳稅款。 ⒌綜上所述各點理由，被告之原處分顯不合法，復查決定顯然不當，訴願決定又 未詳加審究，復予維持，令人難服。為此狀請鈞院明鑑，賜依法判決，將訴願 決定及原復查決定及原處分均撤銷，以維公理及正義。 ㈡被告答辯之理由：
⒈本件原告八十五年度領取台中縣第九期大里市地重劃區工廠機械設備拆遷補償 及工廠拆遷停業損失之搬遷補助費二八三、四○○元，惟於辦理當年度營利事 所得稅時漏未申報，另並漏報利息收入二、八○九元，案經查獲，經原告初查 核定短漏報所得額計二八六、二○九元，逃漏營利事業所得稅七一、二七三元 ，並按其所漏稅額裁處罰鍰五七、○○○元。原告不服，主張系爭拆遷補助費 核屬損害賠償性質，而非應予課稅之所得；另主張個人領取補償費免予課稅， 營利事業領取補償費則列為其他收入課稅，二者核認標準不符租稅公平原則， 並援引改制前行政法院八十八年度判字第五七三號判決撤銷原課稅之處分，主 張該判決就系爭補償費事件均有適用，自應免予核課營利事業所得稅云云。申 經被告復查決定略以前行政法院八十八年度判字第五七三號判決，僅係個案判 決而非為判例，自無適用本案之餘地，且該判決亦囑由被告重行研明後，再另 為適法之處分，該判決亦未核認營利事業領取政府發放之各項補償費，亦與個 人領取政府發放之各項補償費相同而予免納所得稅，是原告援引該判決主張系 爭補償費為免稅所得乙詞，核無可採，依首揭函釋，系爭補償費仍應予列為其 他收入，且原告既有領取拆遷補助費二八三、四○○元，而漏未申報，加計另 漏報利息收入二、八○九元，計二八六、二○九元，逃漏營利事業所得稅七一 、二七三元，並經原告承認確係漏報，是被告按其所漏稅額裁處○．八倍罰鍰 計五七、○○○元洵屬適法，乃駁回其復查之申請。原告不服，提起訴願，除 執前詞外，又訴稱其於八十七年八月二十一日自動補報系爭收入並補繳稅款在 前，被告所屬大屯稽徵所於八十七年九月二十九日函請原告說明有關領取拆遷 補償費之申報情形於後，依財政部八十年八月十六日台財稅第八○一二五三五 九八號函，應以該函查日為調查基準日，是原告符合稅捐稽徵法第四十八條之
一規定自動補報並補繳稅款，其有關逃漏稅之處罰應一律免除，被告之裁罰顯 然違法等語。案經財政部訴願決定除持與被告相同之論見外，並以本件為檢舉 案件之牽連案件，依首揭財政部函釋應以最先作為之日為其調查基準日，而本 案檢舉人於八十五年八月二十一日向被告檢舉其所轄營利事業領取拆遷補償費 ，未依法辦理營利事業所得稅結算申報，涉嫌違章漏稅，經被告於八十五年九 月二日以中區國稅密字第八五○○六八三○三號函請各分局、稽徵所全面清查 所轄領取拆遷補償費之營利事業有無違章漏稅，經被告所屬台中縣分局據以查 得原告之系爭收入，並於八十六年八月六日通報被告所屬大屯稽徵所核辦，依 上開函釋意旨，本件之查核日以八十五年九月二日為調查基準日，原告雖於八 十七年八月二十一日向被告所屬大屯稽徵所自動補報並繳納稅款，惟已於調查 基準日之後，應無稅捐稽徵法第四十八條之一規定之適用，遂駁回原告之訴願 。
⒉原告主張拆遷補償與出售不同，補償費通常低於市價，顯係為彌補損失而給予 ，屬損害賠償性質並非所得，應免予課稅。又同係拆遷補償，依公平課稅原則 ，對個人及營利事業單位徵免待遇應相同，並援引前行政法院八十八年度判第 五七三號判決，營利事業領取政府舉辦工程或土地重劃而徵收土地，發給地上 物拆遷補償費，係屬損害賠償性質，不能列為課稅標的意旨。再者，八十五年 度之營利事業所得稅結算申報，依所得稅法第七十一條規定，應於八十六年二 月二十日止至三月三十一日止申報，而被告竟稱於八十五年九月二日即著手調 查本案，顯然違反邏輯法則。次依財政部八十年八月十六日台財稅第八○一二 五三五九八號函，重行訂定稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步 驟及基準日之認定原則，明定關於營利事業所得稅擴大書面審核案件，經審查 發現有異常之案件，應於當日發函通知營利事業限期提供帳簿憑證等相關資料 接受調查，以確定異常事項，並以函查日為調查基準日，本件為擴大書面審核 結算申報案件，被告所屬大屯稽徵所始於八十七年九月二十九日中區國稅大屯 審第八七○○二○九九四號函發文調查，顯晚於原告八十七年八月二十一日之 自動補報並補繳稅款云云。
⒊本件原告於八十五年間取得台中縣第九期大里市地重劃區工廠機械設備搬遷補 助一五、六○○元及工廠拆遷停業損失補償金二六七、八○○元，經查損失補 償與民法第一百八十四條規定之損害賠償性質有別，原告執詞主張本件係損害 賠償，而非應予課稅之所得，自無可採。再查，個人領取拆遷補償費免納所得 稅，乃因個人並無強制設置、保存帳證憑證之規定，其領取拆遷補償費自無從 扣除成本費用，為免舉證困難，及杜絕徵納爭議，遂依首揭財政部台財稅七八 ○四三二七七二號函釋個人得免納所得稅，而營利事業依所得稅法第二十一條 及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法之規定，應保存足以正確計算 其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄，憑以核實認定其收入及減除成本、 費用，與所得稅法第二條核課個人綜合所得之法據有異，從而財政部予以不同 解釋，並無違反租稅法律主義及租稅公平之原則。第查，系爭機器搬遷補償金 係查估積載卡車數按每卡車估算其補助費，而停業損失補助則依工廠登記證及 營利事業登記證營業項目按查定額比例發給，與建物強制拆除搬遷補償有剩餘
財產價值得直接減除報廢損費有別，且查原告當年度營利事業所得稅結算申報 已依其自行申報之損費採書面審查核定其成本及損費在案，而被告所屬大屯稽 徵所亦依查獲單位通報查得之資料，通知其說明系爭收入如有未於當年度列報 之必要成本及相關之費用者得再行檢具帳證供核實認定，惟原告並未能提示， 經自行認諾其確有漏報該所得之情事在卷，是被告依首揭規定核定其漏報系爭 補償金，洵屬適法。末查，原告當年度營利事業所得稅結算申報雖屬擴大書審 核定案件，惟被告業於八十五年九月二日以中區國稅密字第八五○○六八三○ 三號函請各分局、稽徵所全面清查所轄領取拆遷補償費之營利事業有無違章漏 稅，嗣原告當年度營利事業所得稅結算申報後（八十六年四月七日收件），被 告所屬台中縣分局即於八十六年八月六日將清查查得之補償金清冊通報被告所 轄之大屯稽徵所核辦，被告所屬大屯稽徵所為瞭解其相關之成本、費用申報情 形，於八十七年九月二十九日以中區國稅大屯審第八七○○二○九九四號函請 提示相關帳證憑據供核實認定，而本件原告於被告查獲其受領補償金之違章證 物後，遲至八十七年八月二十一日自動補報補繳所漏稅款，自無上開稅捐稽徵 法四十八條之一查獲前自動補報補繳稅款免予處罰之適用，至原告訴稱財政部 八十年八月十六日台財稅第八○一二五三五九八號函釋擴大書面審核案件發現 有異常之案件，應於當日發函通知營利事業限期提供帳證憑證等相關資料接受 調查，以確認異常事項，並以函查日為調查基準日等語。惟查本件係屬檢舉案 之牽連案件，並非屬擴大書面審查時發現有異常之案件，原告援引適用函查日 為調查基準日，容屬誤解，所訴委無足採。基上論結：原處分及訴願決定並無 違誤，請准如訴之聲明判決。
理 由
一、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得 額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十 條第一項所明定。次按「營利事業依法領取之拆遷補償費應列為其他收入：營利 事業因政府舉辨公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費應 列為其他收入，其必要成本及相關費用准予一併核實認定。說明：二、至個人因 政府舉辦公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費，應依本 部七十九年四月七日台財稅七八０四三二七七二號函規定辦理。」及「主旨：關 於高雄市國稅局轄內○○紙器等三家營利事業因市地重劃，於七十七年、七十九 、八十年度領取建物、機器設備等拆遷補償費補徵營利事業所得稅及加計利息， 經行政院訴願委員會撤銷重核乙案，應依說明事項辦理。請查照。‧‧‧說明： 三、至營利事業於八十二年度以後（含八十二年）因政府舉辦公共工程或市地重 劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費，仍應依本部八十二年七月十九日台 財稅第八二一四九一六八一號函及八十四年八月十六日台財稅第八四一六四一六 三九號函釋規定，列為其他收入，其必要成本及相關費用准予一併核實認定。四 、各地國稅局如有類似案件，亦應依前揭說明辦理。」復分別為財政部八十四年 八月十六日台財稅第八四一六四一六三九號函及八十七年九月二十三日台財稅第 八七一九六六五一六號函釋在案。
二、本件原告八十五年度領取台中縣第九期大里市地重劃區工廠機械設備拆遷補償及
工廠拆遷停業損失之搬遷補助費二八三、四○○元，惟於辦理本年度營利事業所 得稅時漏未申報，另並漏報利息收入二、八○九元，案經查獲，經被告初查核定 短漏報所得額計二八六、二○九元，逃漏營利事業所得稅七一、二七三元，並按 其所漏稅額裁處○‧八倍罰鍰五七、○○○元。原告不服，為如事實欄所示之主 張。經查本件原告業於八十五年五月二日領取台中縣第九期大里市地重劃區工廠 機械設備搬遷補助一五、六○○元及工廠拆遷停業損失補償金二六七、八○○元 ，此有收據影本一件附於原處分卷可稽（見原處分卷第四十頁），而原告漏未申 報此部分之補償費，復為原告所承認，亦有承諾書一紙附於原處分卷可稽（見原 處分卷第五十三頁）。然查損失補償與民法第一百八十四條規定之損害賠償性質 有別，原告主張本件係損害賠償，而非應予課稅之所得，自無可採。又原告主張 依原行政法院八十八年度判字第五七三號判決，營利事業領取政府舉辦工程或土 地重劃而徵收土地，發給地上物拆遷補償費，係屬損害賠償性質並非屬所得，不 能列為課稅標的，應予免課所得稅云云。惟原行政法院八十八年度判字第五七三 號判決，僅係個案判決而非為判例，並無拘束本案之餘地，且該判決亦囑由被告 重行研明後，再另為適法之處分，該判決並未核認營利事業領取政府發放之各項 補償費，亦與個人領取政府發放之各項補償費相同而予免納所得稅，是原告援引 該判決主張系爭補償費為免稅所得，亦無可採。次查，個人領取拆遷補償費免納 所得稅，乃因個人並無強制設置、保存帳證憑證之規定，其領取拆遷補償費自無 從扣除成本費用，為免舉證困難，及杜絕徵納爭議，遂依首揭財政部七十九年四 月七日台財稅七八○四三二七七二號函釋個人得免納所得稅，而營利事業依所得 稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法之規定，應保存 足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄，憑以核實認定其收入及 減除成本、費用，與所得稅法第二條核課個人綜合所得之法據有異，從而財政部 予以不同解釋，並無違反租稅法律主義及租稅公平之原則。而被告所屬大屯稽徵 所亦依查獲單位通報查得之資料，通知其說明系爭收入如有未於當年度列報之必 要成本及相關之費用者得再行檢具帳證供核實認定，惟原告並未能提示，經自行 認諾其確有漏報該所得之情事在卷，是被告依財政部八十四年八月十六日台財稅 第八四一六四一六三九號函及八十七年九月二十三日台財稅第八七一九六六五一 六號函釋規定核定其漏報系爭補償金，並無不合。再查，原告當年度營利事業所 得稅結算申報雖屬擴大書審核定案件，惟被告業於八十五年九月二日以中區國稅 密字第八五○○六八三○三號函請各分局、稽徵所全面清查所轄領取拆遷補償費 之營利事業有無違章漏稅，嗣原告當年度營利事業所得稅結算申報後（八十六年 四月七日收件），被告所屬台中縣分局即於八十六年八月六日將清查查得之補償 金清冊通報被告所轄之大屯稽徵所核辦，被告所屬大屯稽徵所為瞭解其相關之成 本、費用申報情形，於八十七年九月二十九日以中區國稅大屯審第八七○○二○ 九九四號函請提示相關帳證憑據供核實認定，而本件原告於被告查獲其受領補償 金之違章證物後（被告於八十六年八月六日之前即已查獲其受領補償金之違章證 物），遲至八十七年八月二十一日自動補報補繳所漏稅款，自無上開稅捐稽徵法 四十八條之一查獲前自動補報補繳稅款免予處罰之適用。至原告主張財政部八十 年八月十六日台財稅第八○一二五三五九八號函釋擴大書面審核案件發現有異常
之案件，應於當日發函通知營利事業限期提供帳證憑證等相關資料接受調查，以 確認異常事項，並以函查日為調查基準日等語。惟查本件係屬檢舉案之牽連案件 ，並非屬擴大書面審查時發現有異常之案件，原告援引適用函查日為調查基準日 ，容屬誤解。綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告就本件對原告所 為之罰鍰處分，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤 銷罰鍰部分之請求，為無理由，應予駁回。
三、另按原告之訴有起訴不備其他要件者，行政法院應以裁定駁回之，行政訴訟法第 一百零七條第一項第十款定有明文。本件原告不服被告八十九年度財營所第00 000000號處分書，就本稅及罰鍰向被告申請復查，惟被告僅就罰鍰部分作 成復查決定，漏未對本稅部分作成復查決定（本稅部分應由被告補作復查決定） ，此據被告訴訟代理人所自認，並有復查申請書、復查決定書附卷可稽。則本件 本稅部分被告既漏未作成復查決定，亦未經訴願決定，從而原告就本稅部分提起 本件行政訴訟，即不合法。依前開法條之規定，應予駁回。四、據上論結，本件原告之訴一部分為不合法，一部分為無理由，依行政訴訟法第一 百零七條第一項第十款、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段， 判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 四 月 三十 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 沈 水 元
法 官 王 德 麟
法 官 林 秋 華
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。中 華 民 國 九十一 年 四 月 三十 日 法院書記官 杜 秀 君
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