臺中高等行政法院判決 九十年度簡字第三五七四號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月十一日台財訴字
第○九○○○四一○三五號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴
訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
原告民國（下同）八十八年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬陳獻竹、 陳佳泓、陳品仰三人之免稅額新台幣（下同）二一六、○○○元，經被告機關大 智稽徵所以其並未與原告同居，乃予剔除免稅額並核定綜合所得總額為一、三八 二、三三七元，綜合所得淨額八六二、七七八元，補徵稅額二二、九一○元。原 告不服，就扶養陳佳泓、陳品仰二人免稅額，申經復查結果，未獲變更，提起訴 願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之陳述及爭點：
一、原告部分：
㈠聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡陳述：
⒈受扶養親屬陳佳泓、陳品仰居住於台中縣梧棲鎮○○路六一一巷六號，而原告 之戶籍雖為台中市○區○○街一一八巷一弄十二號，然而因原告不願讓自己小 孩就讀鄉村學校，故於八十七年間遷移戶籍，以讓原告之女接受良好之學習環 境（大智國小），平日並委由原告當時之男友魏壽昌（業於八十九年十二月二 十四日與原告結婚，即原告設籍房屋之所有權人）就近代為關照，而原告實則 與列報受扶養之親屬陳佳泓、陳品仰同住，前並經由扶養親屬同居地之里長書 寫同居證明，然而被告機關豈可自由心證認定原告因戶籍於台中市，就一定居 住該處，並稱與受扶養人陳佳泓、陳品仰分屬兩地，不合同居要件，而剔除原 告所列報之親屬扶養免稅額。
⒉受扶養親屬陳佳泓、陳品仰之父陳國慶係原告之弟弟，雖未殘障，然而因其無 一技之長，找工作不易，平日靠打零工過日，生活上自顧不暇，事實上已無能 力盡扶養之責，是故其子女陳佳泓、陳品仰二人皆由原告扶養，前並由陳國慶 夫妻書立切結書，證明其子女確係受原告扶養。被告否准原告列報扶養渠等之 免稅額自有未合，請判決如訴之聲明。
二、被告部分：
㈠聲明：原告之訴駁回。
㈡陳述：
⒈查原告八十八年度綜合所得稅結算申報，原列報其本人、長女及其他親屬陳獻 竹（侄，八十五年次）、陳佳泓（侄，八十一年次）、陳品仰（侄，八十七年 次）共五人之免稅額三六○、○○○元。經被告機關初查以原告所列報之陳獻 竹、陳佳泓、陳品仰，非以共同生活為目的而同居一家，不符首揭規定，乃予 以剔除免稅額二一六、○○元。原告不服，復查時就陳佳泓、陳品仰二人部分 檢附受扶養者父母出具之切結書及里長證明，主張系爭受扶養親屬之父母收入 微薄，原告基於姊弟之誼幫其照顧扶養，系爭親屬確實受其扶養，應予認列其 免稅額‧‧‧等情。案經被告機關復查決定以系爭受扶養者本身父親該年度查 有所得及財產資料，顯難認為有由原告扶養之正當理由。縱使原告因其能力可 及，給予系爭受扶養親屬生活上支助，惟依最高法院二十年上字第二九九號判 例「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於 法不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之支助，亦難謂為扶養。原告雖 提示系爭受扶養親屬者本身父親說明確受原告扶養之切結書，惟其既無法證明 系爭受扶養親屬者本身父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履 行扶養義務之情形存在，其主張自難採據；又依前揭司法院大法官會議釋字第 四一五號解釋，申報所得稅時列報扶養其他親屬者，除確係受納稅義務人扶養 外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規 定，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以永 久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。本件依據戶籍資料記載，陳佳泓 、陳品仰與其父母均居住於台中縣梧棲鎮○○路六一一巷六號，且陳佳泓就讀 於梧棲鎮中正國民小學，與原告申報之住址「台中市○區○○街一一八巷一弄 十二號」分屬兩地，是原告並無與系爭受扶養親屬共同生活而同居一家之具體 事證，核與首揭規定不符。據上，初查依首揭規定否准認列系爭免稅額，尚無 不合，復查後遂仍予維持。原告仍有不服，循序向財政部提起訴願，除復執前 詞外並主張因原告之母去世時，原告之弟陳國慶（系爭受扶養親屬陳佳泓等二 人之父）才九歲，由原告照顧到成家，陳國慶無一技之長，找不到工作，故由 原告基於姊弟之情幫忙，確實有扶養陳佳泓等二人之事實；又原告雖與系爭受 扶養人不同戶籍地址，但工作地離弟弟與系爭受扶養人居住之台中縣梧棲鎮很 近，應該算同住在一起云云。申經財政部訴願決定以（一）所得稅法有關個人 綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親 屬或家屬盡其法定扶養義務，業經前揭司法院大法官會議釋字第四一五號解釋 闡明在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，其負扶養義務之人有 數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其 正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告欲主張申 報扶養系爭扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養者本身父母有因負擔義務 而不能維持自己生活之事實存在。然原告對此項事實之存在並未提出證明，顯 難認為有由原告扶養之正當理由。（二）原告雖已提示里長證明及系爭受扶養 親屬者本身父親說明確受申請人扶養之切結書，惟其既無法證明系爭受扶養親 屬者本身父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之 情形存在，其主張自難採據，遂駁回其訴願。
⒉按所得稅法第十七條第一項第一款第四目所規定得列報扶養其他親屬或家屬者 ，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一 千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法 上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。查本 件原告係居住於台中市○區○○里○○街一一八巷一弄十二號，通訊處亦同， 有其八十八年度綜合所得稅申報書附於原處分卷及戶口名簿影本可稽，而系爭 受扶養親屬陳佳泓等二人與父母親陳國慶、陳碧雲居住於台中縣梧棲鎮○○里 ○○路六一一巷六號，有原告提出之戶口名簿在卷足參；次查原告於訴願書稱 其戶籍雖與系爭受扶養親屬不在一起，但非於北部或南部工作，工作之地點為 台中市○○○路○段一八五號二十一樓，離系爭受扶養親屬與父母居住之台中 縣梧棲鎮很近，應算住在一起；行政訴訟起訴狀復稱其戶籍雖設於台中市○區 ○○街一一八巷一弄十二號，惟實則與系爭受扶養親屬同住於台中縣梧棲鎮○ ○路六一一巷六號，二次說詞矛盾；又查原告當年度亦申報扶養未成年之女兒 謝孟真（七十九年次），謝孟真亦與原告同戶設籍於台中市○區○○街一一八 巷一弄十二號，所稱其未成年之女兒平日委由友人照顧，原告則與系爭受扶養 親屬同住乙節實有違常理，且原告未提出具體事證以實其說，尚難認為原告與 系爭受扶養親屬有以永久共同生活為目的而同居一家，其縱有金錢之給予，僅 為慈惠施予行為，為履行其道德之義務，非履行法律上之扶養義務，與前揭所 得稅法第十七條第一項第一款第四目規定不合，自不能列報扶養親屬免稅額， 原告復執前詞爭訟，所訴核無足採。本件原處分及所為復查及訴願決定並無違 誤，請駁回原告之訴。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額 ，為個人綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合 於左列規定扶養親屬之免稅額。但配偶依第十五條第二項分開計算稅額者，納稅 義務人不得再減除配偶之免稅額：（一）納稅義務人及其配偶之直系尊親屬‧‧ ‧（二）納稅義務人之子女‧‧‧（三）納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹 ‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及 第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確 係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅 所得者，不得列報減除。」為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明 定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻一方，與 他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」 、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑 親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、 子婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其 義務。」「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」「家置家長 。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家 者，視為親屬。」分別為民法第一千一百十四條、一千一百十五條、第一千一百 十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法
有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對 特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定‧‧ ‧，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養 人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人 與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是 否登記同一戶籍為唯一認定標準。‧‧‧」復據司法院大法官會議釋字第四一五 號解釋甚明。又「‧‧‧三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報 扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出 左列有關之證明文件，據以減除免稅額：（一）家長家屬關係且確受扶養之證明 文件：⒈納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名 簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。⒉非同戶籍惟同居一家且確受扶養者 ：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或 其他適當證明文件。」亦經財政部八十六年二月二十日台財稅第八六一八八五一 一九號函釋在案。
二、原告八十八年度綜合所得稅結算申報，原列報其本人、長女及其他親屬陳獻竹（ 姪，八十五年次）、陳佳泓（姪，八十一年次）、陳品仰（姪，八十七年次）共 五人之免稅額三六○、○○○元。經被告機關初查以其所列報之陳獻竹、陳佳泓 、陳品仰三人，非以共同生活為目的而同居一家，不符首揭規定，乃予以剔除免 稅額二一六、○○○元。原告就扶養陳佳泓、陳品仰二人免稅額部分不服，循序 提起本件訴訟，主張如事實欄載。
三、依首揭司法院大法官會議釋字第四一五號解釋意旨，所得稅法有關個人綜合所得 稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡 其法定扶養義務，故主張行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目之免稅額 者，除應確由納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一 千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。又所謂家之定義 ，民法採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。經查 ：
㈠原告八十八年間係居住於台中市○區○○里○○街一一八巷一弄十二號，其通 訊處所亦同，有其八十八年度綜合所得稅申報書、戶口名簿附於原處分卷（第 二十一頁、第十四頁）可稽；而系爭受扶養親屬陳佳泓、陳品仰則與其父母陳 國慶、陳碧雲同居於台中縣梧棲鎮○○里○○鄰○○路六一一巷六號，並就讀 於梧棲鎮中正國民小學等情為兩造所不爭執，並有渠等之戶口名簿在原處分卷 （第十三頁）足參，又原告上開所得稅申報書「受扶養親屬是否與納稅義務人 同居」欄，原告於其女謝孟真部分填載「是」，於陳佳泓、陳品仰部分則空白 未填，顯然原告與其女同居於前開台中市地址，而與陳佳泓、陳品仰分居兩地。 ㈡原告雖主張其上班地點在台中市○○○路○段一八五號二十一樓，離其姪子（ 即陳佳泓、陳品仰）所住之梧棲鎮很近，並提出陳國慶、陳碧雲之切結書、大 庄里里長之證明單為證，惟查陳國慶與原告為姊弟至親，所為切結難免偏頗， 且陳國慶平日以受僱搭棚架為業，已據原告當庭陳明，該切結書所述「無工作 」即有不實，尚難憑信。又陳國慶並非殘障，非無謀生能力，復有一九九八年
份汽車一輛，而其八十八年度利息所得為二五、三○二元，分別有財產歸戶查 詢清單、綜合所得稅各類所得資料查詢單附原處分卷（第十、十一頁）可考， 據此推算陳國慶存款本金應有數十萬元，原告謂陳國慶無能力扶養子女，尚難 採信。另大庄里里長之證明單係九十年三月三十一日始書立，距八十八年度已 兩年有餘，且據出具證明之里長紀宗培到庭證稱：「我的住處距陳國慶家約一 、二百公尺，鄰居十多年，據我所知陳國慶、陳家泓、陳品仰三人同住一處， 其新婚太太我並未遇見，我曾進入陳國慶家客廳，當時並未遇見甲○○，但我 聽陳國慶說八十八年間甲○○有住於陳國慶家，週休二日有時會回大庄居住， 平常因工作住在台中（後改稱台中─梧棲大庄來來去去），二、三天回大庄居 住，因原告小弟陳國慶僅是打零工並無固定職業，而陳國慶曾告訴我其姐有拿 錢給他，至於拿多少，我不便過問，．．．」顯然該證人並未目睹原告住居於 陳國慶家，且係聽陳國慶轉述，其證言證據力薄弱，難以證明陳佳泓、陳品仰 確受原告扶養。
㈢原告於本院調查庭時稱其大約每個月於領薪水時給陳國慶二、三萬元，然未能 舉證以實其說，且原告於復查申請書及訴願書亦均未為上開主張，徒托空言， 難資憑信。
㈣原告又稱其與魏壽昌於八十九年十二月廿四日結婚，結婚後才搬至台中市住， 八十七年之前其女謝孟真已遷至台中由魏壽昌之母親照顧云云，然原告亦自陳 八十七年間其與魏壽昌已是男女朋友，且論及婚嫁，有時假日也居住在魏壽昌 家等語。遑論其所述假日住居於台中市已與前述證人紀宗培所言相左，且衡情 原告在台中市上班，離其台中市之住處非遠，且其主張尚未結婚即將小學三年 級之女兒置於男友家，並由男友之母代為照顧，自己卻前往台中縣梧棲鎮與父 母俱在之姪子同居，亦在在悖於情理，難資憑信。綜上所述，原告主張均不足 採，原處分並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告訴請撤銷為無理由， 應予駁回。本件為簡易案件，爰不經言詞辯論逕為判決。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十一 年 四 月 三十 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
法 官 許 金 釵
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 五 月 一 日 法院書記官 李孟純