臺中高等行政法院判決
99年度訴字第142號
99年6月15日辯論終結
原 告 彰億營造工程有限公司
代 表 人 甲 ○
被 告 臺中市地方稅務局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丁○○
上列當事人間因印花稅事件，原告不服臺中市政府中華民國99年
2月10日府法訴字第0990039189號訴願決定，提起行政訴訟，本
院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國（下同）96年至97年間承包鎧暘科 技股份有限公司廠房辦公室新建工程、雲林縣公共圖書館再 造計畫－斗六市立故事繪本主題圖書館工程、台灣鋼聯二號 旋窯基礎土木工程、教育部補助后綜高中95年度老舊校舍整 建計畫暨體育館新建工程及臺中市西屯區西屯國民小學老舊 校舍拆除暨改建等5件工程（下稱系爭工程），承包金額共 計新臺幣（下同）304,587,388元（不含稅），分別貼用印 花稅票各70,285元、25,580元、87,520元、67,866元及53,3 33元，合計304,584元，惟經被告查獲原告貼用之印花稅票 與原件紙面連接處，未依印花稅法第10條規定加蓋印花騎縫 章，註銷印花稅票不合法，爰依同法第24條第1項規定，處 以註銷不合規定之印花稅票數額5倍之罰鍰計1,522,920元。 原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂 提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠原告承攬系爭工程，均依印花稅法規定貼用足額印花稅票， 亦非將黏貼於其他合約之印花稅票揭下重複使用。系爭工程 合約係委託仁信聯合會計師事務所處理，該事務所承辦人丙 ○○小姐因不熟稔印花稅銷花手續，認原全張黏貼於他張紙 面並已依規定於騎縫處加蓋圖章註銷之印花稅票過長，乃將 之裁剪後再附著於系爭工程合約內，未再依規定於印花稅票 票沿部分與所黏貼之紙面騎縫處蓋章銷花，致生本件爭議， 惟此應可由原告予以補正而治癒之瑕疵。且丙○○送件後， 被告機關承辦人員發現該瑕疵，先以電話通知要求取回註銷 後再行送件，待丙○○前往取件時，被告承辦人員竟拒絕其
取回相關文件，並告之業已送請裁罰，上情可通知丙○○到 庭作證，以釐清事實。原告為殷實商號，誠實申報繳納稅捐 ，因法令繁多又非專業，乃委託專業人員處理，且依法貼足 印花稅票，無任何逃漏稅行為，上揭瑕疵非原告故意行為所 致，原告亦願補正，被告未審酌衡量各項情狀，裁處高額罰 鍰確有未洽。
㈡按印花稅法施行細則第15條第1項規定「違反本法第八條第 一項、第九條，或第十二條至第二十條之規定，不貼印花稅 票或貼用不足稅額之案件，應依稅捐稽徵法第二十一條第二 項之規定通知補繳，納稅義務人如有不服，應依同法第三十 五條第一項規定申請復查。」此項為不貼花或貼用不足之補 繳態樣，其違章程度顯較原告已誠實足額貼用，僅部分未蓋 章銷花之行為為重，前揭行為態樣尚得補正，本件違章情節 較輕，被告竟拒絕原告補正，即逕行裁處罰鍰1,522,920元 ，顯有失公平等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決 定及原處分。
三、被告則以：
㈠原告於96至97年間承包系爭工程，因未依規定方式註銷印花 稅票，即應依印花稅法第24條第1項規定，處以該註銷不合 規定之印花稅票數額5倍之罰鍰。原告不服，申請復查主張 ，依據印花稅法第10條規定，所貼印花稅票因連綴而無從貼 近原件紙面，只要在稅票連綴處加蓋圖章騎縫，即已合法註 銷，並不需要再與原件騎縫。又其多年來承攬合約所貼用印 花稅票，皆僅於稅票連綴處蓋章註銷，並經主管機關蓋章核 銷在案，未獲糾正或處分，應受信賴保護云云。申經被告復 查決定略以，原告將系爭合約應貼用之印花稅票貼用於他張 紙面，再插釘於該合約書，惟並未於與合約書騎縫處蓋章。 又所貼用之印花稅票，均僅於印花稅票之連綴處蓋章，而全 張印花稅票與所黏貼之紙面騎縫處，均未蓋章銷花，可供揭 下重複使用，難認已依法註銷。原告所舉於96年1月承攬教 育部補助烏日國小95年度國民中小學老舊校舍整建計畫硬體 工程合約書，其貼用印花方式與系爭合約書銷花情形有所不 同，尚難謂以前年度之印花總檢查未予糾正，對原告有信賴 基礎，而執為本案應予免罰之論據，乃復查決定維持原核定 。原告猶有未服，執同詞提起訴願。訴經臺中市政府99年2 月10日府法訴字第0990039189號訴願決定原告係將全張印花 稅票貼用於他張紙面，再插釘於系爭契約書，其於印花稅票 連綴處雖有蓋章，惟全張印花稅票票沿部分與所黏貼之原件 紙面騎縫處，並未蓋章銷花，且在加釘印花稅票之頁面與契 約書原件連綴處亦無加蓋騎縫，可供揭下重複使用，即難認
符合上開印花稅法第10條規定，被告據以裁處，並無違誤。 至於原告另提出烏日國小95年度老舊校舍整建計畫硬體工程 合約及臺中市南屯區文山國民小學整體規劃暨新建教室工程 合約，與系爭契約書銷花情形有所不同，且與原處分之認定 無涉，尚難執為原處分違法之論據，乃駁回其訴願。 ㈡按印花稅係屬憑證稅之一種，非屬稅捐稽徵機關依稅籍底冊 或查得資料，主動核發繳款書課徵之稅捐，端由立據人自主 以實貼印花稅票之方式繳納，而所謂實貼印花稅票乃指貼用 並依法銷花，始能稱之為完成繳納。次按印花稅法第8條第1 項規定，對於稅額巨大不便貼用印花稅票者，得申請由稽徵 機關開給繳款書繳納，以代貼用。如採貼用印花稅票之方式 完成繳納，則應恪遵印花稅法第10條第1項所定，除了稅票 連綴，無從貼近原件紙面騎縫者，得以稅票連綴處為騎縫註 銷之外，其餘凡稅票與紙面騎縫處，則應加蓋圖章註銷，否 則，尚難執為已合法完稅之憑證。查原告承包系爭營建工程 ，對於所訂合約應納之印花稅，並未向被告申請開給繳款書 繳納，擇以貼用印花稅票方式為之，究其應貼用之印花稅票 ，係全張貼用於他張紙面，經裁剪後，連同底紙黏附於合約 書內頁，除與原件連綴處未加蓋騎縫外，全張印花稅票所保 留票沿部分與所黏貼之底紙騎縫處，亦未蓋章銷花，可供揭 下重複使用，依前揭印花稅法第10條規定，難認已依法註銷 。被告依印花稅法第24條第1項規定及財政部96年3月28日台 財稅字第09604513740號令修正之「稅務違章案件裁罰金額 或倍數參考表」所定，處以該註銷不合規定之印花稅票數額 5倍之罰鍰計1,522,920元，洵屬有據。 ㈢又「違反本法第八條第一項、第九條、或第十二條至第二十 條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額之案件，應依稅捐 稽徵法第二十一條第二項之規定通知補繳，納稅義務人如有 不服，應依同法第三十五條第一項規定申請復查。前項案件 應俟補徵稅額確定後，依確定之稅額移送法院裁罰。」分別 規定於印花稅法施行細則第15條第1項及第2項。因稅捐稽徵 法81年10月30日增訂第50條之2後，依稅捐稽徵法及稅法規 定之罰鍰，回歸由行政機關裁處。是對於不貼印花稅票或貼 用不足稅額之案件，非如原告所認通知補繳後，即毋須依法 裁處。系爭合約書既未有不貼印花稅票或貼用不足稅額之情 形，是毋需補繳。惟就所查獲其印花稅票註銷不合法之違章 情事，仍應依印花稅法第24條第1項規定處罰。原告主張， 容有誤解等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。四、兩造之爭點：原告於系爭工程合約上蓋章註銷印花方式是否 符合印花稅法第10條規定？原告主張依同法施行細則第15條
第1項規定不貼花或貼用不足得以通知補繳，本件應得比照 通知補正加蓋騎縫章註銷印花，不應逕行裁罰，是否可採。五、經查：
㈠按「印花稅以左列憑證為課徵範圍：．．．承攬契據：指 一方為他方完成一定工作之契據；如承包各種工程契約、承 印印刷品契約及代理加工契據等屬之。」、「印花稅稅率或 稅額如左：．．．承攬契據：每件按金額千分之一，由立 約或立據人貼印花稅票。」、「應納印花稅之憑證，於書立 後交付或使用時，應貼足印花稅票；其稅額巨大不便貼用印 花稅票者，得請由稽徵機關開給繳款書繳納之。」、「貼用 印花稅票，應由納稅義務人於每枚稅票與原件紙面騎縫處， 加蓋圖章註銷之，個人得以簽名或畫押代替圖章。但稅票連 綴，無從貼近原件紙面騎縫者，得以稅票之連綴處為騎縫註 銷之。」、「違反第十條之規定者，按情節輕重，照未經註 銷或註銷不合規定之印花稅票數額，處五倍至十倍罰鍰。」 分別為印花稅法第5條第4款、第7條第3款、第8條第1項、第 10條及第24條第1項所明定。
㈡本件原告於96年至97年間承包鎧暘科技股份有限公司廠房辦 公室新建工程、雲林縣公共圖書館再造計畫－斗六市立故事 繪本主題圖書館工程、台灣鋼聯二號旋窯基礎土木工程、教 育部補助后綜高中95年度老舊校舍整建計畫暨體育館新建工 程及臺中市西屯區西屯國民小學老舊校舍拆除暨改建等5件 系爭工程，承包金額共計304,587,388元（不含稅），分別 貼用印花稅票各70,285元、25,580元、87,520元、67,866元 及53,333元，合計304,584元，惟經被告查獲原告貼用之印 花稅票與原件紙面連接處，未依印花稅法第10條規定加蓋印 花騎縫章，註銷印花稅票不合法，爰依同法第24條第1項規 定，處以註銷不合規定之印花稅票數額5倍之罰鍰計1,522, 920元。原告不服，循序提起本件行政訴訟，並為如事實欄 所載之主張。
㈢查印花稅係屬憑證稅之一種，所謂實貼印花稅票乃指貼用並 依法加蓋圖章註銷，始為完成繳納。印花稅法第11條規定： 「印花稅票經貼用註銷者，不得揭下重用。」為避免納稅義 務人將同一印花稅票重複使用於不同之憑證，是印花稅法第 10條規定應於每枚稅票與「原件」紙面騎縫處加蓋圖章等方 式註銷之。如所貼用印花稅票連綴，中間部分之稅票無從貼 近原件紙面騎縫時，即以稅票之連綴處為騎縫註銷。亦即於 稅票與原件紙面騎縫處蓋章，該稅票即難再貼用於他憑證上 ，再由該已註銷之印花稅票與未與原件紙面貼近之稅票之連 綴處蓋章，則連綴之印花稅票亦難以再貼用於他憑證上。故
如所貼用印花稅票數繁多，未能於原件紙面上貼足，另使用 紙張貼用，該紙張上之印花稅票與原件之紙面並無貼近之處 ，無從依印花稅法第10條前段規定註銷，自應依該條後段方 式於貼用印花之紙張與原件紙面之騎縫處蓋章註銷，否則該 另紙所貼之印花稅票，即易於移至他憑證上使用，即難達本 條所定銷花目的。所加紙張為複數者，於各騎縫處均應加蓋 印章註銷，方能與原件紙面連綴，達註銷目的（最高行政法 院94年度判字第2088號判決參照）。本件原告於96年至97年 間承包系爭5件工程，分別貼用印花稅票各70,285元、25,58 0元、87,520元、67,866元及53,333元，合計304,584元。原 告在系爭工程契約書上所貼用之印花稅票，係將印花稅票貼 用於他張白紙上，再黏貼於系爭契約書原件上，其於印花稅 票連綴處雖有蓋章，惟印花稅票之頁面或黏貼之白紙與契約 原件騎縫處並未加蓋圖章註銷，為原告所不爭，有上開工程 契約書附卷可稽，復經本院於言詞辯論期日當庭勘驗無誤。 是以本件原告所貼用之印花稅票，仍可供揭下重複使用，即 難認符合上開印花稅法第10條規定，被告依同法第24條第1 項之規定，按註銷不合規定之印花稅額處以5倍罰鍰，並無 不合。
㈣次查，本件原告系爭違章情形，印花稅法或稅捐稽徵法並無 得加以補正（加蓋圖章註銷）而予免罰之規定，被告未給予 補正並無違法之處，原告主張應給予補正免罰云云，自非可 採。又「違反本法第八條第一項、第九條、或第十二條至第 二十條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額之案件，應依 稅捐稽徵法第二十一條第二項之規定通知補繳，納稅義務人 如有不服，應依同法第三十五條第一項規定申請復查。前項 案件應俟補徵稅額確定後，依確定之稅額移送法院裁罰。」 為印花稅法施行細則第15條第1項、第2項所明定。嗣稅捐稽 徵法81年10月30日增訂第50條之2後，依稅捐稽徵法及稅法 規定之罰鍰，回歸由行政機關裁處。是對於不貼印花稅票或 貼用不足稅額之案件，非如原告所認通知補繳後，即毋須依 法裁處。系爭合約書既未有不貼印花稅票或貼用不足稅額之 情形，即毋需補繳。惟就所查獲其印花稅票註銷不合法之違 章情事，仍應依印花稅法第24條第1項規定處罰。是原告主 張不貼印花稅票或貼用不足稅額之案件，仍得補繳不需處罰 ，較本件已貼足印花稅票，僅未予蓋章註銷之行為為重，被 告未給予補正而仍予處罰，過於嚴苛且顯失公平云云，依上 開說明，原告此部分主張，容有誤解。至於原告另提出臺中 市南屯區文山國民小學校園整體規劃暨新建教室工程合約， 與系爭契約書銷花情形有所不同，且與原處分之認定無涉，
尚難執為免罰之依據。再者，違反行政法上之義務而有故意 或過失者，即應受罰。本件原告雖主張其係委託仁信聯合會 計師事務所處理，該事務所承辦人丙○○因不熟稔印花稅銷 花手續，致生本件爭議。然原告委託他人處理事務，本即負 有監督之責任，其未善盡監督之責任，應注意檢查所貼用之 印花稅票是否符合印花稅法之規定，其應注意能注意而不注 意，縱非故意亦難辭過失之責任，自應受罰。
㈤綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告依原告違 章情節，依印花稅法第24條第1項規定，裁處最低倍數之罰 鍰處分，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不 合。原告起訴論旨請求撤銷，為無理由，應予駁回。又本件 事證已臻明確，原告聲請通知證人丙○○到庭訊問，已無必 要；另兩造其餘主張和舉證，與本件判決之結果無影響，毋 庸逐一論述，均附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 6 月 22 日 臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡 國 棟
法 官 劉 錫 賢
法 官 林 秋 華
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 99 年 6 月 24 日 書記官 李 孟 純
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