最 高 行 政 法 院 判 決
99年度判字第837號
上 訴 人 春保鎢鋼合金股份有限公司（原名：春保工廠股份
有限公司）
代 表 人 廖萬隆
被 上訴 人 財政部臺北關稅局
代 表 人 翁鈴江
上列當事人間進口貨物核定稅則號別事件，上訴人對於中華民國
97年10月13日臺北高等行政法院96年度訴字第3253號判決，提起
上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人委由松運企業有限公司於民國（下同）95年5月1日至 95年10月2日間向被上訴人報運進口貨物TUNGSTEN CARBIDE ALLOY計42批（進口報單號碼詳如附表），原報列進口稅則 號別均為第8113.00.30號「瓷金製品」，稅率FREE（免稅） ，經電腦篩選按C1免審免驗及C3應審應驗方式通關放行。嗣 經被上訴人事後審查，以來貨為供製鑽頭、銑刀等用之碳化 鎢棒、板（瓷金材質），改歸列稅則號別第8209.00.00號「 未裝配工具用之板、桿、刀尖及類似品，瓷金製者」項下， 按關稅稅率5%核課，通知上訴人補繳進口稅款新臺幣（下同 ）4,276,506元（詳如附表所示）。上訴人不服，循序提起 行政訴訟，經原審判決駁回，遂提起本件上訴。二、上訴人在原審起訴主張：系爭貨物為粗胚素材原料，尺寸不 一，非可直接供工具用，尚須加工始能成為模具、刀具、工 具使用之成品，自應歸列稅則第8113.00.30號「未加工之素 材原料」。又系爭貨物向以稅則第8113.00.30號報關進口， 有基隆關稅局89年10月24日進口稅則分類疑問及解答及被上 訴人93年3月31日稅則預先審核案例可稽。稅則號別既無變 更，亦非見解不一及關稅法第44條、第60條規定所稱之「顯 然錯誤」，被上訴人卻將系爭貨物改列稅則第8209.00.00號 ，即屬無據云云，求為撤銷訴願決定及原處分（含復查決定 ）之判決。
三、被上訴人在原審答辯則以：系爭貨物為碳化鎢棒，係以碳化 鎢及鈷，依比例混合後，再壓製成型，經高溫真空燒結而成 之瓷金製品，經加工後可製成「鑽頭」「銑刀」等供裝配工 具用。被上訴人依海關進口稅則附則一及海關進口稅則解釋 準則（下稱解釋準則）一規定，並參據HS註解上開註釋，及
財政部關稅總局（下稱關稅總局）95年9月11日台總局字第0 951018516號函（下稱95年函），將系爭貨物據以改列稅則 號別為第8209.00.00號，適法有據等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以： ㈠系爭貨物主要成分為碳化鎢及鈷，依比例混合後經高溫真空 燒結製成之材種特性，確為瓷金製者，經加工後可製成「鑽 頭」「銑刀」等供裝配工具用，為上訴人所不爭執，並有系 爭貨物型錄在卷可按，堪認為真實。是被上訴人參據HS註解 第8101節：「本節（8101）不包含碳化鎢‧‧‧碳化鎢的歸 類如下：‧‧‧（c）工具用之板、桿、刀尖及類似品，燒 結但未裝配者列於第82.09節」；第8113節：「瓷金佔有陶 瓷（耐熱而點高）及金屬兩者之成分。製造此種產品之過重 及其物理與化學性質，與其所含之陶瓷及屬兩者均有關係， 故取名為『瓷金』。．．．其金屬成分含由任一金屬諸如鐵 、鎳、鋁、鉻、鈷組成。瓷金係由燒結、散布或其他方法製 成。最重要之瓷金係由下列物品製成：．．．(3)鋯、鉻、 鎢等之碳化物與鈷、鎳或鈮。．．．本節不包括‧‧‧（b ）以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷金所製成之工具用之板 、桿、刀尖及類似品（第82.09節）」及第8209節：「本節 產品通常工具板、棒、刀尖、桿、丸、環等形狀，其特性為 極堅硬，即使熱者亦然。．．．無論削磨與否或經加工者， 均應列入本節．．．」等註釋，以系爭進口供製造鑽頭、銑 刀用碳化鎢桿（TUNGSTEN CARBIDE ALLOY）（瓷金材質）， 具有經燒結及極堅硬之特性，於製造後即已具有完成品之特 性，應歸列稅則第8209.00.00號，不因其長度須否裁切而影 響稅則歸列，將來貨之稅則號別改列第8209.00.00號「未裝 配工具用之板、桿、刀尖及類似品，瓷金製者」項下，按稅 率5%課徵關稅，並非無據。
㈡系爭貨物係以碳鎢合金高溫真空燒結製成之板、桿、棒狀等 物，已具有完成品之特性，顯屬可供工具之成品，有上訴人 提出之貨樣可按。至於其另可加工製造為鑽頭、銑刀等各類 不同產品，係基於其特性擴展效用所致，與其為可供工具之 成品並無矛盾之處，不能混為一談。上訴人以系爭貨物尚須 加工始達「可供鑽頭、銑刀等裝配工具用」之完成品程度， 聲請向工業局函詢系爭貨物應歸列之稅則，顯無必要。又進 口貨物所屬稅則歸列之核定係海關之職權事項，工業局97年 3月11日工金字第09700133550號函稱「本案碳化鎢材料進口 ，應請依原適用稅則8113歸列為宜。」自不足據以為系爭貨 物稅則之歸列。
㈢海關進口稅則之歸列，應以實到貨物之製程、材質、功用及
特性為基準。查「各關稅局稅則分類疑問及解答」係各關稅 局就具體之進口貨物，檢附相關事證，函請財政部關稅總局 ，就該進口貨物之稅則歸列為認定，並不及於第三人。基隆 關稅局89年10月24日進口稅則分類疑問及解答係就他人進口 貨物所為之稅則歸列，不能比附援引。又各關稅局對於系爭 貨物之稅則分類並不一致，業經關稅總局95年函敘明，本件 自無財政部91年3月8日台財關字第0910550152號函示有關進 口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件處理原則之適用 。
㈣綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤，上訴人仍執前詞訴 請撤銷，為無理由，因而為上訴人敗訴之判決。五、本院按：
㈠按關稅法第3條第1項規定：「關稅除本法另有規定者外，依 海關進口稅則徵收之。海關進口稅則，另經立法程序制定公 布之。」第13條第1項規定：「海關於進出口貨物放行之翌 日起6個月內通知實施事後稽核者，得於進出口貨物放行之 翌日起2年內，對納稅義務人、貨物輸出人或其關係人實施 之。依事後稽核結果，如有應退、應補稅款者，應自貨物放 行之翌日起3年內為之。」又按海關進口稅則解釋準則規定 ：「海關進口稅則貨品之分類應依下列原則辦理：一類、章 及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照 稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之……」暨海關進口 稅則附則規定：「一本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅 則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得 參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度(H.S.) 註解』及其他有關文件辦理。」
㈡再按海關進口稅則號別第8113.00.30號為「瓷金製品」，第 一欄稅率0%；第8209.00.00號為「未裝配工具用之板、桿、 刀尖及類似品，瓷金製者」，第一欄稅率5%；稅則號別第81 13.00.30號為「瓷金製品」，第1欄稅率0%。依據2002年版 H.S.註解中文版第81章第81.13節記載：「瓷金及其製品， 包括廢料及碎屑。瓷金佔有陶瓷（耐熱而熔點高）及金屬兩 者之成分。製造此種產品之過重及其物理與化學性質，與其 所含之陶瓷及金屬兩者均有關係，故取名為「瓷金」。…… 本節不包括下列二項：（a）含有分裂性或放射性物質之瓷 金（第28.44節）。（b）以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷 金所製成之工具用之板、桿、刀尖及類似品（第82.09節） 。」第82.09節記載：「未裝配工具用之板、棒、刀尖及類 似品，瓷金製者。本節產品通常工具板、棒、刀尖、桿、丸 、環等形狀，其特性為極堅硬，即使熱者亦然。鑒於其特性
，此類工具板、工具刀尖等以軟焊、硬焊或箝夾方式固定於 車削工具、銑用工具、鑽、壓模或其他供金屬或其他硬材料 加工用之高速切削工具上。無論削磨與否或經加工者，均應 列入本節，惟如已裝於工具上者，即不屬於本節，而應屬於 工具之節，尤其第82.07節。……」由上可知系爭貨物如係 以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷金所製成之工具用之板、 桿、刀尖及類似品，無論其削磨與否或經加工者，均不得歸 列為第81.13節，而應歸列為第82.09節，至於其不僅供工具 用，且已裝於工具上者，則應屬於第82.07節。 ㈢查系爭貨物為碳化鎢合金，其成分有「Co」（鈷）在內，有 卷附進口報單貨物名稱、牌名、規格等欄及被上訴人於復查 階段所提成分表（即材質仕樣書）為證，是本件來貨係屬以 碳化鎢及鈷，按比例混合後，再壓製成型，經高溫真空燒結 而成之瓷金製品，此為原審所認定之事實。被上訴人參據HS 註解以系爭進口供製造鑽頭、銑刀用碳化鎢桿（TUNGSTEN CARBIDE ALLOY）（瓷金材質），具有經燒結及極堅硬之特 性，於製造後即已具有完成品之特性，應歸列稅則第8209.0 0.00號，不因其長度須否裁切而影響稅則歸列，將來貨之稅 則號別改列第8209.00.00號「未裝配工具用之板、桿、刀尖 及類似品，瓷金製者」項下，按稅率5%課徵關稅等情，業經 原判決依調查證據之辯論結果論斷甚明，核其認定與經驗法 則及論理法則無違，亦無判決不適用法規或適用不當之違法 。
㈣上訴人主張第81.13節與第82.09節之差異在於瓷金及其製品 是否可供「工具用」，及該等製品是否已達可供裝配而尚「 未裝配」之完成品程度，乃認定系爭碳化鎢棒貨物固係屬瓷 金製品，未達可直接「供鑽頭、銑刀等裝配工具用」而「尚 未裝配」之「完成品」製品，與稅則號別第82.09節「未裝 配工具用」之板、棒、刀尖及類似品，瓷金製者之要件並不 該當云云，然依前述，稅則號別第81.13節與第82.09節之差 異，在於瓷金及其製品是否可供「工具用」，而瓷金是否「 未裝配」於工具上係稅則號別第82.09節與第82.07節之差異 ，上訴人對為原判決所不採之事由再予爭執，主張瓷金製品 「是否已達可供裝配而尚『未裝配』」，作為區別稅則號別 第81.13節與第82.09節之要件之一等云，核屬法律上見解之 歧異，要難謂原判決有適用前揭H.S.註解不當之違法。 ㈤至於上訴人所引原審法院96年度訴字第1543號判決業經本院 以98年度判字第1396號判決予以改判，上訴意旨仍執已經本 院廢棄之原審該判決作為有利之論據，即失所據。從而，原 判決並無上訴人所指有違背法令之情形，上訴意旨指摘原判
決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 8 月 12 日 最高行政法院第三庭
審判長法官 高 啟 燦
法官 曹 瑞 卿
法官 陳 鴻 斌
法官 黃 合 文
法官 王 碧 芳
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 99 年 8 月 13 日 書記官 邱 彰 德
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