稅捐稽徵法等
臺灣新北地方法院(刑事),訴字,99年度,1036號
PCDM,99,訴,1036,20100930,1

臺灣板橋地方法院刑事判決　　　　　　　99年度訴字第1036號
公　訴　人　臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
被　　　告　丙○○
選任辯護人　謝震武律師
　　　　　　王嘉翎律師
上列被告因稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵字
第1446號），本院判決如下：
主 文
丙○○商業經辦會計人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，累犯，處有期徒刑拾月。
事 實
一、丙○○前因違反電子遊戲場業管理條例案件，經本院以94年 度簡字第1353號判決判處有期徒刑3 月確定，甫於民國94年 7 月29日易科罰金執行完畢，詎不知悔改，在由其子楊順發 充任負責人並登記為董事，址設臺北縣五股鄉○○路91號3 樓之寰寶鉅萬企業有限公司（下簡稱寰寶公司）內，實際經 營公司之業務，另須負責製作領薪人員之薪資名冊等會計憑 證，併具寰寶公司經辦會計人員之業務身分，其明知甲○○ 95年間根本未向寰寶公司承攬工程獲取報酬，乙○○於當年 1 至3 月間雖曾受僱為寰寶公司之承攬工程提供勞務，惟於 斯時亦僅曾獲寰寶公司支付之新臺幣（下同）9 萬3 千元薪 資，竟仍基於幫助寰寶公司逃漏稅捐與填製不實薪資名冊會 計憑證之犯意，於94年間甲○○尚為寰寶公司所僱之某日， 對其假稱為使公司記帳便利，請領報酬時須由寰寶公司與甲 ○○訂立承攬合約書，表示甲○○於95年間曾自寰寶公司處 收得235 萬元之工程款，及於94年底、95年初間乙○○仍受 僱用之某日，再藉如上說詞謂須由寰寶公司與乙○○作成切 結書，表示乙○○於95年間總計曾從寰寶公司處領取89萬3 千元之工資，並予亟力慫恿，終在獲致應允之後，分由甲○ ○、乙○○於前開承攬合約書與切結書上署名劃押完成製作 ，丙○○另於95年3 月前乙○○仍為寰寶公司僱用前某日， 要求乙○○須配合在其於不詳時地，將95年3 月至6 月共4 個月，乙○○各曾向寰寶公司支領20萬元總計80萬元，此等 不實內容填載於內之領薪人員薪資名冊上簽名捺印。嗣丙○ ○即請託不知情之會計師，於96年5 月25日向財政部臺灣省 北區國稅局新莊稽徵所（下簡稱新莊稽徵所）辦理寰寶公司 95年度營利事業所得稅之繳付申報，丙○○繼交付包括不實 領薪人員薪資名冊在內之前開文書，由該名會計師代為寄送 與新莊稽徵所以行使，幫助寰寶公司虛列甲○○、乙○○未 曾實際領取之235 萬元、80萬元報酬為其95年度之營運成本



，因而逃漏20萬元、58萬7 千5 百元，合為78萬7 千5 百元 之營利事業所得稅額。後因甲○○、乙○○先後遭通知補繳 95年度之所得稅，其等方知上情。
二、案經乙○○訴由臺灣彰化地方法院檢察署檢察官呈請臺灣高 等法院檢察署檢察長核轉，及甲○○訴由臺灣板橋地方法院 檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序方面：
一、證人乙○○、甲○○、許月裡於偵查中具結所為證述均有證 據能力：
（一）按92年修正公布之刑事訴訟法改採以當事人進行為主之訴 訟制度，檢察官代表國家偵查犯罪、實施公訴，基於當事 人一方原告之地位，就被告犯罪事實及訴訟條件與據以認 定證據能力等訴訟程序上之事實，固應善盡舉證責任。然 因檢察官訊問證人等被告以外之人時，均能遵守法律規定 而不致違法取供，並令具結，可信性極高，為兼顧理論與 實務，乃於同法第159 條之1 明定檢察官於偵查程序取得 被告以外之人所為陳述，除顯有不可信之情況者外，均有 證據能力，而得為證據。故被告、辯護人若主張其顯有不 可信之情形者，本乎當事人主導證據調查原則，自應負舉 證責任，否則，被告以外之人向檢察官所為之陳述，毋庸 另為證明，即得作為認定被告犯罪之證據。而所謂「顯有 不可信」之情況，係指其不可信之情形，甚為顯著了然者 ，固非以絕對不須經過調查程序為條件，然須從卷證本身 ，綜合訊問時之外部情況，為形式上之觀察或調查，即可 發現，無待進一步為實質調查之情形而言，最高法院96年 度臺上字第5684號判決意旨載述甚詳。
（二）本案被告丙○○之辯護人雖爭執於偵查中具結作證之證人 乙○○、甲○○、許月裡所言證據能力，惟提出之質疑， 亦僅為該等證言未經被告予以質問此事，按對偵查中之證 人所述，若被告防禦權已藉其他方式加以保障，亦即對證 人審判外陳述給予程序性的擔保與驗證後，則法例上多容 許對質詰問之例外，而允許被告用其他方式來檢驗該審判 外陳述，是以刑事訴訟法於確立傳聞法則之同時，另亦設 計了若干例外，此即同法第159 條之1 至之5 之規定，於 此被告之對質詰問權雖受到一定程度之限制，惟如該審判 外陳述之外觀有足夠可信性，得以取代被告對質詰問權的 檢驗，甚而為法院發現真實所需要，仍可例外認為該審判 外陳述有證據能力。至司法院大法官會議釋字第582 號解 釋所指「證人於審判中，應依法定程序，到場具結陳述，



並接受被告之詰問，其陳述始得作為認定被告犯罪事實之 判斷依據」，係指證人於審判中有傳喚之必要，經於審判 程序傳喚作證時，應給予被告詰問權，如此該部分之證述 內容始得作為認定被告犯罪事實之判斷依據，而證人於偵 查中之證述，如已符合刑事訴訟法第159 條之1 第2 項之 規定，且經依法具結，其陳述自不因未經被告對質詰問， 而不具證據能力，故被告之辯護人所提上開主張，毋寧亦 有誤會，況以下所引證人乙○○、甲○○所言既已經本院 再為傳喚後到庭進行交互詰問，被告與辯護人之反對詰問 權已重獲擔保，對證人許月裡部分，被告或辯護人復係自 行放棄主動聲請權利，不予傳喚以行對質，自不得再對該 等證人具結後之偵查所言，藉前開理由反覆爭執。（三）準此，證人乙○○、甲○○、許月裡於偵查中所為證言， 既皆曾具結擔保所述內容確符事實，復未查得其等所述證 言中存有何等顯不可信之具體情狀，揆諸首揭說明，自應 認上列證人於偵查中之相關陳述均具證據能力。二、查本案認定事實所引用之以下卷證資料，就供述證據部分， 檢察官、被告及其辯護人於本院準備程序及審判期日均同意 將之作為證據而未予爭執，且迄至言詞辯論終結前亦未再聲 明異議，依刑事訴訟法第159 條之5 之規定，應認皆具證據 能力。
貳、實體方面：
一、訊據被告固坦承其為寰寶公司之實際負責人，公司薪資名冊 等薪水請領相關憑據之製作亦係所屬業務，其並在96年申報 寰寶公司營利事業所得稅期間，曾請託某會計師將其備妥， 由告訴人乙○○、甲○○簽押其上之前開切結書、領薪人員 薪資名冊與承攬合約書交付新莊稽徵所進行報稅查核，然其 矢口否認有何幫助逃漏稅捐與填製不實會計憑證之犯行，辯 稱：告訴人乙○○、甲○○於95年間真曾自寰寶公司支領上 述薪資與工程報酬，其等均係在寰寶公司95年間包得位於新 竹縣內之放翁清境工程後，向寰寶公司轉承部分工程進行施 作，告訴人乙○○當時負責打石、植筋，告訴人甲○○則負 責拆除板模與整理搬運云云；辯護人另以：本案告訴人等係 因於承攬工作後有所虧損，在要求被告提高報酬遭拒後，始 報復提告，此由告訴人等均曾自行簽署切結書、承攬合約書 即可證明，如有疑義，應將前揭文書送請鑑定以行釐清，又 包工每向寰寶公司承攬工作時，因涉及生意機密，多僅會與 被告私下商談，告訴人等基於此點，便恣意否認曾向寰寶公 司承攬工作，實屬荒謬，再者，包工本質既是承攬，被告所 要求者亦僅有其須如期完成而已，至包工要僱用何人，被告



不必過問，自無可能就此舉證，況告訴人等倘真不曾收取該 等報酬，在收到寰寶公司之扣繳憑單時，應即大感驚訝，並 立刻向寰寶公司表示異議，又豈會毫無聲息，並對寰寶公司 曾經寄發之催促信函不予理會，直到遭通知補稅時方予申訴 等語，為被告置辯。
二、經查：
（一）告訴人甲○○於95年間確實不曾向寰寶公司承包工程施作 ，亦未請領任何承攬報酬，告訴人乙○○則僅在受僱期間 領得過9 萬3 千元之薪水等情，業據證人甲○○於偵查與 本院審理時結證以：伊94年間僅是到寰寶公司應徵粗工， 未向被告承攬工程或前往新竹放翁清境作工，95年元旦伊 就回去作瓦斯了，且伊在被告處工作時也只是工人，也沒 召集過其他員工來向被告承攬小包，當初簽合約書是用來 領錢的，被告說要領錢就簽這一張，伊當時也沒有很認真 看，也不知道寰寶公司有將扣繳憑單寄送與伊等語；及證 人乙○○於偵審程序迭證之：伊95年間之薪資被虛報，切 結書是伊簽的，但是被告叫伊簽的，他說要工作都要簽， 是對工作的保障，伊於95年3 月左右就離職了，切結書是 在94年12月或95年1 月間簽的，當時是伊去新竹放翁清境 工地作粗工前簽的，伊當時一天約只領1 千元，被告又怎 會讓伊這個粗工去承作小包，伊也從來沒有收到寰寶公司 的扣繳憑單，伊在95年間受僱於寰寶公司工作時，前後只 作到3 、4 月，大約領到的薪水是9 萬3 千元等語說明詳 盡，又證人乙○○既表示其於95年間受領寰寶公司給付之 報酬雖未達如前申報數額，然確曾取得約9 萬3 千元之薪 資，單就此等部分亦為被告所不爭執，是起訴書認寰寶公 司就告訴人乙○○部分申報之89萬3 千元薪資支出全屬虛 列尚屬誤會，先予敘明。
（二）被告與辯護人雖藉以上陳詞置辯，然查，本案係因告訴人 甲○○、乙○○為稅捐稽徵機關通知補繳所得稅，經兩人 再行確認後，始發現遭被告浮報上述薪資報酬，凡此已有 其等所述情節可供查證，告訴人甲○○更在察覺上情後， 主動聯繫被告欲予探明究竟，而據證人甲○○：被告今（ 98）年2 月有去找伊母親談稅捐的事，被告說叫伊們先墊 付，再償還給伊們之偵查所陳，及其母許月裡同日所為之 ：當時要報稅時，被告要跟伊拿伊先生身分證去報稅，說 這樣可以扣稅扣少一點，後來伊才知道被告把伊兒子甲○ ○報200 多萬元的稅，後來被告有打電話給甲○○，電話 是伊接的，被告說叫甲○○去繳稅，他就不用被查帳，之 後被告又來找伊，說坦承錯了，他不該將甲○○的所得報



這麼高等語附和，益可見被告斯時遭受告訴人甲○○等人 質問之際，確曾出現大悖情理之違常舉動，縱認告訴人甲 ○○與其母許月裡立場本與被告相對，相關指證或許稍有 失真，徒憑被告在庭訊中經檢察官執以前情時，先予回覆 ：伊不是這個意思，伊找甲○○母親是說，甲○○現在已 經欠稅，罰單都已經下來，甲○○先繳一繳，將來伊們再 繼續合作，伊再給甲○○高一點工資，作為繳稅補償；及 檢察官據再質以：若甲○○有領取申報薪資，又為何要補 償後，被告復行作出：因為伊是好心，伊怕甲○○被罰錢 太高之云云解釋，又豈能說服於眾，倘本案真係告訴人甲 ○○故意漏報個人所得，補繳裁罰等必要責任本應由其自 負，何干被告，被告營運公司業務既非毫無經驗，為求獲 致利潤，對成本控管一事絕無疏忽之理，怎可平白基於一 己同情，任置以上原則於不顧，無端許諾增高報酬，對告 訴人甲○○如此討好，苟謂被告此等反應並非基於理虧而 生，孰能置信。
（三）被告及辯護人又質疑告訴人甲○○、乙○○提告動機難認 單純，稱是因其等當時任事怠惰，以致所聘工人效率過差 ，使預計發給之工錢增多，告訴人甲○○、乙○○在回頭 請被告貼補金錢遭拒後即生報復之心，但若告訴人甲○○ 、乙○○真因承包工程曾與被告另有以上過節，彼等其時 大可立刻採取無理反制，或隨即藉故拖延工程之進行，以 對被告施予直接之完工壓力，斷不必如此迂迴，一待數年 直至同獲稅捐稽徵機關補稅通知，甚遭欠稅強制執行之際 始行提告。被告一再聲稱當年確曾寄發扣繳憑單供告訴人 甲○○、乙○○核對參照，權且不論此因查無其他可佐憑 證本難認係為真（下見不另為無罪諭知部分），果係屬實 ，告訴人甲○○、乙○○理應在收受當時即認時機來臨， 逕向稅捐稽徵機關表明異議豈不容易，又何須持續隱忍， 由是更徵被告與辯護人之上開辯詞亦非可採，且所稱告訴 人甲○○、乙○○早已接獲扣繳憑單此點既仍無從證明， 辯護人另表示寰寶公司曾經寄發之催促信函，其內容究係 如何復屬無人知曉，欲謂告訴人甲○○、乙○○故意推遲 ，至98年提告之前均無聲息實堪懷疑，顯然過於速斷。則 於本案既始終未見告訴人甲○○、乙○○存有何等故陷設 詞，欲入被告於罪之不法動機，其等又何須甘冒誣告偽證 之刑責訴究提起此處告訴，據此益證以上指訴內容確屬憑 信可採。
（四）被告口口聲聲表示告訴人甲○○、乙○○均曾實際前往放 翁清境位於新竹縣之工程地點進行包工，依被告於偵查中



之所稱，告訴人甲○○與乙○○皆係承包相同之板模拆除 工程，告訴人甲○○施作範圍甚計有23戶之多，前後施工 日期自無短暫可能，則有疑義者為，據卷附寰寶公司與定 作人盛傑營造有限公司就放翁清境三期─仰心大境新建工 程訂立之承攬工程合約書第3 條所示，寰寶公司須負責該 工程眾多項目之實際承造任務，包括板模拆運在內，其他 更有諸多繁複工事待為處理，且被告既須綜覽工程，必對 當時之承攬包商存有相當掌握，若告訴人甲○○、乙○○ 真曾前往放翁清境進行施作，另行查得同一時地與告訴人 等相互配合之其餘包商資訊，繼再尋覓當中任何一人前來 作證，指明告訴人甲○○、乙○○確有包工情事又有何難 ，詎被告捨此簡易途徑不為，不斷強調因告訴人甲○○、 乙○○所找工人因其均不熟識，故無法聲請傳喚，企圖將 釐清責任轉予告訴人等承受，實無異為避就之舉。（五）被告又稱與其他小包訂定承攬契約時，通常不會有外人在 場，工資總數亦係由被告以現金支付，至小包所聘其他工 人之薪資部分概與被告無涉，讓小包自行分配，此正係被 告與告訴人甲○○、乙○○簽立承攬合約、切結書無人目 擊，及所有報酬於帳目上均歸其等所得之緣故，並舉亦為 寰寶公司包商之證人丁○○所述以圓所辯。但查，證人丁 ○○於偵審程序到庭作證時，另更曾明白提及：伊當寰寶 公司小包時，被告是依工程進度付款，且兩人會寫契約書 約定施工完成進度及如何給付工程款，衡以實務現況，無 論係原始定作或轉包之人，為使雙方權利義務充分明確， 承攬契約率皆會針對施工進度、付款比例、驗收方式、預 付及保留金額等事項予以詳細約定，俾使未可預料之工程 糾紛發生之時，得有排解協調之依循原則，此亦為證人丁 ○○以上陳述之重點所在，甚據其於本院所稱之：模板工 作是一段一段，一段某平方公尺伊們先作完，之後就跟被 告請款，被告付款也是一段一段的給付，伊們沒有直接在 合約書上寫總共拿多少錢，伊們只會約定單價，之後依照 實際所作的數量來付款，當然會有保留款，因為怕沒作好 ，到最後業主驗收完畢才給付，每一期請款伊都是在被告 給的收據上簽名等語，另可查見被告在與小包約定承攬事 項時始終存在之謹慎態度。反觀本案被告提供告訴人甲○ ○、乙○○簽署之承攬合約及切結文書，其中除僅有被告 預定給付報酬總數之概括載述外，關於工期分配及階段驗 收理應併記之具體安排竟皆付之闕如，被告一方面稱：叫 丁○○簽收是因為他幫伊作模板工程有切割，非一次完成 ，伊要計價再請款，所以需要簽名、簽收，卻又自承：甲



○○、乙○○之工作當時也是約定作一半、付一半，拿尾 款要把工地清理完整才能拿等語，顯現於被告描述中之告 訴人甲○○、乙○○承包內容與付款方式，既與證人丁○ ○並無任何不同，被告泛謂彼等存有歧異，怎能認已作成 合理解釋，則依證人丁○○之所陳，為免損及自身權益， 被告付款當下皆會請其在收據上簽名確認，果告訴人甲○ ○、乙○○亦曾向其支領前開為數非少之承攬報酬，被告 實更無由予以例外對待，告訴人等倘在工程之間即因要求 報酬增加未果產生齟齬，被告意識及此更求自保猶有不及 ，如其所述因為信任方未要求告訴人等簽立收據云云又應 從何說起。
（六）綜上所析，在在足證被告辯稱曾於95年間轉包工程予告訴 人甲○○、乙○○，其等因之各自寰寶公司領得235 萬元 、80萬元報酬乙情俱為虛構，秉此基礎，更可徵被告持交 稅捐稽徵機關，載明告訴人乙○○在95年3 至6 月，每月 均有支領20萬元共計80萬元等記敘內容之寰寶公司領薪人 員薪資名冊確屬不實，而被告交與告訴人甲○○、乙○○ 分別簽押之承攬合約書、切結書，與其上亦有告訴人乙○ ○簽押紀錄之上揭領薪人員薪資名冊，固因僅有告訴人乙 ○○與甲○○之單一指訴，別無其他憑據可認係被告偽、 變造而成，則在難予完全排除告訴人等是在受被告以簽名 方可領取酬勞或僅為記帳使用等理由蒙蔽後，始於前述文 書內簽署己名之此等可能情形下，應不得逕藉偽、變造私 文書之罪名相繩被告，然被告明知其經辦會計業務所作成 ，關於告訴人乙○○之領薪人員薪資名冊內容非真，卻仍 併同上述承攬合約書及切結書交付不知情之會計師，使其 於96年5 月25日代向稅捐稽徵機關申報寰寶公司95年度之 營利事業所得稅，終順利幫助寰寶公司逃漏總計78萬7 千 5 百元之稅額，此等情節除經本院一一論斷如前外，復有 新莊稽徵所99年5 月20日北區國稅新莊一字第0991013075 號函所附寰寶公司95年度申報營利事業所得稅提供之如上 文書影本，該所98年5 月27日北區國稅新莊一字第098101 4070號函、99年8 月23日北區國稅新莊一字第0991023093 號函對寰寶公司短漏營利事業所得稅之相關估算等資料存 卷佐參，自應就其所為依據法律予以充分評價。另辯護人 聲請對相關承攬合約、切結書與領薪人員薪資名冊送請鑑 定，希冀確認上載告訴人甲○○、乙○○之簽押是否真正 ，惟該等文書既難判斷確為被告偽簽捺印所作成一如前述 ，辯護人就此調查聲請自應認已再無必要，爰予駁回。（七）須附言者為，稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以不正當方



法逃漏稅捐罪，其規範之受罰主體為公司，並非公司負責 人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事 政策之考慮，同法第47條第1 款遂將納稅義務人公司之責 任，於其應處徒刑之範圍，轉嫁於公司法規定之公司負責 人，受罰之公司負責人，乃屬代罰之性質，並非因其本身 之犯罪而負責任。又依被告行為時之稅捐稽徵法第47條第 1 款規定，轉嫁處罰之對象乃限於「公司法規定之負責人 」，如非屬公司法規定之負責人，即不能令負該項刑責。 而公司法第8 條既規定如寰寶公司之有限公司負責人係指 其公司之董事，或其經理人、清算人等，在執行職務範圍 內，方為公司負責人，自可知公司法從未將「實際負責人 」列為公司負責人。因此自然人如實際負責公司業務，倘 非公司法上之公司負責人，即非轉嫁之對象，縱其有參與 逃漏稅捐之行為，應另成立同法第43條第1 項之幫助逃漏 稅捐罪，尚無依上開規定加以處罰之餘地（最高法院95年 度臺上字第741 號、第3412號判決意旨參照）。查寰寶公 司之董事即負責人為被告之子楊順發，此原可見卷存之經 濟部商業司公司及分公司基本資料查詢明細，且為被告所 不爭執，又被告既亦不具該公司經理人之身分，無論其有 無實際負責業務之決策執行，被告仍非寰寶公司之登記負 責人實為明確。況被告於行為當時，稅捐稽徵法尚未有如 98年5 月27日修正公布之第47條第2 項：「前項規定之人 與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」 之明文規定，參酌最高法院98年度臺上字第1728號判決意 旨，若條文係規定公司負責人，自不包括所謂實際負責人 同一旨趣，及行為之處罰，以行為時法律有明文規定者為 限之刑法罪刑法定首要原則，被告之本案行為既在稅捐稽 徵法第47條增列第2 項規定之前，自不得回溯援引將其視 為應受代罰之寰寶公司負責人。又查，被告雖非行為時稅 捐稽徵法之轉嫁處罰對象，然其既有參與協助寰寶公司逃 漏稅捐，仍應適用特別規定，另論以同法第43條第1 項之 幫助犯（最高法院75年臺上字第6183號判例意旨亦同）， 附此敘明。
（八）綜上各述，本案事證已臻明確，被告相關犯行洵堪認定， 應予依法論科。
三、按薪資印領清冊係由薪資發放單位（如機關、公司行號或個 人等）所制作，由領款人員於其上簽章，用以證明該薪資業 經其領取之文件，具有收據之性質，而商業會計法之商業會 計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證 明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，此觀



諸商業會計法第15條第1 款之規定自明，復依營利事業所得 稅查核準則第71條第12款規定，薪資支出之原始憑證，為收 據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工 人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳 戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定，則由此可見 如本案被告經辦填載之寰寶公司領薪人員薪資名冊，此等薪 資印領清冊亦屬商業會計法規定之原始憑證。是核被告所為 ，係犯商業會計法第71條第1 款商業經辦會計人員以明知為 不實之事項而填製會計憑證罪，及稅捐稽徵法第43條第1 項 幫助犯同法第41條逃漏稅捐罪。復按會計憑證，依其記載之 內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主 辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員， 以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商 業會計法第71條第1 款之罪，本罪乃刑法第215 條業務上文 書登載不實罪之特別規定，自應優先適用（最高法院92年臺 上字第3677號判例參照）。被告將其所製作之不實會計憑證 ，連同寰寶公司虛列薪資等成本之資訊一併交由不知情之會 計師，以為行使申報寰寶公司95年度之營利事業所得稅，為 間接正犯。公訴人認被告係因寰寶公司違犯稅捐稽徵法第41 條之詐術逃漏稅捐罪，並依同法第47條第2 項規定由其代受 處罰，未屬恰當之處已見上載，惟其所憑基本社會事實原屬 同一，爰在起訴範圍內變更適用法條如上。被告製作不實領 薪人員薪資名冊之會計憑證後，再提供充為寰寶公司之營業 成本，幫助遂行該公司逃漏營利事業所得稅，前後行為客觀 上已有局部之重合，且其重合時點，依社會一般通念，均係 在行為著手之階段，自可認被告前開所為，係基於同一犯罪 故意，而實行一個犯罪行為，核屬一行為觸犯填製不實會計 憑證及幫助他人逃漏稅捐兩罪名，為想像競合犯，應依刑法 第55條之規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。至起訴 書雖未提及被告填製不實領薪人員薪資名冊此等情節，然此 既與已起訴之被告幫助寰寶公司逃漏稅捐事實部分，存有想 像競合之裁判上一罪關係，自應為起訴效力所及，本院當仍 可併予審理。再查，被告曾有如事實欄所載因犯他案經本院 判處罪刑並已執行完畢之情形，此觀諸卷附臺灣高等法院被 告前案紀錄表即明，其於5 年內故意再犯本案有期徒刑以上 之罪，為累犯，應加重其刑。爰審酌被告為使寰寶公司得以 虛報成本，竟於負責經辦之領薪人員薪資名冊上填載告訴人 乙○○受領80萬元報酬之不實事項，以供寰寶公司順利逃漏 營利事業所得稅捐，犯罪之動機、目的難謂有何可取之處， 更因之影響國家財政收入及賦稅制度之公平性，紊亂稅捐稽



徵體制，行為可訾，甚在犯罪之後仍不願坦承犯行，面對己 非，被告雖有緘默權利，惟非可謂得恣意說謊，及其所為造 成國家稅捐徵收短少之數額等一切情狀，量處如主文所示之 刑，以資懲儆。
四、不另為無罪諭知部分：
（一）公訴意旨另以：被告曾將告訴人甲○○、乙○○受領不實 薪資之事項，委由不知情之會計師登載作成寰寶公司各類 所得扣繳暨免扣繳憑單，並請託該會計師持以行使，向稅 捐稽徵機關辦理營利事業所得稅結算申報，因認被告就此 亦涉犯刑法第216 條、第215 條之行使業務上登載不實文 書罪嫌之間接正犯等語。
（二）按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實； 又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法 第154 條第2 項、第301 條第1 項分別定有明文。（三）公訴人雖以被告早對其曾委請會計師製作告訴人甲○○、 乙○○之扣繳憑單一事有所自白，認該部分之情節同可認 定，惟按被告之自白，本不得作為有罪判決之唯一證據， 仍應調查其他必要之證據，以察其是否與事實相符，此原 即經刑事訴訟法第156 條第2 項揭櫫甚詳，是被告縱對被 訴事實全無意見，在未獲其他補強證據，足徵被告自白經 過確與實情相吻之情形下，要仍無由逕認其成立犯罪。（四）經本院遍觀全卷，事實上均無法查得關於公訴人所指被告 曾支使不知情會計師，另行作成告訴人甲○○、乙○○不 實扣繳憑單此節確係存在之任何證據，該等扣繳憑單形式 為何，其中所得與扣繳金額之記載是否悖於真正，既毫無 其他佐據足資為憑，揆諸前開法文與證據規則，本案實不 得遽謂被告確有行使業務上登載不實文書之犯行，遑論被 告本已言明該扣繳憑單為其轉請會計師所作文書，於此既 同無證據可認製作扣繳憑單亦屬被告之業務事項，其自更 無從以間接正犯形式，遂行屬於身分犯性質之前揭行使業 務上登載不實文書罪名。
（五）綜上所述，公訴人所指證據方法，尚無法使本院確信被告 另曾有藉不知情之會計師，行使業務上登載不實扣繳憑單 之間接正犯行為，此外復查無其他積極證據得援為認定此 等指述內容確係存在之依憑，就此本應為無罪之判決，然 依公訴人之所認，此部分既與前開經論罪科刑之被告所犯 事實間，有成立想像競合裁判上一罪關係之論斷可能，本 院爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段、第300 條，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條



前段、第55條、第47條第1 項，判決如主文。本案經檢察官黃嘉妮到庭執行職務。
中 華 民 國 99 年 9 月 30 日
刑事第五庭 審判長法 官 胡堅勤
法 官 高增泓
法 官 盧軍傑
上列正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內敘明上訴理由，向本院提出上訴狀 (應附繕本) ，上訴於臺灣高等法院。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書「切勿逕送上級法院」。
書記官 周玉茹
中 華 民 國 99 年 9 月 30 日
附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。
稅捐稽徵法第43條
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。