臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第四一號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○（局長）住同右
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十一月十二日台財訴
字第○八九○○七六八二號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（下同）八十二年度綜合所得稅結算申報，申報其父高愛 德為扶養親屬，高愛德與人合夥經營泰雅渡假村，該渡假村經人檢舉逃漏稅捐， 被告據確定之營業稅及營利事業所得稅，核定高愛德八十二年營利所得新台幣（ 下同）一、八七九、九０一元，合併核定原告綜合所得總額為二、六八七、八三 二元，應補稅額三五八、二五四元，並就漏報營利、薪資及利息等所得經審理違 章成立，裁處罰鍰一七八、四００元，原告不服，就初查核定其扶養親屬高愛德 之營利所得及罰鍰部分，申請復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回， 遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。 ㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：
㈠原告主張之理由：
⒈按「‧‧‧得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人 與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件， 納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於有無共同生活之客觀事實‧ ‧‧。」此為司法院八十五年十一月八日釋字第四一五號中段解釋明令之。查 受扶養人高愛德平日與妻陳美花一直居住於南投縣埔里鎮泰雅渡假村內原宅， 而原告則均居住於台中縣潭子鄉，原告雙親並無與原告同居之事實，依前揭司 法院解釋意旨，自不應由原告申報為受扶養親屬。又依民法第七十一條「法律 行為，違反強制或禁止規定者，無效。」之規定，故本案申報扶養親屬額應屬 無效。被告未為詳查即做成處分，顯然違誤不當，自應予撤銷之。 ⒉又按「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則‧‧‧苟債權人主張未收付 實現，應負舉證責任。」原行政法院七十年判字第一一七號判決明載。則反面 解釋即債權人若能舉證證明未收付實現，則自不應列為個人綜合所得稅課徵。 查受扶養親屬高愛德於泰雅渡假村成立之初雖登錄為負責人，實則是被案外人 蔡文田利用做為登記之人頭而已（因泰雅渡假村依法規定股東中須有原住民始 得成立），並無實質之合夥關係，亦未獲得任何利益，泰雅渡假村實際經營獲
利者為蔡文田，蔡文田均稱該渡假村經營不善虧損累累，而受扶養人高愛德僅 係人頭而已，非合夥人，更非實際上經營之人，對於業務均無權過問，故是盈 ？是虧？均無法獲知，蔡文田從未給過高愛德分文，更遑論分紅。況蔡文田亦 於八十二年四月間即偽造高愛德印鑑遺失而將負責人變更為其個人名義，並將 股東改組，當時受扶養人高愛德巳被除名，則何來紅利所得之有？縱泰雅渡假 村之會計帳冊列有受扶養人高愛德分有紅利，然觀之前述，亦顯係蔡文田利用 職務之便所偽製者，不應予採納。原告於申請復查時亦均提呈證物證明，對於 受扶養人高愛德未收付實現部分舉有歷歷明證，則依前揭判決旨意所載，自不 應將泰雅渡假村紅利關於高愛德之部分併入原告綜合所得稅計算。又退步言之 ，縱認受扶養人高愛德為泰雅渡假村之股東並受有利益，然該渡假村自八十二 年四月份即將高愛德除名，則被告以八十二年全年度查核高愛德之營利事業所 得計課，亦有不當。
⒊至於受扶養人高愛德存款利息，亦因其未與原告同住，況有些年邁者常因擔心 若讓子女知其有存款，則可能無法得到妥適之照料，因此往往會蓄意隱瞞，此 乃常有之事。而觀之本案受扶養人高愛德未與原告同住，故更不可能告知原告 其有存款之事，而非原告故意或不正當方式漏報者，既非故意漏報，自不應受 罰，始為正當。
⒋觀前所述，泰雅渡假村實際獲益之人為蔡文田，原處分未為詳查深究即主觀認 定高愛德獲有利益而課徵綜合所得稅，並認原告係故意或以不正當之方式漏報 綜合所得稅，其認事用法均有違誤。為此狀請鈞院鑒核，賜淮判決如訴之聲明 ，以保權益，實感德便。
㈡被告答辯之理由：
⒈本件原告八十二年度綜合所得稅結算申報時列報其父親高愛德為扶養親屬，高 愛德與蔡文田及陳明輝合夥經營之泰雅渡假村，八十二年度經被告初查核定營 利事業所得額為二五、０五二、０一九元，應納營利事業所得稅六、二五三、 ００四元，並確定在案，遂按上開營利事業所得額減除應納營利事業所得稅後 之餘額，按原告之父親高愛德出資比例百分之十，核定其八十二年度營利所得 一、八七九、九０一元，合併歸課原告八十二年度綜合所得稅。原告復查時訴 稱其父親並非泰雅渡假村之合夥人，更無該渡假村之營利所得等情。案經被告 復查決定以經查被告曾於八十九年八月十五日以中區國稅法字第八九００四五 四二四號函，向南投縣政府查明泰雅渡假村自設立迄今之合夥人明細及歷次變 更登記之情形，經查原告父親高愛德自泰雅渡假村成立迄當年度均為該渡假村 之合夥人，至臻明確。又該渡假村八十二年度之營利事業所得稅結算申報，經 被告核定全年所得額二五、０五二、０一九元，應納稅額六、二五三、００四 元，並以該渡假村短漏報所得額三五、三五六、七八九元，逃漏所得稅六、二 五三、００四元，而按所漏稅額裁處０．八倍之罰鍰五、００二、四００元。 該渡假村不服，申經復查結果未獲變更，乃提訴願，案經財政部於八十八年一 月十八日以台財訴第000000000號訴願決定書駁回，該渡假村未據循 序提起再訴願，業已確定在案。又查該渡假村該年度因違反所得稅法、營業稅 法及娛樂稅法所處之罰鍰均尚未繳納，是本件初查依上開營利事業全年所得額
減除應納營利事業所得稅後之餘額，按原告父親高愛德投資比例歸課營利所得 一、八七九、九０一元，並無不合。至該渡假村八十二年度因違反各種稅法所 處之罰鍰，依前揭財政部函釋規定，應俟繳納後始自上該營利事業所得額中減 除，並更正各合夥人之營利所得。是原告所訴，核不足採，復查後遂仍維持原 核定，訴願決定亦持與被告相同論見予以駁回。 ⒉原告主張受扶養人高愛德僅係人頭而已，非合夥人，更無營利所得等情。查本 件原告父親高愛德確為泰雅渡假村之合夥人，其相關事證已如前述，原告主張 其父親沒有分配到盈餘，但是依據所得稅法第十四條規定及其立法理由，關於 盈餘是否分配，是按應分配數計算，以及依原行政法院五十三年判字第一五○ 號判例之意旨，盈餘是否已實際分配，應所不論。原告並無新事證，復執前詞 ，空言主張，委不足採。
⒊本件原告辦理八十二年度綜合所得稅結算申報時，漏報營利、薪資及利息所得 計一、八九一、一六五元，短漏報所得稅額三五八、二五四元，違反所得稅法 第七十一條第一項規定，案經查獲，相關事證附卷可稽，依前揭規定裁處罰鍰 一七八、四００元。原告復查時主張漏報其父親高愛德之郵局存款利息部分， 係因與其父親並無同居之事實，故不知其存款額度有多少？另依據司法院釋字 四一五號解釋納稅義務人與受扶養人須同居一家為要件，其父親並無與其同居 一家，故原告既已失此要件，當年度申報扶養親屬免稅額應屬失效，則漏報稅 額部分亦不存在，是並無故意或不正當方式逃漏稅，其處分應予註銷等情。案 經被告復查決定以經查原告列報其父親之免稅額係屬所得稅法第十七條第一項 第一款第一目所規範，依前揭法令規定不以受扶養親屬與納稅義務人同居為要 件，另司法院釋字第四一五號解釋係指所得稅法第十七條第一項第一款第四目 所規範之其他親屬或家屬之情形，原告顯係誤解。又查高愛德業於八十五年七 月間病歿，依前揭函釋規定亦無放棄扶養親屬免稅額而申請分開申報之適用。 次查原告雖主張因未與其父親同居一家，無法知悉其父親財務狀況，並非故意 或以不正當方式逃漏稅乙節，經查依據司法院釋字第二七五號解釋「人民違反 法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必 要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作 為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉 證證明自己無過失時，即應受處罰。‧‧‧」，是原告要不能以其父親未與其 同居而非屬故意或不正當方式逃漏稅為免罰要件。末查營利所得部分如前所述 ，仍予維持原核定，綜上，本件裁處罰鍰一七八、四００元並無違誤，是本件 復查後仍予維持原裁處。訴願決定亦持與被告相同論見予以駁回。 ⒋原告主張高愛德並無與其同住，依據司法院釋字第四一五號解釋自不應由原告 申報為受扶養親屬等情。查本件原告提起本訴訟並無新事證及新理由，復執前 詞，委不足採。基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴 之聲明判決。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：營利所得‧‧‧ 合夥人應分配盈餘及獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘，應按核定之營利事業
所得額，減除已納營利事業所得稅後之餘額計算之。」、「納稅義務人之配偶， 及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得 者，應由納稅義務人合併報繳。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報， 但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以 下之罰鍰。」、「本法第十七條第一項第一款第一目至第三目關於減除扶養親屬 免稅額之規定，不以受扶養親屬與納稅義務人同居為要件。」為行為時所得稅法 第十四條第一項第一類及第十五條第一項、第一百一十條第一項及同法施行細則 第二十一條之一所明定。次按「獨資資本主及合夥事業合夥人申報綜合所得稅， 於依所得稅法第十四條第一類第二項規定計算營利所得時，其所經營營利事業當 年度因違反各種稅法所處之罰鍰，如經繳納並取得正式收據者，應准自稽徵機關 核定之營利事業所得額中減除。」、「獨資或合夥組織之營利事業，基於同一漏 稅事實，涉嫌逃漏營業稅、營利事業所得稅及綜合所得稅，均提起行政爭訟，綜 合所得稅部分，稽徵機關可依照本部八十年八月八日台財稅第八００六九五六０ ０號函規定暫緩作成決定。本部五十三年三月九日台財稅發第一七四九號令但書 及六十八年十月十二日台財稅第三七一六九號函釋應停止適用。」分別為財政部 七十四年五月十五日台財稅第一五九七七號函及八十七年九月十日台財稅第八七 一九五九六六八號函釋有案。
二、本件原告八十二年度綜合所得稅申報列報其父親高愛德為扶養親屬，高愛德與蔡 文田及陳明輝合夥經營之泰雅渡假村，該渡假村八十二年度經被告核定營利事業 所得額為二五、０五二、０一九元，應納營利事業所得稅六、二五三、００四元 ，遂按上開營利事業所得額減除應納營利事業所得稅後之餘額，按高愛德出資比 例百分之十，核定其八十二年度營利所得一、八七九、九０一元，合併核定原告 綜合所得總額為新台幣二、六八七、八三二元，應補稅額三五八、二五四元，並 就漏報營利、薪資及利息等所得經審理違章成立，裁處罰鍰一七八、四００元， 原告不服，為如事實欄所示之主張。
三、經查原告之父親高愛德自泰雅渡假村成立迄八十二年度均為該渡假村之合夥人， 出資比例為百分之十，已據原告於九十一年四月十一日本院行準備程序時自認在 案，並有南投縣稅捐稽徵處埔里分處於八十九年九月六日以投埔稅一字第一○三 一二號函檢送之營利事業統一發證設立變更登記申請書、合夥契約書等件附於原 處分卷可稽（見原處分卷第九三至九六頁）。次查該渡假村八十二年度之營利事 業所得稅結算申報，經被告核定全年所得額二五、０五二、０一九元，應納稅額 六、二五三、００四元，並以該渡假村短漏報所得額三五、三五六、七八九元， 逃漏所得稅六、二五三、００四元，該渡假村不服，申經復查結果，未獲變更， 乃提起訴願，案經財政部於八十八年一月十八日以台財訴第000000000 號訴願決定書駁回，因該渡假村未循序提起再訴願，業已確定在案（見原處分卷 第八五至九二頁）。又查該渡假村八十二年度因違章積欠之營業稅、娛樂稅及罰 鍰均尚未繳納（見原處分卷第八四頁），是本件被告依上開營利事業八十二年所 得額減除應納營利事業所得稅後之餘額，按原告父親高愛德投資比例歸課營利所 得一、八七九、九０一元，並無不合。原告雖主張其父親沒有分配到盈餘，但是 依據所得稅法第十四條第一項第一類之規定及其立法理由，關於合夥組織盈餘是
否分配以及分配多少，是按每年度「應分配」數計算。又合夥之合夥人所分配之 盈餘，以其營利事業業經核定之所得額，扣除繳納營利事業所得稅後之餘額，為 應分配或應得盈餘數額，是營利事業合夥人綜合所得額中之營利所得，係以營利 事業所得額，扣除繳納營利事業所得稅後之應分配或應得餘額為依據，其已否實 際分配，應所不論（原行政法院五十三年判字第一五○號判例參照）。再查原告 列報其父親為扶養親屬減除該免稅額，係所得稅法第十七條第一項第一款第一目 所規定，依所得稅法施行細則第二十一條之一規定，不以受扶養親屬與納稅義務 人同居為要件，至司法院釋字第四一五號解釋，係指所得稅法第十七條第一項第 一款第四目所規範之其他親屬或家屬之情形。原告主張受扶養人高愛德平日與妻 陳美花一直居住於南投縣埔里鎮泰雅渡假村內原宅，而原告則均居住於台中縣潭 子鄉，原告雙親並無與原告同居之事實，依前揭司法院解釋意旨，自不應由原告 申報為受扶養親屬。又依民法第七十一條「法律行為，違反強制或禁止規定者， 無效。」之規定，故本案申報扶養親屬額應屬無效云云，顯係誤解。至原告主張 因未與其父親同居一家，無法知悉其父親財務狀況，並非故意或以不正當方式逃 漏稅乙節，經查依據司法院釋字第二七五號解釋「人民違反法律上之義務而應受 行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責 任條件。但應受行政罰之行為，仍須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害 或危險為其要件，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失，即應受處 罰。‧‧‧」，是原告既已列報其父親為扶養親屬減除該免稅額，自應依所得稅 法第十五條第一項之規定，由原告查明其父之各類所得後予以合併報繳。原告既 未查明其父之所得予以合併報繳，雖非故意，亦屬有過失，依司法院釋字第二七 五號解釋之意旨，即應受處罰。是原告要不能以其父親未與其同居，而非屬故意 或以不正當方式逃漏稅為由而免罰。至原告主張泰雅渡假村自八十二年四月份即 將高愛德除名，被告以八十二年全年度查核高愛德之營利所得計課，亦有不當一 節，未據原告舉證以實其說，亦無足採。綜上所述，原告上開主張，均不足採。 從而，原告所為處分，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞 訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、 第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 五 月 二十八 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 沈 水 元
法 官 王 德 麟
法 官 林 秋 華
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十一 年 五 月 二十八 日 法院書記官 杜 秀 君