地價稅
最高行政法院(行政),判字,91年度,741號
TPAA,91,判,741,20020517,1

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最 高 行 政 法 院 判 決          九十一年度判字第七四一號
  再 審原 告 福興印鐵製罐股份有限公司
  代 表 人 乙○○
  再 審被 告 嘉義縣稅捐稽徵處
  代 表 人 甲○○
右當事人間因地價稅事件,再審原告對本院中華民國八十九年五月十八日八十九年度
判字第一五六三號判決提起再審之訴。本院判決如左:
  主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
  事 實
緣再審被告以再審原告八十六年一月七日自臺灣嘉義地方法院拍定取得坐落嘉義縣民雄鄉○○段五一五、五一六、五四七之九及五四七之十地號等四筆土地,因未依土地稅法第四十一條規定,於八十六年地價稅開徵四十日前申請按工業用地稅率計徵地價稅,經再審被告按一般用地稅率核課八十六年地價稅新臺幣(下同)九九七、○八七元。再審原告不服,申請復查,未獲變更,循序提起行政訴訟,經本院八十九年度判字第一五六三號判決(下稱原判決)駁回,再審原告以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款適用法規顯有錯誤之再審事由提起再審之訴,茲摘敍兩造訴辯意旨如次:
再審原告起訴意旨略謂︰一、財政部八七一○五七八○一號函釋之內容,其事實雖係因繼承自用住宅用地之法律關係,看似與本件標購工業用地之法律關係不同,但上開函釋之另一重點,乃在於准許納稅義務人補辦申請自用住宅用地稅率課徵地價稅之手續,如符合規定,應准予回溯自完成繼承登記之年起,按特別稅率課稅。此一准予補辦申請特別稅率之手續,以及准予回溯自法律關係變動生效當年起按特別稅率課稅之釋示,符合公平正義與保障人民權益之法理,應係稅法上得以通盤適用之法理,而非單純針對繼承土地之特別解釋。原審法院率認本案無適用之餘地,應有違誤。二、依再審被告復查決定書所示,再審原告拍賣取得本案土地後,並無法得知本案系爭土地自八十四年起已恢復一般用地稅率計徵地價稅,且依八十四年五月十五日台財稅第八四一六二三七六二號函之規定,稅務機關接獲地政機關地籍異動通報時,須輔導當事人申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅。由此可見,稅捐機關須站在輔導者之立場,今再審原告在不知情且又未受到再審被告輔導之情形下,即被核定按一般用地稅率課徵八十六年地價稅,合法性實有疑義。三、按財政部八三、七、六台財稅第八三一六○○二○九號函曾示釋:「經查承購原經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地,於所有權移轉後,如經查明其使用情形變更,且符合按目的事業主管機關核定規劃使用,仍准按千分之十稅率課徵地價稅」。上開函示已明確指出,准按千分之十稅率課稅之要件,只要於土地「所有權移轉後」,使用情形未變更,且符合規劃使用者即可。換言之,土地所有權移轉之前,使用情形是否有變更,既非嗣後取得土地所有權之人所能掌握,自不得列為要件,此乃法理易明之理。詎原判決駁回再審原告先前起訴之理由竟謂:「本件系爭土地,早在八十四年即因原所有權人停工生產,其情形與上開函釋有別。」其理由顯然違背上開函釋意旨,蓋原所有權人於八十四年停工生產時,



本件再審原告並未取得系爭土地,自不得以此為由而作不利於再審原告之認定。退一步言,系爭土地之原所有權人亦僅單純消極的停工生產而已,並無積極變更土地原貌而另作他用,再審被告及訴願、再訴願機關均擅自認定系爭土地已變更使用情形,而不准再審原告享有優惠稅率,其認事用法顯有未洽。四、本案所應審酌之重點,應在於再審原告取得系爭土地後,是否曾將系爭土地變更使用。八十六年一月七日再審原告取得系爭土地後,非但未變更使用,反而立即向嘉義縣政府申請工廠設立許可,並於核准設立許可後,依規定再申請建造執照,惟建照於八十六年十二月九日方核准此時顯已逾八十六年十月七日之土地稅法第四十一條之申請日期。但再審原告之逾期,顯屬不可歸責於再審原告之事由所致。且再審原告既係已依法提出建造執照之申請及工廠設立許可之申請,應亦已視為已依土地稅法第十八條規定,提出申請。且終究獲准通過,自應回溯自再審原告取得系爭土地所有權之日起,得適用優惠稅率,始符合前開函文之意旨。本件再審原告申請優惠稅率之實質條件均符合,祇因不可歸責於再審原告之事由而遲延提出申請,以致稅額暴增,其相差有七十五萬元之譜,是不公平且不合理,請判決將原判決廢棄,並撤銷一再訴願決定及原處分等語。再審被告答辯意旨略謂:一、再審原告所有坐落嘉義縣民雄鄉○○段五一五、五一六、五四七之九至之十地號等四筆土地,原係訴外人泰鋁工業股份有限公司(以下簡稱泰鋁公司)所有,供工廠使用,並經申准自八十二年起按工業用地稅率計徵地價稅;嗣再審被告於八十四年三月間辦理稅地清查查獲該公司業已停工,並自八十四年一月一日起即未購買統一發票,亦未報繳營業稅,業已擅自歇業,系爭土地業非按目的事業主管機關核定規劃使用,再審被告乃自八十四年起恢復按一般用地稅率計徵地價稅。嗣後再審原告於八十六年一月七日向臺灣嘉義地方法院拍賣取得所有權,因未依土地稅法第四十一條規定於八十六年期地價稅開徵四十日前(即八十六年十月七日前),申請按工業用地稅率計徵地價稅,經再審被告依一般用地稅率核課其八十六年地價稅九九七、○八七元,揆諸首揭稅法規定並無不合。二、再審理由略以:財政部八十七年二月四日台財稅第八七一○五七八○一號函釋雖係闡釋自用住宅用地之法律關係,惟其准予補申辦特別稅率手續及回溯自法律關係變動生效當年起適用特別稅率計徵地價稅,符合公平正義與保障人民權益之法理,應係稅法上得以通盤適用之法理,原審法院率認本案無適用之餘地,應有違誤。又財政部八十三年七月六日台財稅第八三一六○○二○九號函釋已明確指出特別稅率適用要件,只須新土地所有權人取得土地後使用情形未變更,且符合規劃使用者即可。再審原告於八十六年一月七日取得系爭土地後,非但未變更使用,且立即向嘉義縣政府申請工廠設立許可,並於核准後依規定申請建造執照,因建照於八十六年十二月九日核發,已逾土地稅法第四十一條之申請日期,本件逾期申請顯屬不可歸責於再審原告之事由所致,何況再審原告已於事後補申請,應回溯自取得土地所有權之日起適用優惠稅率云云。但查本件爭執點在於土地所有權有移轉變動時,新所有權人取得土地後,是否仍須重新申請始有特別稅率之適用;又逾審核基準日始補申請適用特別稅率手續,可否回溯自法律關係變動生效日起適用?查稅捐之核課係本諸法律保留原則於稅法明文規定,而現行地價稅優惠稅率之適用,係採申請主義,且逾審核基準日(即每年十月七日)申請者,自申請之次年期開始適用,揆諸土地稅法第四十一條規定與其立法理由:「自用住宅用地、工業用地及礦業用地等,可適優惠稅率,為納稅人權利,自宜由納稅義務人提出主張,故明



定其在原因事實發生或消滅時,應行申請或申報。」及財政部八十一年四月二日台財稅第八一○七七三四○五號函釋說明二:「...依土地稅法第四十一條第一項後段規定『前已核定而用未變更者,以後免再申請』,係指同一土地所有權人而言,如其土地所權有移轉時,縱其用途未變更,但此特別稅率對移轉後承受該房地所有權人,並非當然均可適用...是以原經核准按自用住宅用地核課地價稅之土地,於土地所有權移轉後,縱其用途未變更,仍應由新所有權人依土地稅法第四十一條規定重新提出申請。」甚明。而財政部台財稅第八七一○五七八○一號函釋乃財政部基於主管機關之行政裁量權針對繼承之特別法律關係所為之特別釋釋,本件係買賣而非繼承,自無擴大解釋援引適用之餘地,殆無疑問。何況系爭土地早在八十四年間即經再審被告稅地清查查獲原所有權人泰鋁公司已停止生產擅自歇業,於其時,該地業非按目的主管機關核定規劃使用,而再審被告恢復按一般用地稅率計徵地價稅,嗣後再審原告拍賣取得所有權,並經再審被告專案陳轉奉財政部以八十七年一月二十二日台財稅第八七一九二五九五一號函釋:「取得按一般用地課稅之工廠用地應重新申請始有特別稅率之適用。」準此,再審原告係取得已恢復按一般用地稅率課徵地價稅之工業用地,而財政部八十三年七月六日台財稅第八三一六○○二○九號函釋係指承購原經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地(使用情形具有繼續性),二者情形迥異,要不得比附援引適用。至於訴稱新廠房執照於八十六年十二月九日核發時,已逾審核基準日,故本件逾期申請,實屬不可歸責於再審原告一節。查再審原告於八十六年一月七日拍賣取得系爭土地後,既有沿用舊廠房情事,又同年四月十二日即已取得工廠設立許可核准書,其使用情形果若符合土地稅法第十八條優惠稅率適用要件,要非不能依土地稅法施行細則第十四條規定檢附廠設立許可證及舊廠房使用執照(已開工生產者,應另附工廠登記證),於當年期地價稅開徵四十日前提出申請,足見再審原告之主張顯為推諉卸責飾詞,難謂有理。請判決駁回再審原告之訴等語。  理 由
按行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款所謂適用法規顯有錯誤,係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背,或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解歧異,再審原告對之縱有爭執,要難謂為適用法規錯誤,而據為再審之理由。查再審被告以再審原告八十六年一月七日自臺灣嘉義地方法院拍定取得坐落嘉義縣民雄鄉○○段五一五、五一六、五四七之九及五四七之十地號等四筆土地,因未依土地稅法第四十一條規定,於八十六年地價稅開徵四十日前申請按工業用地稅率計徵地價稅,經再審被告按一般用地稅率核課八十六年地價稅新臺幣(下同)九九七、○八七元。再審原告不服,申請復查,未獲變更,循序提起行政訴訟,本件原判決認:「經查嘉義縣民雄鄉○○段五一五、五一六、五四七之九及五四七之十地號等四筆土地,原為泰鋁公司所有供工廠使用,並申准自八十二年起按工業用地稅率計徵地價稅。被告(即再審被告,下同)於八十四年三月間辦理土地清查發現該公司已停工,經洽營業稅服務區得知該公司自八十四年一月一日起即未購買統一發票申報銷售額及繳納營業稅,已擅自歇業,系爭土地業非按目的事業主管機關核定規劃使用,被告遂自八十四年起恢復按一般用地稅率計徵地價稅。嗣原告(即再審原告,下同)於八十六年一月七日自臺灣嘉義地方法院拍定取得前開四筆土地所有權後,同年四月十二日取得工廠設立核准許可,同年十一月八日向被告提出依工業用地稅率課徵地價稅之申請,同



年十二月九日並獲得嘉義縣政府核發建造執照。被告以其未依土地稅法第四十一條規定,於八十六年地價稅開徵四十日前(即八十六年十月七日前)申請按工業用地稅率計徵地價稅,乃按一般用地稅率核課八十六年地價稅九九七、○八七元,有被告八十四年四月十七日八四嘉縣稅財字第八四○○五九五三號函、原告八十六年十一月八日工業用地、工廠用地申請書,及八十六年地價稅稅額繳款書等影本附原處分卷可稽,徵諸首開規定,洵屬有據。按工業用地優惠稅率之適用,係採申請主義,觀乎土地稅法第四十一條立法理由:『自用住宅用地、工業用地及礦業用地等,可適用優惠稅率,為納稅人權利,自宜由納稅義務人提出主張,故明定其在原因事實發生或消滅時,應行申請或申報。』甚明。臺灣嘉義地方法院拍賣系爭四筆工業用地,要求拍定人須具『促進產業升級條例第三十七條規定興辦工業人』資格,僅為工業用地拍定資格之限制,非謂拍定者如欲適用工業用地優惠稅率繳納地價稅時,可不依土地稅法第四十一條規定主動向稅捐稽徵機關提出申請。況原告八十六年一月七日拍定取得系爭土地後,既有沿用舊廠房情事,同年四月十二日並取得工廠設立許可核准,其使用情形果若符合土地稅法第十八條優惠稅率適用要件,要非不能依土地稅法施行細則第十四條規定檢附工廠設立許可證及舊廠房使用執照(若已開工生產,應另檢附工廠登記證),於八十六年地價稅開徵四十日前提出申請,亦據被告辯明在案。矧原告雖以新廠房建造執照於八十六年十二月九日核發,無法按土地稅法第四十一條規定提出申請,惟其卻係於前開建造執照核發前—八十六年十一月八日,即向被告提出依工業用地稅率課徵地價稅之申請,而其提出申請之日期,並非八十六年地價稅開徵四十日前,是其主張本案不適用土地稅法第四十一條規定,且應視為已提出特別稅率之申請等節,均無可採。另查,財政部六十九年五月二十八日台財稅第三四二四四號及八十三年七月六日台財稅第八三一六○○二○九號函釋,係指工廠用地倘經證實仍按核定規劃使用,及承購原經核准按工業用地稅率計徵地價稅之土地仍作工業用地使用者,可按工業用地稅率課徵地價稅而言;系爭土地原所有人泰鋁公司於八十四年間已停止生產,當年一月一日起即未購買統一發票申報銷售額及繳納營業稅,經被告實地查證,泰鋁公司擅自歇業,業非按目的事業主管機關核定規劃使用系爭土地,乃恢復按一般用地稅率計徵地價稅,其情形核與前揭函釋情形不同,自不得比附援引。又被告為辦理八十六年地價稅開徵事宜,除依土地稅法第四十二條規定,將適用特別稅率課徵地價稅之有關規定及其申請手續等,加以公告外,並刊登八十六年九月十七日之臺灣日報,及函請轄內各鄉鎮市公所轉知各村里辦公處利用村里民大會或其他集會廣為宣導,或在其他公眾出入場所張貼公告週知,有被告八十六年九月四日八六嘉縣稅財字第八六○一八○一八號公告、臺灣日報刊登廣告證明單,及被告八十六年九月二十日八六嘉縣稅財字第八六○一八九九八號函等附原處分卷為憑。原告雖援引財政部八十四年五月十五日台財稅第八四一六二三七六二號函釋主張被告應針對個案進行輔導,惟前開函釋係財政部函臺北市政府財政局,就原按自用住宅用地稅率課徵地價稅之土地,因繼承而移轉,如仍符合自用住宅用地有關規定者之稅率適用問題所為之答復,其未經財政部編入賦稅法令彙編,不得援引適用外,亦與本案為工業用地之情形不同,是原告所訴,並無足採。從而,本件被告以原告未於八十六年地價稅開徵四十日前申請按工業用地稅率計徵地價稅,而按一般用地稅率核課其八十六年地價稅,揆諸土地稅法第十八條第一項第一款、第四十一條及同法施行細則第十四條第一項第一款規定,並無



違誤,一再訴願決定遞予維持,俱無不合。」因而依前揭法條之規定,認再審原告前訴訟程序之訴為無理由,予以駁回。核其所適用之法律,並無與該案應適用之法律相違背,或於解釋判例有所牴觸之情形,已難謂原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款再審原因。茲再審原告仍執陳詞訴稱:財政部八十七年二月四日台財稅第八七一○五七八○一號函釋雖係闡釋自用住宅用地之法律關係,惟其准予補申辦特別稅率手續及回溯自法律關係變動生效當年起適用特別稅率計徵地價稅,符合公平正義與保障人民權益之法理,應係稅法上得以通盤適用之法理,原判決率認本案無適用之餘地,應有違誤。又財政部八十三年七月六日台財稅第八三一六○○二○九號函釋已明確指出特別稅率適用要件,只須新土地所有權人取得土地後使用情形未變更,且符合規劃使用者即可。再審原告於八十六年一月七日取得系爭土地後,非但未變更使用,且立即向嘉義縣政府申請工廠設立許可,並於核准後依規定申請建造執照,因建照於八十六年十二月九日核發,已逾土地稅法第四十一條之申請日期,本件逾期申請顯屬不可歸責於再審原告之事由所致,何況再審原告已於事後補申請,應回溯自取得土地所有權之日起適用優惠稅率云云,衡屬其個人法律上見解之歧異,再審原告對之縱有爭執,揆諸首揭說明,仍不得謂為適用法規錯誤而據為再審之理由。綜上,本件再審之訴顯無再審理由,應予駁回。
據上論結,本件再審之訴為無理由,爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第二百八十一條、第九十八條第三項前段,判決如主文。中  華  民  國  九十一   年   五    月   十六   日 最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官   徐 樹 海
法 官 廖 宏 明
法 官   黃 合 文
法 官   林 家 惠
法 官   林 茂 權
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
                     法院書記官 陳 盛 信中  華  民  國  九十一   年   五    月   十七   日

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參考資料
福興印鐵製罐股份有限公司 , 台灣公司情報網
泰鋁工業股份有限公司 , 台灣公司情報網