臺北高等行政法院判決
99年度訴字第2051號
99年12月16日辯論終結
原 告 吉立豪
訴訟代理人 卓隆燁（會計師）
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人 許碧容
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年8
月16日台財訴字第09900300450 號（案號：第09901835號）訴願
決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：
緣原告民國95年度綜合所得稅結算申報，經被告依法務部調 查局臺北市調查處（下稱臺北市調查處）通報及所查得資料 ，查獲原告漏報本人及配偶顏美足取自永達保險經紀人股份 有限公司（下稱永達公司）薪資所得新臺幣（下同）648,84 0 元及3,600,000 元，另漏報配偶顏美足執行業務所得4,80 5 元，乃歸併核定原告當年度綜合所得總額23,201,856 元 ，所得淨額22,266,080元，發單補徵稅額1,274,652 元，並 按所漏稅額1,700,857 元處以0.2 倍之罰鍰計340,171 元。 原告就核定本人及配偶顏美足取自永達公司薪資所得及罰鍰 處分不服，申請復查，經被告以99年6 月4 日財北國稅法二 字第0990208918號復查決定駁回，提起訴願，亦遭駁回，遂 向本院提起行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、有關司法機關調查及行政機關認定之經過及結果：（一）臺北市調查處扣押相關物品及詢問後，認為應行移送偵查 ，以96年1 月9 日肆字第09643004590 號移送書移送偵辦 ：臺北市調查處移送函原認定「吳文永係永達公司負責人 ，明知員工購車係私人支出，與業務無關，竟基於幫助自 己及他人逃漏稅捐之概括犯意，自92年起，規定公司業績 達MDRT（百萬圓桌會員，年薪至少250 萬元）者或處經理 級以上人員（以下統稱員工），每人每年可以『公務車租 賃』方式與和車公司或格上公司等租賃車商配合，申請租 賃車輛1 輛以上，業務員與租賃車商確認車價無誤後，先 繳交車價20% 或30 %公務車輛保證金，匯入永達公司於彰
化銀行總部分行所開設○○○○號帳戶，並要求業務員與 租賃車商簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』、『公務車 輛租賃附屬契約』等文件，俟業務員與車商辦妥簽約及對 保等相關事宜後，車商即檢附前述文件，向永達公司財務 部申請保證金及每月車輛租金給付，名義上該車輛係屬永 達公司所有，惟每月租金卻由永達公司業務員個人薪資所 得中直接扣取，使業務員薪資所得相對減少。至租賃期滿 （租賃期限為1 至2 年），永達公司便無條件將前述承租 車輛所有權移轉給業務員，幫助業務員逃漏個人綜合所得 稅之；永達公司以前述方式幫助員工元家雄及毛榮彩等人 逃漏92年至94年度個人綜合所得稅分別為974 萬9,483 元 、1 億7 千358 萬1,317 元、2 億7 千695 萬1,484 元， 共計逃漏個人綜合所得稅4 億6 千28萬2,284 元；另永達 公司將前述員工租賃車輛所支付保證金單據，持向稅捐機 關申報公司營業費用，逃漏92年至94年公司營利事業所得 稅額分別為679 萬3 千元、7,301 萬7,650 元、7,634 萬 3,350 元，共計逃漏營利事業所得稅額1 億5, 615萬4 千 元，足生損害於稅捐機關賦稅核課之正確性。」而依刑事 訴訟法以臺北市調查處96年1 月9 日肆字第096430 04590 號移送書，將案件移送臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺 北地檢署）偵查。
（二）臺北地檢署就本件事實之租稅法律適用及實務，經詢稅捐 稽徵機關意見，依最高行政法院89年度判字第699 號判決 要旨，嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關要難憑藉新 見解重為處分。
臺北地檢署以96年3 月9 日北檢大歲96偵2347字第16209 號函詢臺北市國稅局意見，經臺北市國稅局以96年6 月5 日財北國稅審二字第0960201843號函復：「3 、前揭財政 部95年函釋規定，保險公司之保險業務員為所屬公司招攬 保險業務而發生之必要費用，可由保險公司依營利事業所 得稅查核準則（以下簡稱查核準則）有關規定依其費用性 質檢據核實列報。所謂『與經營業務有關之損費』，依所 得稅法第38條及行政法院相關判決規定，乃指公司之營業 行為，屬本身經營之業務之一或與本身業務有直接關聯而 言，先予敘明。4 、保險經紀公司之員工，如為所屬公司 招攬業務而以公司名義購置車輛（即車輛所有權登記為公 司之財產），則其分期給付車商之價金，係公司取得該資 產代價之部分，自非屬保險經紀公司之營業費用。該公司 應以該資產之實際成本，按所得稅法及查核準則規定之方 法以及耐用年數計提折舊。另該員工如係以公司名義租賃
車輛，其分期給付車商之租金（不含保證金），得依查核 準則第74條第3 款第2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭 財政部95年函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報， 尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔。至員工如以員 工自己名義租購車輛，則該扣付款應視為員工基於僱傭關 係而取得之各種補助費或給與，故保險經紀公司應以薪資 支出列支，並依法併同員工薪資所得依率扣繳稅款。」， 即知本件公司租用車輛供員工使用之各項作業內容、文據 及資金給付之各項事實均已查明，並依前揭規定核定應由 保險經紀公司檢據核實將租金列報屬交通費之性質，不應 屬保險業務員之薪資所得。
（三）臺北地檢署96年度偵字2347號偵查後，以「難認被告有因 此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所 得稅情事」而為不起訴處分。
１、經臺北地檢署檢察官偵查永達公司負責人有無以公司租 用租賃車之名，掩飾員工私人購車與業務無關，以達幫 助員工逃漏個人綜合所得稅及逃漏永達公司營利事業所 得稅之目的時，業就「業務拓展費於開始租用租賃車前 ，是如何發放給業務員」、「92年開始以租賃車提供給 員工使用，業務拓展費如何編列」、「就保險業務而言 ，永達公司將業務拓展費列為薪資或另立名目」、「業 務拓展費的支付，是併同薪資發放還是屬薪資的一部分 」、「永達公司於96年以前，業務拓展費包含在傭酬之 內，永達公司就員工薪資的成本是否包含業務拓展費」 、「你所稱將業務拓展費包含在員工酬庸，是指實報實 銷的業務拓展費，還是依據員工業績核定業務拓展費」 、「所租賃的車輛是否都是新車」、「車輛的選擇由公 司決定或個人決定」、「車輛的租金有無統一標準」、 「車輛租金的給付，由何人支付」、「92至95年間是否 有員工薪資提領後交給公司，再由公司支付給車商的情 形」、「員工業務拓展費的額度，有無統一的計算標準 」、「車商來接洽時是如何告知支付租賃車費用的方式 」、「員工使用租賃車，與車商洽辦的流程為何」、「 租賃車的付費方式為何」、「使用租賃車的員工是否需 要付費」、「你是如何向車商詢價」、「永達保險公司 員工使用租賃車應支付的款項若干、名目為何」、「永 達公司應支付車商那些費用」、「永達公司與車商關係 為何」、「永達公司員工與車商關係為何」、「業務拓 展費與薪資有何不同」、「永達保險公司之會計帳目如 何區別業務拓展費與薪資」、「永達公司員工有無同時
租賃多數車輛情形」等訊問在案，有訊問筆錄附卷可稽 ，至臺北市調查處調查時所詢：「既為公司租用之公務 車，租賃到期後，是否即由公司以差額向車行購入作為 公司之資產」、「既然永達公司租用之公務車，租車之 保證金、每月之租金由公司支付，何以永達公司員工需 簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』及『公務車輛租賃 附屬契約』等文件」等，臺北地檢署檢察官亦均瞭解詳 細案情。
２、嗣後臺北地檢署檢察官就臺北市調查處移送書之涉嫌事 實，依訊問筆錄及移送書內相關事證偵查後，認定「永 達公司業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全額 列入薪資所得而非執行業務所得，因招攬保險業務而發 生之業務發展費用理應列報公司營業費用，永達公司自 業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭酬中扣除 ，由租賃車商提供租金發票向永達公司請款，由永達公 司統一支付車輛租金。難認被告有因此而使員工薪資名 目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事。」， 此與永達公司對原告等業務同仁採利潤中心之薪酬制度 結算薪資所得方式一致。
（四）依行政法院（現改制為最高行政法院）32年判字第18號判 例及司法院釋字第392 號解釋，被告應以臺北地檢署96年 度偵字2347號偵查之不起訴處分認定事實，且依最高行政 法院89年度判字第699 號判決要旨，嗣後課稅事實資料未 變，要難憑藉新見解重為處分。
１、按行政法院32判字第18號判例：「司法機關所為之確定 判決其判決中已定事項若在行政上發生問題時則行政官 署不可不以之為既判事項而從其判決處理此為行政權與 司法權分立之國家一般通例」，是以，基於刑事司法機 關調查證據之程序，其認定事實須達到超越合理懷疑之 程度，遠較行政機關調查證據為周延，則行政機關應尊 重司法機關所為之確定判決。另按司法院釋字第392 號 ：「憲法第8 條第1 項所規定之『司法機關』，自非僅 指同法第77條規定之司法機關而言，而係包括檢察機關 在內之廣義司法機關。」，檢察機關確定文書所認定之 事實，符合司法正義程序，行政機關亦應予尊重。有財 政部96年11月2 日台財訴字第09600301210 號訴願決定 書：「次按刑事訴訟法第260 條規定：『不起訴處分已 確定或緩起訴處分期滿未經撤銷者，非有下列情形之一 ，不得對於同一案件再行起訴：……。』其修正理由一 稱：『本法對於檢察官之起訴裁量權已有適當之內部及
外部監督，對於不起訴處分已確定或緩起訴期滿未經撤 銷者，自宜賦予實質之確定力。』可知檢察官所為之不 起訴處分已確定者，具有實質之確定力，非但檢察官有 其拘束效力（除有該條但書情形之一外，不得對於同一 案件再行起訴），對於第三人亦應受實質確定力之拘束 。另行政法與刑法雖畛域不同，構成要件各別，司法機 關與行政機關可各本於權責依法審理認定，兩者並無必 然關係，惟基於刑事司法機關（如地方法院檢察署）調 查證據之程序，其認定事實須達到超越合理懷疑之程度 ，遠較行政機關調查證據為周延，則行政機關亦應尊重 已生實質確定力之不起訴處分所認定之事實。」益證。 ２、系爭事項業經臺北地檢署檢察官偵查事證及其不起訴處 分書之認定，徵諸前揭行政法院32年判字第18號判例及 司法院釋字第392 號解釋，行政官署應以之為既判事項 而從其判決處理此為行政權與司法權分立之國家一般通 例，且該事實之租稅法上之適用亦經被告機關核認：「 四、……該員工如係以公司名義租賃車輛，分期給付車 商之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第3 款 第2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋 規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由 保險業務員自行吸收或負擔。」在案，依最高行政法院 89年判字第699 號裁判要旨：「納稅義務人依所得稅法 規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案 件，如經法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟 ，其查定處分即告確定。嗣稽徵機關如發見原處分確有 錯誤短徵情事，為維持課稅公平原則，並基於公益上之 理由，雖非不可自行變更原確定之查定處分，而補徵其 應徵稅額，然此之所謂發見確有錯誤短徵，應係指原處 分確定後發見新事實或新課稅資料，足資證明原處分確 有錯誤短徵情形者而言。如其課稅事實資料未變，僅因 嗣後法律見解有異，致課稅之標準有異時，按諸中央法 規標準法第18條從新從優原則之法理，即不得就業經查 定確定之案件，憑藉新見解重為較原處分不利於當事人 之查定處分。」，其課稅事實資料未變，要難憑藉新見 解重為處分。
二、有關核定短報原告及配偶薪資所得分別為648,840 元及3,60 0,000 元部分：
（一）永達公司對原告及配偶等業務同仁之薪酬係採獎金制度， 以各項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以 支應歸屬利潤中心之各項必要業務費用，故原告及配偶薪
資所得為（一）個人薪酬及（二）組織報酬減除支應歸屬 利潤中心之各項必要費用後餘額，二項之合計數。 １、查永達公司對原告及配偶等業務同仁之薪酬係採獎金制 度（無固定之底薪），薪酬計算連結利潤中心制，先就 各項績效（包括個人業績、組業績、處業績）之達成率 ，按不同成數及公式，計算初年度服務報酬及續年度服 務報酬等個人薪酬部分，暨舉績報酬、達成報酬、超額 報酬、推介報酬、組輔導報酬、處輔導報酬等組織報酬 部分，而組織報酬係用以支應此利潤中心之各項必要業 務費用，如車位、影印機及公務車輛等租金、辦公用之 各項文具、電腦耗材、印刷影印及書報雜誌等文具用品 、郵資及通訊費用等郵電費、運費、交通及住宿等差旅 交通、訓練費、設備修繕及維護等修繕費、廣告費用、 餐敘、禮儀及饋贈等交際費、會議費、雜項購置、全員 團康、聚餐活動等職工福利，組織報酬係用以支應各利 潤中心之各項業務發展費用，非屬個人之報酬，業務發 （拓）展費用額度（即百分比）僅係讓從業人員有一參 考標準，預期其可能之報酬，惟仍以實際發生數為主， 其支應有餘則屬該利潤中心主管之激勵酬勞，因組織報 酬為變動數，故有部分月份可達成公司設定之標準，部 分無法達成，此即為制度之激勵作用，是薪資所得包括 （一）個人薪酬及（二）組織報酬減除支應歸屬利潤中 心之各項必要費用後之組織激勵酬勞。此乃以業務人員 為主常見之經營模式之一，即係連結績效衡量與薪酬制 度，為一有效啟發並激勵同仁士氣之法則，並合於人性 化之管理機制。目前亦無因採利潤中心之經營模式，而 將認屬營利事業之營運（業）費用應列入為員工薪資所 得，而悖於租稅中性原則，符合司法院釋字第385 號解 釋：「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，固係 指人民有依據法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅 方法及納稅期間等項而負納稅義務之意，然課人民以繳 納租稅之法律，於適用時，該法律所定之事項若權利義 務相關連者，本於法律適用之整體性及權利義務之平衡 ，當不得任意割裂適用。」
２、原告系爭年度薪資所得包括（一）個人薪酬：初年度服 務報酬2,929,244 元及續年度服務報酬390,000 元暨減 除本項服務報酬之佣金支出565,267 元後，共計2,753, 977 元，及（二）組織激勵酬勞：達成報酬等組織報酬 共計4,002,087 元，減除支應利潤中心之各項業務發展 費用300,667 元及公務車租金648,840 元後，餘額合計
3,052,580 元，故結算後薪資所得為5,806,557 元（2, 753,977 元+ 3,052,580 元），此乃原告實際取自永達 公司之薪資所得，並非先自永達公司取得包含利潤中心 應負擔公務車金等營業費用之金額7,321,331 元（2,92 9,244 元+ 390,000 元+4,002,087元），再由永達公司 扣取屬利潤中心營業費用共計1,514,774 元（565,267 元+300,667元+648,840元）。 ３、原告配偶系爭年度薪資所得包括（一）個人薪酬：初年 度服務報酬8,573,297 元及續年度服務報酬4,836 元暨 減除本項服務報酬之佣金支出478,107 元後，共計8,10 0, 026元，及（二）組織激勵酬勞：達成報酬等組織報 酬共計9,020,126 元，減除支應利潤中心之各項業務發 展費用513,439 元及公務車租金3,600,000 元後，餘額 合計4,906,687 元，故結算後薪資所得為13,006,713元 （8,100,026 元+ 4,906,687 元），此乃原告配偶實際 取自永達公司之薪資所得，並非先自永達公司取得包含 服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心應負擔公務車租 金等營業費用之金額17,598,259元（8,573,297 元+4,8 36元+9,020,126元），再由永達公司扣取屬服務報酬應 負擔之佣金支出及利潤中心營業費用共計4,591,546 元 （478,107 元+513,439元+3,600,000元）。（二）稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致之報 酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不 負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工 作，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受 僱人實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之所得中，本件系 爭公務車，乃永達公司為協助業務員利於執行業務推展， 規定處經理級以上人員或業績較優同仁（業務發 (拓)展 費之使用對象相同）得申請保管公務租賃車輛，公務車租 金由永達公司支付且屬永達公司營業費用，要非屬原告及 配偶薪資所得。
１、按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併 計算之：……第3 類：薪資所得：凡公、教、軍、警、 公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：1 、薪資所得 之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所 得額。2 、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、 歲費、獎金、紅利及各種補助費。但為雇主之目的，執 行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標 準者，及依第4 條規定免稅之項目，不在此限。」為所 得稅法第14條第1 項第3 類第1 款及第2 款所明定。另
按民法第482 條規定：「稱僱傭者，謂當事人約定，一 方於一定或不定之期間內為他人服勞務，他方給付報酬 之契約。」，所得法稅上所稱之薪資所得，係指因僱傭 契約所獲致之報酬，由於該報酬純粹係因為服勞務之獲 致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，原則上不須提 供勞務以外之成本來完成工作，所得之金錢應全部列為 所得，此參諸鈞院91年度訴字第5391號判決：「稅法上 所稱之『薪資所得』，一般均是指因『僱傭契約』所獲 致之金錢報償，由於金錢純粹是因為勞務之提供而獲致 ，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此原則上不須 提供勞務以外之成本來完成工作，所得之金錢應全部列 為『所得』。而稅法上之『執行業務所得』則比較近似 於因『承攬』或『委任』契約所獲致之報酬，由於此等 報酬之取得，以特定工作完成為必要，除了勞務的提供 外，還有其他成本之支出，所以所得稅法第14條第1項 第2 類明定，在計算執行業務所得時，可以扣除『業務 所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費， 或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等』成本，同時 也可扣除『業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及 其他直接必要費用』，而以其餘額為所得額。這正是二 者之區別。也因為上開之差異，執行業務之人因為工作 性質之獨立性，幾乎不會只有單一之僱主，而領取薪資 之人有二個以上之僱主反而極為罕見，但這只是一個現 象的反應，而不應是分辦二者之關鍵性標準。」是證。 ２、次按「保險業務員因為所屬公司招攬保險業務而發生之 文具用品費、差旅費、郵電費、印刷費及廣告費、交際 費、訓練費、交通及油料費等，依據現行所得稅法規定 ，其屬保險公司之營業費用者，可由保險公司依營利事 業所得稅查核準則有關規定檢據依費用性質核實列報， 不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔，並併同薪資給 付，成為業務員薪資之一部分，而由保險公司逕以『薪 資支出』科目列支。」乃財政部95年6 月28日台財稅字 第09504063430 號函釋（下稱95年函釋）所明定。凡屬 營利事業之營業費用者，應依所得稅法及營利事業所得 稅查核準則有關規定檢具憑證列報，倘支付與業務有關 之成本或費用者，應屬雇用人之營業費用，非屬受雇人 之薪資所得，是符前揭鈞院見解，要難僅以付款人、使 用人或（及）保管人為保險業務員，而認定屬私人用途 。
３、永達公司製訂之車輛使用辦法第1條規定：「為協助同
仁執行業務，特訂本辦法。本辦法所指『車輛』係指公 務用之租賃車輛及公務用之私人車輛。」，系爭租賃公 務車係原告為永達公司招攬保險業務使用，除陸續招攬 新業務，此彙整原告經手之要保書明細供核，獲取初年 度服務報酬外，亦需服務原有保戶，包括通知繳交及收 取保費、處理保戶理賠等問題，以繼續獲取續年度服務 報酬，此等活動均有使用車輛或其他交通工具之需，依 上開事實，證明系爭租賃車輛之公務用途，此參諸司法 院95年9 月18日院台廳行一字第0950020772號函：「肆 、調查證據19、無庸舉證之事實㈢擬制或推定之事實： 3 事實上之推定：行政法院得依已明瞭之事實，推定應 證事實之真偽，應證之事實雖無直接證據足資證明，但 可應用經驗法則，依已明確之間接事實，推定其真偽。 有間接證據證明間接事實者，即得據以推定應證事實之 真偽。惟仍應令當事人就該推定之事實為辯論。」益證 。系爭車輛因使用產生之相關費用，經查系爭年度有車 輛修繕費及油單等，該等費用業經被告核認永達公司營 業費用在案，是發生該等費用之主體（系爭公務車）亦 應認屬為經營本業或附屬業務使用無疑。依財政部95年 函釋及鈞院見解，該支出係屬永達公司非薪資支出之營 業費用，自不應核認為原告及配偶之薪資所得。 ４、惟被告僅以每月車輛租金及保證金係由原告及配偶分別 自薪資中扣取支付及匯付、員工還款同意書、系爭車輛 租金支出與費用核銷辦法流程不同等為由，臆測原告及 配偶承租車輛係私人支出，與公司業務無關，認定系爭 租賃關係實質為原告及配偶私人租賃與購買，似嫌速斷 ，且該等原由臺北市調查處函送認定之事項，經臺北地 檢署檢察官偵查後，依財政部95年函釋規定，認定「原 移送意旨認被告吳文永以永達公司租用租賃車之名，掩 飾員工私人購車與業務無關，以達幫助員工逃漏個人綜 合所得稅及逃漏永達公司營業所得稅之目的，顯有誤會 。……永達公司業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費 用，全額列入薪資所得而非執行業務所得，因招攬保險 業務而發生之業務發展費用理應列報公司營業費用，永 達公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭 酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向永達公司請款， 由永達公司統一支付車輛租金。難認被告有因此而使員 工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情 事。」，就訴願決定及原處分誤解之情，說明如后： ⑴、有關永達公司扣取車輛租金前仍須事先取得員工同意
乙節：
Ⅰ、永達公司對原告及配偶等業務同仁之薪酬係採獎金 制度，薪酬計算連結利潤中心制，有關推展業務所 發生之佣金支出及公務車租金等營業費用，分別自 服務報酬（包括初年度服務報酬及續年度服務報酬 ）及組織報酬中扣除後，以計算個人薪酬及組織激 勵酬勞，其合計數即為原告及配偶申報之薪資所得 ，系爭公務車租金及業務拓展費等營業費用係自組 織報酬中減除，為計算原告之組織激勵酬勞，被告 應依行政程序法平等原則，核定系爭公務車租金及 業務拓展費，即油料、車輛修繕費等業務拓展費核 認屬永達公司營業費用者，公務車租金應亦屬其營 業費用。
Ⅱ、系爭車輛租金由永達公司支付予租賃車商取得相關 憑證時，即以「營業費用- 租金支出」科目列帳， 並非先計入薪資費用後，再自薪資費用中沖轉「營 業費用- 租金支出」科目，益證系爭車輛租金從組 織報酬中扣除，僅為計算組織激勵酬勞，與業務拓 展費用自組織報酬中扣除相同。被告以業務津貼表 中組織報酬之計算，即核認車輛租金係從薪資所得 中扣除，而歸屬原告及配偶之薪資所得，顯未究明 原告及配偶之應得薪資係依計算之結果始獲致，錯 置其因果關係，更違反禁止差別待遇原則。
Ⅲ、原告及配偶與永達公司簽立扣薪同意書，係因組織 激勵酬勞計算過程中，其每月計算組織報酬之業績 消長不一，以及業務發展費用（除系爭車輛租金外 ），亦非每月相同，因此永達公司考量如按業績計 算之組織報酬不足支付業務拓展費及系爭車輛租金 時，則有自個人薪酬中扣除之情形，故要求原告及 配偶簽立該同意書，以免歧見。
⑵、有關系爭車輛租金支出與費用核銷辦法流程不同部分 ：
永達公司會計副理呂君於97年7 月17日調查筆錄說明 ：「業務拓展費須要檢具發票核銷，車商會開立租金 發票予本公司，公司再依發票沖銷員工的業務拓展費 用額度；至於薪資就依『薪資試算表』餘額，其中業 務拓展費係『薪資試算表』的減項。」因系爭車輛租 賃係由永達公司向租賃車商承租，自應由永達公司先 支付予租賃車商，永達公司再依規定列入業務拓展費 從組織報酬中扣除，原告及配偶自始未支付款項，當
無申請歸墊之需，故與「由員工檢具單據向永達公司 申請後，永達公司再發放予員工」之核銷方式不同。 ⑶、有關被告推論原告及配偶係租賃契約之實際承租人部 分：
永達公司為系爭租賃車輛之承租人，違約風險仍係由 永達公司負擔相關責任，有公務車輛租賃契約第10條 承租人與保管人違約之處理約定：「㈠承租人與保管 人如違反本契約任一約定，不履行或怠於履行本契約 之任一義務，承租人應無條件給付已到期未付之租金 及其他應付費用，另保管人繳付懲罰性違約金以未到 期總額之28% 計算；且出租人需經過通知後始可逕行 終止該租賃附屬契約並收回租賃車輛。㈡承租人應按 期給付租金，如有遲延之情況，應自租金應付日起至 清償日止，按年率百分之二十計付遲延利息外，並逐 日按每百元五分計付違約金予出租人。㈢租賃期滿前 ，承租人要求提前終止該租賃附屬契約時，應於1 個 月前以書面通知出租人，承租人應無條件給付已到期 未付之租金及其他應付費用，另保管人繳付懲罰性違 約金以未到期總額之28% 計算；且出租人需經過通知 後始可逕行終止該租賃附屬契約並收回租賃車輛。」 ，即實際發生違約時，永達公司仍應依該租賃契約負 擔相關責任，縱原告及配偶為租賃車輛之連帶保證人 ，亦未免除承租人永達公司之契約責任，此觀諸最高 法院45年臺上字第1426號判例：「保證債務之所謂連 帶，係指保證人與主債務人負同一債務，對於債權人 各負全部給付之責任者而言，此就民法第272 條第1 項規定連帶債務之文義參照觀之甚明。故連帶保證與 普通保證不同，縱使無民法第746 條所揭之情形，亦 不得主張同法第745 條關於檢索抗辯之權利。」益證 。有關保證金由原告及配偶出資部份，係基於風險管 理所為之措施，且因實際使用人為原告及配偶，故保 管人之注意義務及部分風險由實際使用之保管人承擔 ，尚無違反一般經驗法則。
（三）綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則， 亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅， 對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際 領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中。 １、按「我國營利事業所得稅，除非公司組織之營利事業外 ，原則上均應採權責發生制；但綜合所得稅原則上則採 現金收付制，稱為收付實現原則。亦即綜合所得稅之核
課，應僅對已實現之實際所得課稅。……是本件行為時 之增資緩課股票於轉讓時，原則上應就面額部分作為轉 讓時所屬年度之所得，申報課稅；但實際轉讓價格低於 面額時，則以實際轉讓價格申報所得；此乃我國稅制對 於個人綜合所得稅之課徵，係採收付實現原則之明證， 不容稅捐稽徵機關依據不實記載資料或臆測之詞，濫行 課稅。」最高行政法院93年度判字第966 號裁判要旨， 綜合所得稅之現金收付原則應僅對已實現之實際所得課 稅，縱計算所得時係按員工擬制收入減除擬制費用支出 方式表達，仍應以實際獲取金額認列為員工薪資所得， 而非以擬制收入為員工薪資所得，參諸財政部對靠行制 度之相關函釋（67年3 月25日台財稅第31997 號函、71 年12月10日台財稅第38935 號函、74年6 月21日台財稅 第17954 號函、76年3 月2 日台財稅第7576785 號函、 79年4 月3 日台財稅第790021143 號函、84年7 月20日 台財稅第841636379 號函）規定，將靠行車主創造之營 業收入擬制為車行之收入，又將靠行車主之費用支出擬 制為車行之費用支出，而以靠行車主實際獲利擬制為車 行給付予靠行車主之薪資所得，另最高行政法院97年度 判字第34號判決：「另外該合約書還同時約定，費用應 交由志明公司報銷，而上訴人在原審法院提出之費用單 據，被上訴人雖謂：『該等費用為志明公司報，上訴人 不得主張』云云，但依上開函釋所示，若志明公司有申 報上開費用，則在計算其支付予上訴人之擬制『薪資所 得』時，仍應予以扣除。而此等費用申報之有無及金額 多寡等事實，原審法院整以上二點，均未加以調查，即 謂上訴人不得主張此等費用支出，同樣有判決不備理由 之違法。」益證。
２、永達公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用辦法， 原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程向公司申請保 管公務租賃車輛，由永達公司（承租人）、原告及配偶 （保管人）及租賃車商（出租人）共同簽訂公務車輛租 賃契約，由永達公司按期支付車輛租金，認列營業費用 之車輛租金，依前揭綜合所得稅現金收付基礎之收付實 現原則及財政部95年函釋規定，系爭車輛租金不應再歸 併核定為原告及配偶之薪資所得。換言之，原告系爭年 度薪資所得包括（一）個人薪酬2,753,977 元，及（二 ）組織激勵酬勞3,052,580 元，故結算後薪資所得為5, 806,557 元；至原告配偶系爭年度薪資所得包括（一） 個人薪酬8,100,026 元，及（二）組織激勵酬勞4,906,
687 元，故結算後薪資所得為13,006,713元，此乃原告 及配偶實際取自永達公司之薪資所得，依收付實現原則 ，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人 實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中。三、有關罰鍰340,171元部分：
（一）依行政罰法第7 條規定，違反行政法上義務之行為，有出 於故意或過失者，始得處罰，原告及配偶依永達公司開立 之扣繳憑單申報，且以給付總額悉數列報，難謂有過失之 情，應予撤銷。
１、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本 法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以 所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1 項規定，惟按行政罰法第7 條第1 項規定，倘違反行政 法上義務之行為，有出於故意或過失者，始應處罰，此 參諸司法院釋字第275 號解釋「人民違反法律上之義務 而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於 故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰 之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損 害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉 證證明自己無過失時，即應受處罰。」益證。